I SA/Po 2334/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: referent stażysta Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P., decyzją z dnia [...] listopada 2014 r., nr [...], określił A. K. (dalej zwanej podatniczką lub skarżącą) kwotę podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc luty 2009 r., wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku za miesiące marzec, kwiecień, czerwiec i lipiec 2009 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc maj 2009 r. Wskazaną decyzją określono także wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od towarów i usług powstałego na mocy art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca 2009 r. W motywach rozstrzygnięcia organ kontroli skarbowej wyjaśnił, że w okresie objętym postępowaniem kontrolnym skarżąca prowadziła działalność gospodarczą pod firmą [...] X. A. K. (dalej w skrócie: "[...] X.") w zakresie obrotu wyrobami stalowymi. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym podatniczka świadczyła usługi najmu lokali mieszkalnych i użytkowych dla podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej. W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że skarżąca na skutek uwzględnienia w deklaracjach VAT-7 za okres od lutego do czerwca 2009 r. kwot podatku należnego wynikającego z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, zawyżyła kwoty podatku należnego. Organ kontroli skarbowej ustalił również, że skarżąca oprócz faktur dokumentujących faktyczne dostawy towarów, w okresie od lutego do czerwca 2009 r. wystawiła faktury nie dokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wyjaśniono, że odbiorcami fikcyjnych faktur byli: Y. I. K., Z. M. B., [...] S. M. S., [...] D. A. D. W wyniku analizy faktur dotyczących wskazanych powyżej podmiotów ustalono, że podatniczka wystawiała faktury na sprzedaż wyrobów stalowych, tj. prętów żebrowanych. Następnie skarżąca otrzymywała faktury na zakup takiej samej ilości i asortymentu towaru od ww. podmiotów bezpośrednio bądź za pośrednictwem innego z podmiotów. Faktury wystawiane były przez kolejne podmioty tego samego dnia lub w odstępie kilku dni. Cena sprzedaży tego samego towaru na każdym kolejnym etapie "sprzedaży" była zwiększana o niewielką marżę w przedziale od 1 do 10 zł za tonę prętów żebrowanych. Rolę podmiotu pośredniczącego pełnił każdy z wyżej wymienionych podmiotów, z wyjątkiem firmy Y. I. K.. Na skutek analizy schematu przepływu faktur VAT ustalono, że pierwszym i ostatecznym nabywcą towaru była skarżąca. Nie zgadzając się z wymienionym na wstępie rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P., domagając się uchylenia decyzji organu kontroli skarbowej oraz umorzenia postępowania. Zaskarżonej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. zarzuca się naruszenie: – art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej – poprzez uznanie za dowód ksiąg podatkowych, które zdaniem organu prowadzone były w sposób nierzetelny; – art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej – poprzez odstąpienie od oszacowania obrotu; – art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 196 § 2 Ordynacji podatkowej – poprzez wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa polegającym na obejściu przepisów dotyczących odmowy składnia zeznań; – art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 180 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej – poprzez pominięcie i zaniechanie przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez odwołującą się w toku postępowania i zaniechanie wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy – nie przeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez stronę; – art. 121 w zw. z art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez – wadliwą, dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, nieuwzględnienie oświadczenia strony złożonego w trybie art. 180 § 2 Ordynacji podatkowej oraz rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść podatniczki; – art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej – poprzez niewskazanie z jakich przyczyn organ odmówił wiarygodności dowodom składanym przez stronę, – art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – poprzez niewłaściwe jego zastosowanie; – art. 674 k.c. – poprzez jego pominiecie; – art. 7 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług – poprzez jego pominięcie. W odwołaniu wniesiono również o przeprowadzenie dowodów wskazanych szczegółowo w uzasadnieniu. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w P., decyzją z dnia [...] października 2015 r., nr [...], uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy po opisaniu dotychczasowego przebiegu postępowania wyjaśnił, że dokonanie rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, należy poprzedzić analizą w zakresie przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego za okres od lutego do lipca 2009 r. Zaznaczono, że organ kontroli skarbowej postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. przedstawił skarżącej zarzut uszczuplenia podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do lipca 2009 r. Treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów została skarżącej ogłoszona w dniu [...] grudnia 2014 r. Również Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. pismem z dnia [...] listopada 2014 r. poinformował podatniczkę o wszczęciu wobec niej postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo skarbowe, co skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wyjaśniono, że zawiadomienie zostało doręczone skarżącej w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej z dniem [...] listopada 2014 r. Na podstawie powyższego organ odwoławczy stwierdził, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec 2009 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2009 r. i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za maj 2009 r. uległ zawieszeniu z dniem 21 października 2014r. Podsumowując swoje rozważania Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego nie dokonano niezbędnych ustaleń stanu faktycznego sprawy, a braki w tym zakresie nie mogły zostać uzupełnione w trybie przepisu art. 229 Ordynacji podatkowej. Uzupełnienie materiału dowodowego, naruszałoby bowiem zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Ostateczna decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w P. stanowi przedmiot skargi podatniczki kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W skardze podatniczka, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – radcę prawnego wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o umorzenie postępowania. Ponadto skarżąca wniosła o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez ich niezastosowanie i brak umorzenia postępowania pomimo przedawnienia zobowiązań. