I SA/Po 23/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: ref. staż. Martyna Dziubałka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2014 r. sprawy ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2005 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] maja 2012 r., po wznowieniu postępowania na wniosek podatnika X.Y., odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] stycznia 2012 r. utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] września 2011 r., ustalającą podatnikowi zryczałtowany podatek dochodowy za rok 2005 w kwocie [...] zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów z uwagi na niestwierdzenie wystąpienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej : "O.p.". W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że podatnik X.Y., we wniosku o wznowienie postępowania podał, że dokonywał wypłat środków pieniężnych z rachunku bankowego należącego do jego małżonki X.X. na pokrycie swoich wydatków w 2005 r. Środki te, z uwagi na istniejący pomiędzy małżonkami ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej stanowiły majątek osobisty małżonki podatnika. Do wniosku załączył poświadczone za zgodność z oryginałem zaświadczenie Banku [...] w [...] z dnia [...] stycznia 2012 r., dotyczące wypłat środków pieniężnych dokonywanych przez X.Y. z rachunku bankowego należącego do X.X. Jednakże Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że podniesiona we wniosku okoliczność nie jest okolicznością nową, gdyż przy wydaniu decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2012 r. był w posiadaniu wystawionego w dniu [...] czerwca 2011 r. przez Bank [...] w [...] zaświadczenia w przedmiocie dokonywanych przez X.Y. wypłat środków pieniężnych z rachunku bankowego należącego do X.X. Podatnik w odwołaniu domagał się uchylenia decyzji ostatecznej i umorzenia postępowania. Decyzji zarzucił naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 245 § 1 O.p. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że wbrew twierdzeniu organu podatkowego pierwszej instancji we wniosku o wznowienie podatnik nie wskazał okoliczności faktycznych, lecz przedłożył nowy dowód, który istniał w dacie wydania decyzji, a który i nie był rozpatrywany bowiem nie był znany Dyrektorowi Izby Skarbowej w [...]. Tym samym, zaświadczenie przedłożone przez stronę przy wniosku z dnia [...] marca 2012 r. stanowiło dowód, o którym mowa w art. 180 §1 O.p., nie zaś nową okoliczność. Decyzją z dnia [...] listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazał, że okazany dowód, jako nowy, nie wypełnia przesłanek, wymienionych w przepisie art. 240 §1 pkt 5 O.p. Wbrew twierdzeniu odwołującego, organy podatkowe obu instancji były w posiadaniu zaświadczenia wydanego przez Bank [...] w [...] zawartego w piśmie z dnia [...] czerwca 2011 r. z którego wynika, że w 2005 r. i w latach wcześniejszych X.Y. wypłacał środki pieniężne z rachunków należących do jego małżonki. Jednakże informacje wynikające z zaświadczenia z dnia [...] czerwca 2011 r. nie wskazują, że wypłacane środki posłużyły pokryciu wydatków osobistych podatnika (w tym przede wszystkim wydatków związanych z zakupem przez niego nieruchomości położonej w [...] i w [...]). Ponadto konfrontując ten dowód z innymi dowodami zgromadzonymi w postępowaniu, w tym w szczególności ze składanymi przez podatnika i jego żonę X.X. zeznaniami (protokoły przesłuchania X.X. w dniu [...] listopada 2009 r. i w dniu [...] maja 2011 r. oraz protokoły przesłuchania X.Y. w dniu [...] listopada 2009 r. i w dniu [...] maja 2011 r.) Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że brak jest jednoznacznych podstaw do uznania, że podatnik środkami pieniężnymi należącymi do małżonki pokrywał swoje osobiste wydatki. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przedstawione przez stronę do wniosku o wznowienie postępowania zaświadczenie z dnia [...] stycznia 2012 r. z Banku [...] w [...] nie jest dowodem o istotnym znaczeniu dla sprawy w tym sensie, że jego treść nie stanowi podstawy do zmiany treści decyzji ostatecznej wydanej w sprawie. Oznacza to, że organ podatkowy zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji nie wydałby decyzji zawierającej inne rozstrzygnięcie nawet wówczas, gdyby informacje o poszczególnych wypłatach były mu znane na etapie wydawania decyzji z dnia [...] stycznia 2012 r. Tym samym istnienie takiego zaświadczenia nie ma żadnego merytorycznego znaczenia dla poprawności dokonanego ustalenia stronie dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów. W skardze podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego oraz zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 §1, art. 180, art. 187 §1 i art. 210 § 4 w związku z art 240 §1 pkt 5 O.p., - art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 02 kwietnia 1997 r. W uzasadnieniu skargi podatnik podniósł, że organ odwoławczy bezpodstawnie odmówił mocy dowodowej przedłożonemu przez podatnika zaświadczeniu wystawionemu przez bank, zarzucając stronie brak wykazania w tym zaświadczeniu okoliczności pokrycia wydatków na cele osobiste. Zarzucił również niepełne uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji wynikające z braku oceny mocy dowodowej nowych dowodów przedłożonych w postępowaniu wznowieniowym oraz pozorność i ogólnikowość tego uzasadnienia. