I SA/Po 2191/96

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Barbary K. - Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Transportowe na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 18 listopada 1996 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę. Urząd Skarbowy w G. decyzją z dnia 27 czerwca 1996 r. skierowaną do Barbary K. na podstawie art. 5 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ i art. 1 ust. 1, art. 2, art. 5, art. 6 ust. 7, art. 10 ust. 2 i 2a, art. 15 ust. 1, ust. 4 i 5, art. 18, art. 19 ust. 1, art. 21 ust. 2, art. 27 ust. 4 i ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz par. 46 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./ - określił w podatku od towarów i usług kwotę zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym za grudzień 1995 r. w wysokości 425.635 zł, a ponadto ustalił kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 6.550 zł. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że Barbara K. jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W grudniu 1995 r. /a także w innych miesiącach/ nabywała ona usługi transportowe z importu. Z jednolitych dokumentów administracyjnych SAD oraz z dowodów bankowych wynika, że Przedsiębiorstwo Barbary K. sprowadzając towary z zagranicy ponosiło koszty transportowe tych towarów na terenie Polski, a należność za usługę była przekazywana w dewizach za granicę. Koszty transportu były wyodrębnione w dokumencie odprawy celnej i zmniejszały wartość transakcji, dla której ustalono wartość celną importowanych towarów. Usługi transportu świadczone przez kontrahenta zagranicznego były usługami importowanymi zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 2 tej ustawy. Barbara K. nie zarejestrowała usług transportu w ewidencji i nie opodatkowała ich. Urząd Skarbowy określił wartość usług transportowych z importu za grudzień 1995 r. na kwotę 67.957 zł. Ponadto w toku kontroli stwierdzono, że Przedsiębiorstwo Barbary K. zakupiło towary, które następnie przekazało pracownikom w formie paczek świątecznych. Czynności tej Barbara K. nie opodatkowała mimo obowiązku wynikającego z art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wobec nieujęcia przekazania towarów na rzecz pracowników w ewidencji, nastąpiło naruszenie przepisu art. 27 ust. 4 ustawy VAT. W związku z tym należało ustalić podatek należny według stawki 22 procent i zwiększyć go o 100 procent - na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy. Po uwzględnieniu powyższych okoliczności Urząd Skarbowy ustalił wysokość podatku należnego za grudzień 1995 r. w kwocie 480.426 zł, podatku naliczonego w kwocie 899.511 zł i kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym - 419.085 zł. Barbara K. w odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego w G. do Izby Skarbowej w L. wniosła o uchylenie tej decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Odwołująca się przyznała w uzasadnieniu odwołania, że nie ewidencjonowała i nie opodatkowała usług transportowych kontrahenta zagranicznego. Wskazała jednak, że postępowała zgodnie z treścią kontraktu, który przewidywał cenę zakupionego towaru loco magazyn odbiorcy. Wystawione przez kontrahenta faktury zostały przez niego następnie skorygowane - zgodnie z kontraktem. Barbara K. wyjaśniła także w odwołaniu, że towary przeznaczone na paczki świąteczne dla pracowników były wydawane przez Super Market "W." w G. Wydawanie towarów trwało od połowy grudnia 1995 r. do połowy stycznia 1996 r. Odwołująca się uiściła należność za wydawane towary zaliczkowo, a ostateczne rozliczenie nastąpiło - zgodnie z zawartą umową - w dniu 15 stycznia 1996 r. Wówczas wystawiono rachunek uproszczony, dokonując rozliczenia i ewidencjonując tę czynność w rejestrze. Izba Skarbowa w L. decyzją z dnia 18 listopada 1996 r. uchyliła zaskarżoną decyzję organu I instancji i określiła nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 423.122 zł. Organ odwoławczy podzielił stanowisko Urzędu Skarbowego, że Barbara K. miała obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi transportowe świadczone w grudniu 1995 r. na terytorium Polski przez kontrahenta zagranicznego i podniósł, że skorygowanie następnie przez tego kontrahenta faktur nie może odnosić skutków w zakresie obowiązku podatkowego, zważywszy, że wartość celna towarów i wartość transportu określona w dniu odprawy celnej stała się ostateczna, skoro odwołująca się nie skorzystała z przysługującego jej prawa żądania sprostowania podatku w trybie art. 