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy przede wszystkim podkreślić, że przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. uchylająca w całości decyzję organu I instancji i przekazująca sprawę do ponownego rozpoznania. Ponadto w skardze podniesiono jedynie zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). W rezultacie zarzucono organowi uchybienie polegające na zaniechaniu umorzenia postępowania podatkowego na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze przedstawione w skardze zarzuty wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Na mocy art. 70c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Ponadto na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Odnosząc się do wykładni art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wskazać należy, że aktualna treść wyżej wymienionego przepisu jest wynikiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 (Dz. U. z 2012 r., poz. 848). W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Analiza sentencji orzeczenia TK prowadzi do wniosku, że wyrok ten jest wyrokiem interpretacyjnym, jak wskazuje się przy tym w orzecznictwie, z tego typu wyroków wynika zakaz interpretacji przepisu, który mógłby doprowadzić do jego odczytania i zastosowania w sposób sprzeczny z sentencją wyroku TK [tak: wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2015 sygn. akt I FSK 481/14, dostępny pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl]. Cechą wyroku interpretacyjnego czy też zakresowego jest to, że wyrok ten nie pozbawia domniemania konstytucyjności całego przepisu prawnego, do którego się odnosi. W takim przypadku wyrok TK pozbawia domniemania konstytucyjności jedynie określony wariant interpretacyjny danego przepisu. Ponadto stosownie do postanowień art. 70c Ordynacji podatkowej organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Fakt, że adresatem nakazu wynikającego z powyższego przepisu jest organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego oraz fakt, że wyżej wymieniony przepis znajduje się w Ordynacji podatkowej, będącej ustawą podatkową w sposób dobitny świadczy o tym, że przewidziany w tym przepisie obowiązek zawiadomienia podatnika jest instytucją z zakresu szeroko pojętego prawa podatkowego. Stosownie do postanowień art. 70c Ordynacji podatkowej obowiązkiem organu właściwego w sprawie zobowiązania podatkowego jest zawiadomienie podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z przepisu tego wynikają dwie istotne dla rozpatrywanej sprawy konkluzje. Po pierwsze, organ podatkowy zobowiązany jest do poinformowania o zawieszeniu biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego bezpośrednio podatnika. W odniesieniu bowiem do zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego konieczne jest powiadomienie podatnika, o tym, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu w terminie wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe świadczy o tym, że zawiadomienie musi zostać skierowane bezpośrednio do podatnika, a nie do jego pełnomocnika. Po drugie, zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego winien wystosować do podatnika organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego. Zauważyć także należy, że zgodnie z tezami wyroku TK z dnia 17 lipca 2012 r., P 30/11 warunkiem konstytucyjności przepisów przewidujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest taka ich interpretacja, która dla skuteczności owego zawieszenia wymaga, by po stronie podatnika istniała wiedza, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu w podstawowym okresie przedawnienia wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W swoim orzeczeniu TK w sposób dobitny stwierdził, że z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Przepisy Ordynacji podatkowej nie normują jednak wprost sposobu takiego poinformowania podatnika. Na kwestię tę zwrócił uwagę tutejszy Sąd w wyroku z dnia 7 stycznia 2015 r., I SA/Po 764/14 (wyrok dostępny w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), gdzie stwierdzono, że ani Trybunał Konstytucyjny, ani obowiązujące przepisy prawne nie określają, w jaki sposób podatnik powinien być poinformowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Należy zatem przyjąć, że, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, warunek ten zostanie spełniony, jeżeli w sprawie nie będzie wątpliwości, że podatnik wiedział o wszczęciu postępowania, bez względu na formę i okoliczności przekazania tej informacji podatnikowi. Zaznaczyć jednak należy, że pojęcia powiadomienia nie można utożsamiać z doręczeniem. Powiadomienie jest pojęciem szerszym od doręczenia. Oznacza to, że warunkiem skuteczności zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego jest powiadomienie podatnika w dowolnej formie przez organ podatkowy o tym, że jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu w okresie wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Powiadomienie to nie musi być koniecznie dokonane poprzez doręczenie odpowiedniego pisma. Za wystarczającą w tym zakresie należy uznać każdą czynność, w której to wyniku po stronie podatnika powstanie świadomość co do faktu, że bieg terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu. Podkreślenia wymaga, że powyższe wyjaśnienia nie oznaczają w żadnej mierze wyłączenia możliwości powiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia poprzez skierowane do niego w toku postępowania podatkowego lub też nawet poza takim postępowaniem pisma zawiadamiającego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. W tej sytuacji zarówno sposób doręczenia, jak i ocena jego skutków następuje w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Rozwiązanie takie należy, uznać za standardowe działanie organu podatkowego w tym