I SA/Po 2343/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Jerzy Małecki(spr.) as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant Marek Nowak po rozpoznaniu w dniu 13 października 2005 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty w gotówce ulgi z tytułu nauki zawodu o d d a l a s k a r g ę /-/K.Nikodem /-/Wł.Zygmont /-/J.Małecki Izba Skarbowa, Ośrodek Zamiejscowy decyzją Nr [...] z dnia [...] utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy J. K. wypłaty w gotówce ulgi uczniowskiej w łącznej kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnia, iż zgodnie z §10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 35, poz. 173 ze zm.) osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, uprawnione na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniające w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu, zwalnia się w części od podatku dochodowego przez obniżenie tego podatku o kwotę ustaloną na warunkach określonych w rozporządzeniu, zwaną "ulgą". Przepis § 11 ust. 2 tego rozporządzenia stanowi, że ulga z tytułu wyszkolenia jednego podatnika polega na obniżeniu podatku, o którym mowa w § 10 ust. 1, należnego za okres od miesiąca następującego po miesiącu, w którym została wydana decyzja o przyznaniu ulgi, o kwotę określoną w pkt 1 i 2 tego ustępu. Przyznanie ulgi uczniowskiej nierozerwalnie związane jest z prowadzeniem działalności gospodarczej, jednakże realizacja przyznanych ulg nie ogranicza prawa do ich odliczenia od należnego podatku z tej działalności albowiem ulga ta może być odliczona do wysokości określonej w wydanych decyzjach, od podatku dochodowego ustalonego od dochodów z wszystkich źródeł. Brak możliwości dokonania odliczenia spowodowany tym, że podatnik w danym roku podatkowym nie uzyskał dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, pozbawia podatnika możliwości skorzystania z tej ulgi. Izba zaznacza ponadto, że przepisy prawa nie przewidują ograniczenia terminu do odliczenia przyznanej ulgi uczniowskiej. Na zakończenie wyjaśnia, że poruszone w odwołaniu dane osobiste, dotyczące uczciwości w prowadzeniu działalności gospodarczej i terminowości regulowania zobowiązań podatkowych, jak również kwestia braku środków na utrzymanie rodziny nie mają wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego - J. K. wniósł o załatwienie mu wniosku o wypłatę ulgi w gotówce w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu powołuje się, że nie może z powodu odbywania kary 15 lat pozbawienia wolności prowadzić samodzielnej działalności gospodarczej i nie ma żadnych innych źródeł dochodów. Poprzednio swe zobowiązania podatkowe regulował w terminie. Żona pozostająca na wolności choruje i nie ma żadnych środków do życia, a utrzymuje się z datków z opieki społecznej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: Zgodnie z postanowieniami art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) - sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz, U. Nr 153, poz. 1270 z poza zm.). W postępowaniu sądowo-administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w przepisach art. 134 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z zasadą oficjalności, sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, ani zawartą w skardze argumentacją - zobowiązany jest natomiast do oceny praworządności zachowań organów podatkowych w danej sprawie. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych odmawiających J. K. wypłaty w gotówce przysługujące mu ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia pracowników (tzw. ulgi z tytułu nauki zawodu). Z drugiej natomiast strony, skład orzekający w konkretnej sprawie winien mieć na uwadze zakaz pogarszania sytuacji prawnej strony skarżącej w postępowaniu sądowo-administracyjnym ( zakaz reformationis in peius). Sąd administracyjny nie uwzględniając wniesionej skargi przez J. K. nie dopatrzył się, by decyzje organów podatkowych odmawiających wypłaty w gotówce skarżącemu ulg z tytułu nauki zawodu naruszały obowiązujący w Polsce porządek prawny. Skład orzekający wyjaśnia na samym początku, iż zgodnie z konstytucyjną zasadą legalizmu wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP z 1997 r. - organy władzy publicznej (są i nimi organy podatkowe) działają na podstawie i w granicach prawa. Podobny zapis - w odniesieniu tylko do organów podatkowych - zawiera również przepis art. 120 Ordynacji podatkowej. Zgodnie zatem z regułami demokratycznego państwa, w którym rządzi prawo, normy prawne wyznaczają kompetencje organów podatkowych, zadania i tryb ich postępowania, wyznaczają tym samym granice ich aktywności. Organy te mogą działać tylko w tych granicach. O ile obywatel ma swobodę działania, zgodnie z zasadą, że co nie jest wyraźnie zabronione przez prawo, jest dozwolone, to organy podatkowe jako organy władzy publicznej mogą działać tylko tam i o tyle, o ile prawo je do tego upoważnia oraz muszą powołać się na postawę prawną swego działania w konkretnej sprawie. Sąd administracyjny wyjaśnia ponadto, że wszelkie tzw. ulgi podatkowe mają swój wymiar doktrynalny i normatywny (por. np. A.Gomułowicz, J.Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2004, s. 137 i n.). W przypadku ulgi podatkowej ustawodawca nie rezygnuje nigdy z opodatkowania podatnika, lecz jego zamiarem jest tylko i wyłącznie redukcja obciążenia podatkowego, zmniejszenie rozmiarów płaconego podatku. Ulga podatkowa polegać zatem może wyłącznie na korekcie podstawy opodatkowania albo na zastosowaniu wobec konkretnego podatnika preferencyjnej stawki podatkowej albo na obniżeniu kwoty podatku. Ulga podatkowa nigdy nie polega na wypłacaniu podatnikowi z kasy państwowej (budżetu państwa) jakichkolwiek sum pieniężnych, gdyż wtedy taka osoba otrzymywałaby dotację budżetową czy subwencję budżetową. W mniejszej sprawie sposób wykorzystania przysługujących skarżącemu ulg z tytułu nauki zawodu został precyzyjnie określony w postanowieniach § 10 ust.1 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 35, poz. 173 ze zm.), iż ulga z tytułu nauki zawodu polega wyłącznie na obniżeniu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych o kwotę ustalonej ulgi. Brak też jakichkolwiek innych przepisów prawnych, które upoważniałyby organy podatkowe do innego rozliczenia przysługującej skarżącemu przyznanej mu ulgi podatkowej z tytułu nauki zawodu. Sąd administracyjny nie związany granicami skargi wskazuje wreszcie, iż fakt odbywania przez skarżącego kary długoterminowego pozbawienia wolności nie pozbawia podatnika możliwości przynajmniej w części wykorzystania owej ulgi podatkowej poprzez podjęcie w zakładzie karnym lub poza nim pracy oraz zmniejszania obciążenia podatkowego związanego z wynagrodzeniem za pracę o kwotę owej ulgi podatkowej. Z tych zatem powodów, nie dopatrując się naruszenia obowiązującego prawa podatkowego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/K.Nikodem /-/Wł.Zygmont /-/J.Małecki LF