I SA/Po 2148/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as.sąd.WSA Karol Pawlicki Protokolant st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 19 lipca 2005 r. sprawy ze skargi Spółki "A" s.c. M.J. & A.D. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie: zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego za miesiące wrzesień i październik 2001 r. oddala skargę. /-/ K.Pawlicki /-/ J.Ruszyński /-/ W.Zygmont Uzasadniając skargę skarżący jako wspólnicy spółki cywilnej zarzucili naruszenie przez organy skarbowe art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz art. 122, 124 i 73 § 2 Ordynacji i nieprawidłowe zastosowanie art. 72 § 1 pkt 1 tej ustawy. Niesporne w sprawie winny być następujące okoliczności faktyczne sprawy: W dniu [...] października 2001 r. podatnik: Spółka "A- cywilna M.J. T.C. ul. [...] nr [...] w Z. złożył deklarację AKC-2 za miesiąc wrzesień 2001 r., a w dniu [...] listopada 2001 r. korektę ww. deklaracji. W obydwu ww. deklaracjach podatnik jednakowo wykazał kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...]zł. W złożonej do Urzędu Skarbowej w dniu [...] listopada 2001 r. deklaracji AKC-2 za miesiąc październik 2001 r. podatnik wykazał kwotę podatku akcyzowego w wysokości [...]zł. Z załączników do ww. deklaracji AKC-2/D wynikało. że kwoty podatku akcyzowego zostały wykazane w związku ze sprzedażą gazu propan-butan z dystrybutora. Ww. kwoty podatku akcyzowego zostały przez podatnika w całości uiszczone. W dniu [...] sierpnia 2002 r. do Urzędu Skarbowego w Z. wpłynął złożony przez podatnika Spółkę "A- cywilną M.J. , T.C. ul. [...] nr dz. [...] w Z. wniosek z dnia [...] sierpnia 2002 r. o stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł z tytułu podatku akcyzowego za miesiące wrzesień i październik 2001 r. oraz o zarachowanie kwoty nadpłaty wraz z odsetkami na poczet podatku akcyzowego za lipiec i sierpień 2002 r. Do przedmiotowego wniosku strona załączyła korekty deklaracji AKC-2 za miesiące wrzesień i październik 2001 r. W korekcie deklaracji AKC-2 za wrzesień 2001 r. podatnik wykazał podatek akcyzowy w wysokości "0", a w korekcie deklaracji AKC-2 za październik 2001 r. podatnik wykazał podatek akcyzowy w wysokości [...] zł. W ww. wniosku podatnik stwierdził, że zarówno deklaracje AKC-2 jak też zapłaty dokonano niesłusznie, gdyż zgodnie z obowiązującym do 30 października 2001 r. stanem prawnym Minister Finansów nie miał prawa ustalania dodatkowych obowiązków w podatku akcyzowym poza ustawą o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm./. Powyższe zostało potwierdzono wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 06 marca 2002 r. sygn. akt P.7/00. W dniu [...] r. Urząd Skarbowy w Z. wydał decyzję nr [...] , którą odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za wrzesień 2001 r. w wysokości [...] zł i za październik 2001 r. w wysokości [...] zł. Izba Skarbowa w decyzją z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 233 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji uchyliła w całości i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy pierwszej instancji dnia [...] r. wydał decyzję nr [...], którą odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za miesiąc wrzesień 2001 r. w wysokości [...] zł oraz za miesiąc październik 2001 r. w wysokości [...] zł. Organ pierwszej instancji stwierdził, że zgodnie z art. 35 ust. 4 i art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz. U. Nr 119, poz. 1259 ze zm./, złożenie przedmiotowych deklaracji w podatku akcyzowym za wrzesień i październik 2001 r. i zapłacenie podatku należało do obowiązków podatnika, mimo późniejszego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 06 marca 2002 r. sygn. akt P.7/00. Ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie odniósł się bowiem do przepisów obowiązujących w okresie, którego dotyczą przedmiotowe deklaracje, tj.: § 20 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów. Przedmiotowy wyrok Trybunału Konstytucyjnego wszedł w życie 16 marca 2002 r. oraz nie stwarzał podstawy do zwrotu podatku uiszczonego. Od powyższej decyzji podatnik Spółka "A- M.J. & A.D. z siedzibą w Z. przy ul. [...] wniósł pismem z dnia [...] maja 2003 r. odwołanie, zarzucając decyzji Urzędu Skarbowego w Z. naruszenie: - art. 74 ust. 1, art. 122, art. 124, art. 73 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, - oraz nieprawidłowe zastosowanie przepisów art. 72 § 1 pkt 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, twierdząc, iż Urząd Skarbowy w Z. przekroczył granicę swobody interpretacyjnej, ponadto nie uwzględnił istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności a wniosek Urzędu wykracza poza swobodną ocenę dowodów". Strona w złożonym odwołaniu wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiąc wrzesień 2001 r. w kwocie [...]zł oraz za miesiąc październik 2001 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu