I SA/Po 212/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2022 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza [...] z [...], nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej kwotę 1.020 zł (słownie tysiąc dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Burmistrz [...] decyzją z 22 września 2023 r., nr [...] określił L. N. (dalej zwanej również skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2022 r. na kwotę [...]zł. Ustalono, że skarżąca była w 2022 r. właścicielem czterech środków transportowych. Do skarżącej należały dwa ciągniki siodłowe o nr rejestracyjnych [...] oraz [...] oraz dwie naczepy o nr rejestracyjnych [...] oraz [...] Wyjaśniono przy tym, że do określenia zobowiązania podatkowego przyjęto w szczególności dane z Wydziału Komunikacji i Rozwoju Starostwa Powiatowego w [...] i C. E. P. i K.. Skarżąca wniosła odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Podniesiono, że w okresie którego dotyczy zobowiązanie podatkowe objęte nim pojazdy nie były własnością skarżącej. Pojazdy te zostały przejęte przez [...] i podlegały przepadkowi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 29 grudnia 2023 r., nr [...] utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji. Stwierdzono, że fakt zajęcia pojazdów przez zagraniczne służby celne w 2010 r. nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W 2022 r. sporne pojazdy pozostawały bowiem zarejestrowane przez skarżącą jako jej własność. Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Kolegium. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów procesu w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 70 z późn. zm. – dalej w skrócie: "u.p.o.l.") w zw. z art. 79 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1047 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.r.d.") poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że w związku z niewyrejestrowaniem pojazdów na stronie ciążył obowiązek podatkowy, w sytuacji gdy nie będąc ich właścicielem nie miała legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o ich wyrejestrowanie; 2) art. 79 ust. 1 p.r.d. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U z 2023 r. poz. 775 z późn. zm. – dalej w skrócie: "k.p.a.") poprzez niezebranie i nierozważanie całego materiału dowodowego, a w konsekwencji niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy skutkujące wydaniem decyzji w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za rok 2022, w sytuacji gdy w okresie tym objęte nią pojazdy nie stanowiły własności skarżącej. W odpowiedzi na skargę SKO w [...] podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W ocenie Kolegium należało orzec o określeniu skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2022 r. bowiem pojazdy o nr rejestracyjnych [...], [...], [...] oraz [...] były w tym okresie zarejestrowane jako własność skarżącej. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc, że w 2022 r. nie była ona już właścicielem wskazanych pojazdów. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 9 ust. 1 zd. 1 u.p.o.l., obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Stosownie z kolei do postanowień art. 9 ust. 4 powołanego aktu, obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium kraju, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty. Zgodnie z art. 9 ust. 3 u.p.o.l., w przypadku zmiany właściciela środka transportowego zarejestrowanego, obowiązek podatkowy ciąży na poprzednim właścicielu do końca miesiąca, w którym nastąpiło przeniesienie własności. Jak stanowi zaś art. 9 ust. 5 rozważanej ustawy, obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, wygasa z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub wydana została decyzja organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu, lub z końcem miesiąca, w którym upłynął czas, na który pojazd powierzono. Brzmienie art. 9 ust. 1 u.p.o.l. nie pozostawia wątpliwości co do tego, że dysponowanie prawem własności środka transportowego stanowi warunek niezbędny powstania obowiązku podatkowego w podatku od środków tego rodzaju. W orzecznictwie wprost wskazuje się, że ustawodawca powiązał powstanie (i istnienie) obowiązku podatkowego z własnością pojazdu, a nie z realizacją obowiązku rejestracyjnego. Przepis art. 9 ust. 5 u.p.o.l., dotyczy wyłącznie momentu ustania obowiązku podatkowego w sytuacji wyrejestrowania środka transportowego, czyli elementu wtórnego względem istnienia (powstania) obowiązku, o którym mowa w art. 9 ust. 1 u.p.o.l. [tak: wyrok NSA z 10 maja 2023 r., III FSK 2055/21]. Dostrzec również należy, że ewentualna utrata prawa własności środka transportowego skutkuje utratą przez byłego właściciela legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o jego wyrejestrowanie. Zgodnie bowiem z art. 79 ust. 1 p.r.d., pojazd podlega wyrejestrowaniu przez organ właściwy ze względu na miejsce ostatniej rejestracji pojazdu, na wniosek jego właściciela, w przypadku: 1) przekazania pojazdu do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów, na podstawie zaświadczenia o demontażu pojazdu, o którym mowa w ust. 2 bądź w art. 24 ust. 1 pkt 2 lub art. 33 ust. 3 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, albo równoważnego dokumentu wydanego w innym państwie; 2) kradzieży pojazdu, jeżeli jego właściciel złożył stosowne oświadczenie pod odpowiedzialnością karną za fałszywe zeznania; 3) wywozu pojazdu z kraju, jeżeli pojazd został zarejestrowany za granicą lub zbyty za granicę; 4) zniszczenia (kasacji) pojazdu za granicą; 5) udokumentowanej trwałej i zupełnej utraty posiadania