zakresie. Powyższy wynik wykładni pozostaje w zgodzie z tezami wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., P 30/11. W orzeczeniu tym TK stwierdził bowiem, że zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Biorąc pod uwagę treść wyżej przytoczonego art. 70c Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, że wprowadzony na mocy tego przepisu obowiązek zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest instytucją właściwą prawu podatkowemu, w związku z czym skuteczność doręczenia takiego zawiadomienia musi być oceniania przez pryzmat norm procedury podatkowej. Skoro zatem podatnikowi skutecznie, w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, doręczono w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego, należy uznać, że podatnik ten posiadał wiedzę o tym, że jego zobowiązania podatkowe nie ulegną przedawnieniu w "podstawowym" terminie przedawnienia wynikającym z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto należy wyjaśnić, że stosownie do postanowień art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Norma wynikająca z powyższego przepisu nakazuje umorzenie postępowania, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, a w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przytoczony przepis w sposób jednoznaczny określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu I instancji lub organu odwoławczego umorzenia postępowania w przypadku, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego. Odnosząc powyższe uwagi do ustalonego przez organ odwoławczy stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do kontroli prawidłowości działania organów po upływie terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzić należy, że z akt sprawy wynika bezsprzecznie, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem poddanego kontroli sądowej postępowania podatkowego, a w rezultacie nie zaistniały przesłanki umorzenia tego postępowania na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę fakt, że przedmiotem poddanego sądowej kontroli postępowania jest podatek od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r. (luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec), bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań upływał z dniem 31 grudnia 2014 r. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że słusznie wskazał organ odwoławczy na znajdujące się w aktach sprawy postanowienie Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] listopada 2014 r. o przedstawieniu skarżącej zarzutów popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 56 § 1 w zb. z art. 76 § 2 w zb. z art. 62 § 2 w zb. z art. 61 § 1 w związku z art. 6 § 2 i w związku z art. 7 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (t.j. Dz.U. z 2007r. nr 111, poz. 765 ze zm.), polegającego na uszczupleniu podatku od towarów i usług, w ten sposób, że w deklaracjach za poszczególne miesiące od lutego do lipca 2009r. wykazała zawyżoną wysokość podatku naliczonego oraz w okresie od lutego do czerwca 2009r. wystawiła faktury nie dokumentujące faktycznych zdarzeń gospodarczych w kwocie netto [...] zł, podatek [...] zł. Treść postanowienia została ogłoszona skarżącej w dniu [...] grudnia 2014 r., co skarżąca stwierdziła odręcznym podpisem. W rezultacie, w świetle akt sprawy, nie ma wątpliwości, że skarżąca została zawiadomiona przed upływem terminu przedawnienia, tj. przed końcem 2014 r. o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od tego, trafnie wskazał organ odwoławczy na znajdujące się w aktach sprawy pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2014 r. Z jego treści wynika, że organ, działając na podstawie art. 121 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej, zawiadomił skarżącą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 lutego 2009 do 31 lipca 2009 r. od dnia [...] października 2014 r. W piśmie tym organ przytoczył treść art. 70 §1, art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c i art. 70 § 7 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto poinformował skarżącą, że w dniu [...] października 2014 r. wszczęto wobec niej postępowanie przygotowawcze. Z akt sprawy wynika, że pismo zostało nadane w placówce pocztowej w dniu [...] listopada 2014 r. W dniu [...] listopada przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym G. [...], zawiadomienie o pozostawieniu pisma w Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej. Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu [...] listopada 2014r. Przesyłkę zwrócono nadawcy w dniu [...] listopada 2014r., ponieważ adresat nie podjął awizowanej przesyłki. Wobec prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, zasadnie wskazał organ, że pismo zostało doręczone w sposób zastępczy w dniu [...] listopada 2014r., tj. przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który następował z końcem 2014 r. Prawidłowa była zatem konkluzja organu, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec 2009r., oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2009r. i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za maj 2009r. uległ zawieszeniu z dniem [...] października 2014r. (w dniu wszczęcia postępowania przygotowawczego sygn. [...]), a więc przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca została bowiem zawiadomiona o tym fakcie przez upływem terminu przedawnienia poprzez skuteczne doręczenie pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] listopada 2014 r. W rezultacie, wobec prawidłowego stwierdzenia przez organ odwoławczy, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem postępowania poddanego sądowej kontroli, nie było podstaw do umorzenia tego postępowania, z uwagi na brak przesłanek do zastosowania art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. W rezultacie nie znajdują uzasadnienia postawione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c i art. 208 Ordynacji podatkowej. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia prawa przez zaskarżoną decyzję w zakresie nieobjętym skargą. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że wobec wadliwości postępowania dowodowego, zachodziły przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Z uwagi na powyższe, w oparciu o postanowienia art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.