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [...] podtrzymał argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Podatnik pismami procesowymi z dnia [...] i [...] marca 2013 r. podtrzymał w całości żądanie skargi, jednocześnie wniósł o uchylenie nie tylko zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, ale także o uchylenie decyzji ją poprzedzającej z dnia [...] maja 2012 r. Skarżący podkreślił, że przy wydawaniu decyzji ostatecznej Dyrektor Izby Skarbowej nie dysponował dowodem, który istniał w dacie jej wydania. Dowód ten jednocześnie stanowi nową okoliczność istniejącą w dniu wydania decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 55/13 oddalił skargę. W uzasadnieniu stwierdził, że organy obu instancji prawidłowo stwierdziły brak podstaw do uchylenia decyzji w trybie wznowieniowym, bowiem nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, nieznane organowi i istniejące w dniu wydania decyzji. Stan faktyczny sprawy został poddany weryfikacji w trybie kontroli instancyjnej w toku postępowania podatkowego. Wniosek skarżącego z dnia [...] marca 2012 r. o wznowienie postępowania sprowadza się w istocie do podważenia ustaleń organów podatkowych w zakresie w jakim ustalenia te miałyby wpływ na wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego za 2005 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W zaskarżonej decyzji prawidłowo organ wywiódł, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadniał zajęcie stanowiska, że przedłożony wraz z żądaniem o wznowienie postępowania - jako nowy - dowód nie wypełniał łącznych przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Organ podatkowy, działając w trybie nadzwyczajnym, nie był uprawniony do merytorycznego rozpatrzenia sprawy prawidłowości ustalonego stronie podatku dochodowego w formie ryczałtu od dochodu z nieujawnionych źródeł. Bezspornym faktem jest, że w momencie wydania decyzji ostatecznej z dnia [...] stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej posiadał informacje na temat tego, że Bank [...] w [...] potwierdził okoliczność wypłacania przez podatnika środków pieniężnych z rachunku bankowego należącego do X.X. Prawidłowo zatem Dyrektor Izby Skarbowej w [...], konfrontując ten dowód z innymi dowodami zgromadzonymi w prowadzonym wobec X.Y. postępowaniu, stwierdził, że brak jest jednoznacznych podstaw do uznania, że podatnik pokrywał swoje osobiste wydatki środkami pieniężnymi należącymi do małżonki. Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo ocenił przedłożone do wniosku o wznowienie postępowania zaświadczenie, które nie stanowiło nowego dowodu w sprawie. W tej sytuacji organ podatkowy zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji nie wydałby decyzji zawierającej inne rozstrzygnięcie nawet wówczas, gdyby informacje o poszczególnych wypłatach były znane na etapie wydawania decyzji. Podatnik nie wykazał, żeby środkami wypłaconymi z rachunku bankowego żony finansował swoje wydatki osobiste. Tym samym istnienie takiego zaświadczenia nie ma żadnego merytorycznego znaczenia dla poprawności dokonanego ustalenia stronie dochodu z nieujawnionych źródeł przychodów. Sąd za nieuzasadnione uznał zarzuty wadliwości uzasadnienia zaskarżonej decyzji, sprowadzające się do niepełności oraz pozorności uzasadnienia faktycznego i prawnego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadniał zajęcie stanowiska, że przedłożony wraz z żądaniem o wznowienie postępowania - jako nowy - dowód nie wypełniał łącznych przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości skargą kasacyjną w której domagał się jego uchylenia w całości oraz zasądzenia od strony przeciwnej na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, Wyrokowi powyższemu zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego ujętych w art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej: "p.p.s.a." W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Podatnik w piśmie procesowym z dnia [...] listopada 2013r. skierowanym do Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazał na fakt wydania w dniu [...] lipca 2013 r. wyroku w sprawie SK 18/09 i zaznaczył, że argumentację uzasadnienia wyroku uznaje za własną. Ostateczna decyzja wydana została na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od stycznia 1998 r. do dnia [...] grudnia 2006 r. Dlatego stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy powinien uchylić dotychczasową decyzję i umorzyć postępowanie. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 listopada 2013r. sygn. akt II FSK 2236/13 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. W uzasadnieniu zawarł następujące oceny prawne: trzeba zwrócić uwagę na przyczyny, które zdaniem organu podatkowego legły u podstaw odmowy uwzględnienia dowodu, na okoliczność zgromadzenia przez podatnika mienia, w postaci pisma banku [...] w [...] z dnia [...] czerwca 2011 r. A mianowicie Dyrektor Izby Skarbowej po zwróceniu uwagi na treść przesłuchania strony z dnia [...] maja 2008 r. podkreślił, że z treści tego pisma nie wynika okoliczność, "...iż podatnik korzystał ze środków pieniężnych należących do jego małżonki w celu finansowania swoich wydatków osobistych poniesionych w 2005 r. a wskazuje jedynie na to, że w 2005 r. i w latach wcześniejszych X.Y. wypłacał środki pieniężne z rachunków należących do jego małżonki. Nie wskazuje natomiast, kiedy dokładnie podatnik dokonywał owych wypłat oraz wielkości wypłacanych środków. Niezależnie od tego, że z treści pisma banku nie wynikają daty i wielkości wypłacanych przez podatnika środków pieniężnych z kont należących do X.X., sama okoliczność wypłaty środków pieniężnych z kont małżonki podatnika nie świadczy o tym, iż zostały one przeznaczone na pokrycie wydatków osobistych podatnika, w tym przede wszystkim na zakup nieruchomości położonej w [...] i w [...]. Zdaniem sądu wyższej instancji taka argumentacja organu odwoławczego prowadzi do dwóch wniosków, pierwszy: gdyby organ dysponował wiedzą co do dat i wielkości wypłaconych kwot, to mogłoby zapaść rozstrzygnięcie inne od dotychczasowego, drugi: z którym sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni się zgadza, to taki, że sam fakt wypłaty środków pieniężnych przez podatnika, bez wskazania ich przeznaczenia nie może przesądzać, że zostały one wykorzystane na pokrycie wydatków związanych z nabyciem nieruchomości w [...] i w [...]. Załączony do wniosku dokument w postaci zaświadczenia Banku z dnia [...] stycznia 2012 r. ujawnia wątpliwości organu podatkowego co do terminów oraz kwot wypłaconych przez podatnika. Wbrew temu co sądzi autor skargi kasacyjnej dokument ten nie jest dowodem w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ponieważ nie istniał w dniu wydania decyzji. Skoro jednak przez "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach, a podatnik w toku postępowania wymiarowego dysponuje wiedzą o okolicznościach lub dowodach mogących mieć - w jego ocenie - istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, lecz się na nie z jakichkolwiek powodów nie powołuje (ujawniły się w sprawie w sposób zobiektywizowany), to okoliczności faktyczne z niego wynikające mogły stanowić podstawę do wznowienia postępowania. Dokument ten ujawnia nowe fakty, które powinny zostać ocenione w postępowaniu wznowieniowym na zasadzie swobodnej oceny dowodów. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie przesądza o ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny, po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Rozpoznając ponownie skargę, sąd był związany, na podstawie art. 190 p.p.s.a., wskazaną powyżej wykładnią prawa dokonaną w niniejszej sprawie przez sąd kasacyjny. Oznacza to, że sąd ponownie rozpoznając sprawę nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu orzeczenia. Uwzględnienie powyższej wykładni nie spowodowało jednak, że skarga okazała się zasadna. W sprawie kluczowe znaczenie miała ocena, czy Dyrektor Izby Skarbowej po zakończeniu postępowania wznowieniowego zasadnie odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] stycznia 2012 r. wobec stwierdzenia braku podstaw, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: 1) ujawnią się w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, 2) okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, 3) okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli takie, które mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Przy czym wszystkie te trzy elementy muszą zostać spełnione łącznie. Dowody, jak i okoliczności faktyczne, które stanowią podstawę wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją podlegają ocenie tak, jak każdy inny dowód doniosły dla potrzeb należytego wyjaśnienia faktów istotnych dla potrzeb rozstrzygnięcia. O ile zatem przedstawione dowody dla skutecznego wznowienia postępowania podatkowego muszą mieć charakter nowych i istotnych, o tyle nie oznacza to, że organy czy sąd uznają je za wiarygodne w tym znaczeniu, że będą mogły one stanowić podstawę do uchylenia ostatecznej decyzji. Wskazać bowiem należy, że O.p. nie wskazuje, w jaki sposób należy oceniać istotność dowodu lub okoliczności. Zasadniczo uznaje się, że istotne znaczenie dla sprawy powinny mieć takie dowody i takie okoliczności, których uwzględnienie może prowadzić do rozstrzygnięcia odmiennego niż wcześniej podjęte. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że przez nową istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na inne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego (por. wyrok NSA z 8 czerwca 2000 r., sygn. akt V SA 1885/99, Lex 50152). Jednakże ocena zgromadzonego materiału dowodowego powinna zostać oparta w postępowaniu podatkowym na zasadzie swobodnej oceny dowodów. Oznacza to, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.), jak również ocenia wiarygodność i moc określonych dowodów lub okoliczności faktycznych. Takiej ocenie podlegają także dowody, czy też okoliczności faktyczne przedstawione przez stronę we wniosku o wznowienie postępowania jako nowe i istotne, a które nie były przedmiotem wspomnianej oceny przy wydawaniu ostatecznej decyzji, której ów wniosek dotyczy. Zdaniem sądu organy podatkowe dążąc do rozstrzygnięcia sporu, nie naruszyły przepisów postępowania w sposób, który mógłby mieć wpływ na wynik sprawy. Z materiału dowodowego wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej działał praworządnie (art. 120 O.p.). Nie naruszył także art. 121 § 1 O.p. Zasada zaufania wyrażona w tym przepisie nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z prawem. Zasada ta musi być bowiem stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu. Wyważenie tych dwóch zasad jest obowiązkiem organów podatkowych i warunkuje prowadzenie postępowania podatkowego zgodnie z prawem. Podobny pogląd wyraził NSA w wyrokach: FSK 2528/04, CBOSA; FSK 1660/04, publ. ONSA i WSA 2006, nr 1 poz. 32). W tej sytuacji o naruszeniu tego przepisu nie może stanowić podjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego. W sprawie brak było też podstaw do stwierdzenia naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Sąd podkreśla, że skarżący miał stosownie do art. 123 § 1 O.p. zagwarantowane prawo zapoznania się z materiałem dowodowym sprawy i wypowiedzenia się w tym zakresie. Organ odwoławczy stosownie do wymogów art. 188 O.p. odniósł się do wszystkich twierdzeń strony skarżącej. Zdaniem sądu materiał dowodowy był wystarczający do poczynienia ustaleń faktycznych. Sąd nie dopatrzył się jednak naruszenia przez organ odwoławczy reguł oceny dowodów. Zgromadzony materiał został oceniony wszechstronnie, wyczerpująco, swobodnie - lecz nie dowolnie. Ocena ta korzysta więc z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe. Sąd kasacyjny nie zgodził się z oceną sądu I instancji, że przedłożony wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania - jako nowy - dowód nie wypełniał przesłanek określonych w art. 240 §1 pkt 5 O.p. Samo przedstawienie dowodu w postaci pisma banku nie stanowi nigdy nowej okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż za okoliczność taką mogą uchodzić co najwyżej fakty z dokumentu wynikające (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 1998 r., sygn. akt III SA 1165/97, LEX nr 36900). Dokument ten ujawnia natomiast nowe fakty, które powinny zostać ocenione w postępowaniu wznowieniowym na zasadzie swobodnej oceny dowodów. Taka ocena prawna nie zmieniła stanowiska sądu kasacyjnego , że wspomniany dowód, nie wskazuje, że wypłacone przez skarżącego środki posłużyły pokryciu jego osobistych wydatków (w tym przede wszystkim wydatków związanych z zakupem nieruchomości położonych w [...] i w [...]). Dyrektor podkreślił bowiem, że z treści tego pisma nie wynika okoliczność, "...iż Podatnik korzystał ze środków pieniężnych należących do jego małżonki w celu finansowania swoich wydatków osobistych poniesionych w 2005 r. Dowód wskazuje jedynie na to, że w 2005 r. i w latach wcześniejszych X.Y. wypłacał środki pieniężne z rachunków należących do jego małżonki. Nie wskazuje natomiast, kiedy dokładnie podatnik dokonywał owych wypłat oraz wielkości wypłacanych środków. Abstrahując od tego, że z treści pisma Banku nie wynikają daty i wielkości wypłacanych przez podatnika środków pieniężnych z kont należących do X.X. zauważyć należy, że sama okoliczność wypłaty środków pieniężnych z kont małżonki podatnika nie świadczy o tym, iż zostały one przeznaczone na pokrycie wydatków osobistych podatnika, w tym przede wszystkim na zakup nieruchomości położonej w [...] i w [...]". Fakt, że sąd kasacyjny nie zgodził się z oceną sądu I instancji, że przedłożony wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania - jako nowy - dowód nie wypełniał przesłanek określonych w art. 240 §1 pkt 5 O.p. nie stworzył obowiązku uchylenia zaskarżonej decyzji . Prawidłowo zatem organ odwoławczy, konfrontując ten dowód z innymi dowodami, odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] stycznia 2012 r. Wobec powyższego sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.