pojazdu bez zmiany w zakresie prawa własności; 6) przekazania niekompletnego pojazdu do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów, na podstawie zaświadczenia o przyjęciu niekompletnego pojazdu, o którym mowa w art. 25 ust. 1 lub art. 33 ust. 3 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, albo równoważnego dokumentu wydanego w innym państwie; 7) wycofania pojazdu z obrotu, o którym mowa odpowiednio w art. 41 rozporządzenia 167/2013, art. 46 rozporządzenia 168/2013 albo art. 51 rozporządzenia 2018/858. Przyjmuje się, że przytoczony katalog przesłanek warunkujących wydanie decyzji o wyrejestrowaniu pojazdu jest wyczerpujący [np. wyrok NSA z 22 kwietnia 2022 r., II GSK 342/22; wyrok NSA z 14 grudnia 2021 r., II GSK 2308/21]. Brzmienie analizowanego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że wyrejestrowanie pojazdu następuje na wniosek właściciela. Jeżeli zatem istotnie skarżąca utraciła prawo własności spornych pojazdów to nie może ona skutecznie zainicjować postępowania o ich wyrejestrowanie. Podsumowując rozważania w powyższym zakresie należy stwierdzić, że dysponowanie prawem własności środka transportowego stanowi warunek sine qua non powstania obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych. W konsekwencji podnoszona przez skarżącą kwestia przepadku prawa własności opodatkowanych pojazdów miała zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Za mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy należało uznać również regulacje ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p.") normujące postępowanie podatkowe, w ramach którego to następuje ustalenie wszystkich okoliczności istotnych dla prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jak stanowi art. 187 § 1 powołanego aktu, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stosownie zaś do postanowień art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 210 § 4 analizowanej ustawy, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Postanowienia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. należy postrzegać w kontekście zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 powołanego aktu. Odpowiednie ujawnienie procesu decyzyjnego w sferze podstawy faktycznej rozstrzygnięcia stanowi jedną z gwarancji prawidłowej realizacji zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p. rozumianej jako ocenę tego materiału na podstawie całokształtu zgormadzonych dowodów, następującą zgodnie z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego. Odnosząc powyższe regulacje do realiów niniejszej sprawy należy uznać, że organy obu instancji nie wywiązały się z obowiązków wynikających z art. 122 O.p. W ocenie Kolegium z dokumentów okazanych przez skarżącą w postępowaniu wznowieniowym dotyczącym 2021 r. jak i w niniejszym postępowaniu nie wynikało aby przed organami zagranicznymi zapadły ostateczne decyzje w zakresie spornych pojazdów. Odnosząc się do tego rodzaju twierdzenia należy stwierdzić, że w sytuacji gdy okazane przez skarżącą dokumenty budziły wątpliwości organu do jego obowiązków należało podjęcie dalszych czynności dowodowych ukierunkowanych na ich rozwianie. Należało w szczególności rozważyć zwrócenie się do skarżącej o przedłożenie wszystkich dokumentów związanych z zajęciem spornych pojazdów przez administrację celną [...]. Rozważyć należało również przesłuchanie skarżącej w charakterze strony. Dostrzec należało również okoliczności na które zwrócono uwagę w wyroku tutejszego Sądu z 22 lutego 2024 r., I SA/Po 697/23. Wyrok ten zapadł w związku ze skargą skarżącej na decyzję SKO [...] z 28 czerwca 2023 r., nr [...] odmawiającą uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie określenia skarżącej wysokości zobowiązania w podatku od środków transportowych na 2021 r. W wyroku tym zwrócono uwagę na pismo Starostwa Powiatowego [...] Wydział Komunikacji, Transportu i Dróg z 7 września 2022 r. W piśmie tym stwierdzono, że organ rejestracyjny zwrócił się w ramach pomocy prawnej o udzielenie informacji, czy powiadomienie o zajęciu pojazdu przez Urząd Ochrony Granic w [...] stanowi dowód utraty prawa własności pojazdu oraz podanie, kto stał się właścicielem tych pojazdów. Mając powyższe na uwadze należało rozważyć zwrócenie się do Starostwa Powiatowego [...] o udzielenie informacji co ustalono na skutek wystąpienia ze wskazanym wnioskiem. Końcowo za oczywiście bezzasadne należało uznać zarzuty naruszenia przepisów k.p.a. Zgodnie z bowiem z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a., przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do: spraw uregulowanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV i VIII. Podsumowując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja wraz z poprzedzającą ją decyzją wydaną w pierwszej instancji nie odpowiadają prawu. Decyzje te zostały wydane bez należytego zweryfikowania twierdzeń skarżącej wskazujących na utratę własności spornych pojazdów w drodze przepadku. W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organów będzie uwzględnienie wykładni prawa zawartej w niniejszym wyroku. W szczególności ich obowiązkiem będzie jednoznaczne wyjaśnienie czy w istocie miał miejsce przepadek własności spornych środków transportowych. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z § 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.) należało orzec, jak w pkt I. sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanego aktu. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie [...]zł należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 z późn. zm.).