175 Kpa. Izba Skarbowa uznała także za słuszne w świetle art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowisko organu I instancji, że Barbara K. winna opodatkować w grudniu 1995 r. czynności przekazania towarów zakupionych w tymże miesiącu na potrzeby pracowników. Wystawione w grudniu 1995 r. przez Market "W." faktury zostały w całości w grudniu zapłacone i w tym miesiącu zostały pobrane. Brak dowodów na to, że zakupy towarów przeznaczonych na paczki świąteczne były realizowane do 15 stycznia 1996 r. Dlatego wartość sprzedaży za grudzień 1995 r. należało zwiększyć o kwotę 14.887 zł wynikającą z trzech faktur Marketu "W." Podatniczka wystawiła rachunek uproszczony dopiero w dniu 15 stycznia 1996 r., przy czym rachunek ten obejmował tylko wartość towarów z dwóch faktur i podatek naliczony wymieniony w tych fakturach. Izba Skarbowa uznała natomiast, że nie ma podstaw do ustalenia podatku w sposób wynikający z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż przepis ten stosuje się tylko w przypadkach określenia wartości niezaewidencjonowanej sprzedaży w drodze oszacowania. Ustalenie podstawy opodatkowania w drodze szacunku następuje wówczas, gdy brakuje danych niezbędnych do ustalenia tej podstawy, co wynika z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych. Ponieważ w sprawie niniejszej dane niezbędne do ustalenia podstawy opodatkowania wynikają z faktur, nie było podstaw do zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Barbara K. w skardze do NSA wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w L. jako niezgodnej z prawem. W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała zarzuty dotyczące podatku od importu usług transportowych podnoszone w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Izba Skarbowa w L. w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ - usługi świadczone na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, za których wykonanie należność jest przekazywana osobie lub jednostce mającej siedzibę bądź miejsce zamieszkania za granicą, są usługami importowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy. Przedsiębiorstwo skarżącej wielokrotnie w okresie od kwietnia 1995 r. do lutego 1996 r., sprowadzając towary z zagranicy ponosiło koszty transportu tych towarów na terenie Polski, a należność za usługę przekazywało w dewizach zagranicznemu dostawcy. Wynika to z dokumentów bankowych. Wartość transportu była wyodrębniana przez kontrahenta na fakturze. Wyszczególniano ją także w dokumentach odprawy celnej. Obowiązek podatkowy od importu usług powstaje z chwilą dokonania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30-go dnia od dnia wykonania usługi /par. 46 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./. Skarżąca dopiero w odwołaniu od decyzji organu I instancji podniosła, że w zawartym z zagranicznym dostawcą kontrakcie cena za zakupiony towar była ceną loco magazyn odbiorcy, załączając kopię tego kontraktu z dnia 24 listopada 1994 r. i faktury korygującej dostawcy. Jednak Przedsiębiorstwo dokonało w Urzędzie Celnym odprawy celnej, przedstawiając stosowne dokumenty, w których deklarowano określoną wartość celną towaru i na podstawie których Urząd Celny - na podstawie art. 11 ust. 2 określił należną kwotę podatku od towarów i usług. Skarżąca nie wystąpiła do Urzędu Skarbowego z żądaniem sprostowania obliczenia podatku na podstawie art. 175 Kpa. Wobec tego wartość towarów i wartość transportu określona w dokumencie odprawy celnej stała się ostateczna. Skarga nie zawiera zarzutów co do podwyższenia podatku należnego o wartość towarów przeznaczonych na paczki świąteczne pracowników. Badając jednak - zgodnie z art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ zgodność z przepisami zaskarżonej decyzji również w tym zakresie Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowi, że opodatkowaniu podlega m.in. przekazanie przez podatnika towarów na potrzeby osobiste zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników. Niesporne jest, że Przedsiębiorstwo skarżącej w grudniu 1995 r. dokonało zapłaty za towary, które następnie zostały wydane pracownikom. Jeżeli nawet faktycznie - jak twierdzi skarżąca - wydanie części towarów nastąpiło w styczniu 1996 r., to obowiązek podatkowy powstał w grudniu 1995 r. - zgodnie z art. 6 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wobec tego stanowisko organów podatkowych również w tym zakresie należy uznać za zasadne. Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym skargę oddalił.