złożonego odwołania podatnik wskazał, iż Urząd Skarbowy w Z. nietrafnie stwierdził, iż"... Trybunał Konstytucyjny nie odniósł się do przepisów obowiązujących w okresie, którego dotyczą przedmiotowe deklaracje...", twierdząc również iż "... pomimo, że Trybunał Konstytucyjny w cytowanym orzeczeniu stwierdził, że niezgodność przepisów rozporządzenia i ustawy z art. 217 Konstytucji nie stwarza podstawy zwrotu podatku uiszczonego na podatnie tego przepisu, to prawo takie podatnik uzyskuje na gruncie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa". Zdaniem strony odwołującej się "... art. 72 Ordynacji podatkowej generalnie rzecz ujmując określa nadpłatę jako "nienależnie zapłacony podatek..." i dlatego "... Ordynacja przyznaje osobie, która nienależny podatek zapłaciła roszczenie o jego zwrot...", a "... wniosek wspólników spółki cywilnej o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym jest w pełni uzasadniony". Organ odwoławczy, dokonując oceny materiałów dowodowych zebranych w przedmiotowej sprawie i po zapoznaniu się z odwołaniem podatnika decyzją z dnia [...]r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, twierdząc, iż organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za wrzesień 2001 r. w wysokości [...] zł oraz za październik 2001 r. w wysokości [...]zł. Organ odwoławczy podejmując powyższe rozstrzygnięcie miał na uwadze fakt, że Trybunał Konstytucyjny na moment rozpatrywania przez organ odwoławczy odwołania podatnika z dnia [...] maja 2002 r. nie wydał wyroku w sprawie konstytucyjności § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2001 r. w sprawie podatku akcyzowego, a także fakt, że w wyroku z dnia 06 marca 2001 r. sygn. akt P.7/00 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z 05 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego /Dz. U. Nr 2, poz. 3 ze zm./ w związku z art. 35 ust. 4 ustawy z 08 stycznia 1993 r. o podatku towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm./ z art. 217 Konstytucji RP, co nie stwarza podstawy zwrotu podatku uiszczonego na podstawie tego przepisu. Zdaniem skarżących decyzja skarbowego organu odwoławczego jest wadliwa, gdyż zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Należy zauważyć, iż art. 72 Ordynacji podatkowej generalnie rzecz ujmując określa nadpłatę jako "nienależnie zapłacony podatek". W takim też znaczeniu rozumiana jest nadpłata w art. 73 § 2 Ordynacji podatkowej, zajmującym się nadpłatą powstałą w wyniku prawomocnego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytucyjności przepisu ustanawiającego określony podatek. W konsekwencji Ordynacja przyznaje osobie, która nienależny podatek zapłaciła roszczenie o jego zwrot. Potwierdza to zdanie odrębne sędziego Trybunału Konstytucyjnego Teresy Dębowskiej-Romanowskiej do pkt. 6 uzasadnienia: "... Zasada sprawiedliwości społecznej /słuszności/ oraz zasada państwa prawnego wymaga, aby skutki niekonstytucyjnego przepisu podatkowego zostały naprawione wobec wszystkich tych, którzy wykazali się zapłatą podatku i poniesieniem jego ciężaru, a w stosunku do których państwo reprezentowane przez normodawcę przekroczyło swe uprawnienia. /.../ nadpłata podatkowa powstała w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego ma zagwarantować podatnikowi, iż wyrok Trybunału Konstytucyjnego stwierdzający niekonstytucyjność przepisu przekształca automatycznie i ze skutkiem erga omnes zapłacony podatek - w nienależnie uiszczone świadczenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej należy zauważyć, że w niniejszej sprawie kwestia stanu faktycznego sprawy jest niesporna. Nie ma bowiem sporu co do tego czy skarżący uiścili podatek akcyzowy oraz co do tego jakiego rodzaju działalność gospodarczą prowadzili. Organy podatkowe uzasadniły zasadność przesłanek, którymi się kierowały przy załatwieniu sprawy. Nie naruszono więc cytowanych wyżej przepisów. Niesporne winno być też to, że Trybunał Konstytucyjny nie stwierdził niekonstytucyjności § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego, który dotyczy czynności sprzedaży gazu płynnego do napędu pojazdów samochodowych a więc działalności skarżących. W związku z powyższym, w sprawie nie może mieć zastosowania art. 74 Ordynacji podatkowej. Trybunał Konstytucyjny nie wydał bowiem orzeczenia w wyniku którego mogłaby u skarżących powstać nadpłata. Należy też zwrócić uwagę na to, że nawet w przypadku orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności § 16 Rozporządzenia Ministra Finansów z 05 stycznia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego /które w niniejszej sprawie nie ma zastosowania Trybunał orzekł, że taka niezgodność nie stwarza podstawy zwrotu podatku uiszczonego na podstawie niekonstytucyjnego przepisu. Mając na uwadze powyższe argumenty orzeczono na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ K.Pawlicki /-/ J.Ruszyński /-/ W.Zygmont uk