I SA/Po 240/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Protokolant: referent stażysta Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi [...] o wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2015 r. o sygn. akt: I SA/Po 1544/15 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2009 r. postanawia: odrzucić skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...] o sygn. akt [...] oddalił skargę IJ na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...], którą uchylono w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] i ustalił zryczałtowany podatek dochodowy za [...] w kwocie [...] od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Wyrok ten jest prawomocny od dnia [...]. W dniu [...] w Biurze Podawczym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożono skargę IJ, reprezentowanego przez adwokata, o wznowienie postępowania zakończonego opisanym wyżej wyrokiem. Jako podstawę wznowienia postępowania w sprawie [...], skarżący wskazał art. 272 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i w związku z tym wniósł o zmianę w.w wyroku i o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania sądowego za wszystkie instancje włącznie z niniejszym postępowaniem. W uzasadnieniu skargi wyjaśnił, że Sąd wydając wyrok z dnia [...] oddalił skargę przyjmując, że przepis art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. stanowił prawidłową podstawę prawną do wydania decyzji podatkowej. Skarżący stwierdził, że w aktualnym stanie prawnym przepis art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. uległ derogacji i nie może stanowić podstawy prawnej decyzji organów podatkowych za okres od 2007 r. do dnia wejścia w życie nowych regulacji prawnych (1 stycznia 2016 r.). Skoro nie było możliwe jednoznaczne odkodowanie z przepisów ustawy podatkowej zakresu obowiązku podatkowego, to w konsekwencji nie sposób uznać, że obowiązek w ogóle powstał w świetle zasad wynikających z przepisu art. 217 Konstytucji R.P. Skarżący wskazał, że skarga została wniesiona w terminie, albowiem nie upłynął termin trzech miesięcy od dnia wejście w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej odrzucenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 270 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, dalej jako: "P.p.s.a.") można żądać wznowienia postępowania sądowego, które zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem. Podstawy wznowienia postępowania zostały określone w art. 271 – 274 P.p.s.a. Skargę o wznowienie postępowania opartą na podstawie wskazanej w art. 272 P.p.s.a., tj. gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, na podstawie którego wydane zostało orzeczenie, wnosi się w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Jeżeli w chwili wydania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego orzeczenie sądowe nie było jeszcze prawomocne na skutek wniesienia środka odwoławczego, który następnie został odrzucony, termin biegnie od dnia doręczenia postanowienia o odrzuceniu. Skarga o wznowienie postępowania podlega odrzuceniu zarówno wtedy, gdy zostanie wniesiona z uchybieniem wskazanego terminu lub gdy nie opiera się na ustawowej podstawie wznowienia, jak i wtedy, gdy zostanie ustalone, że powołana w skardze ustawowa podstawa nie zachodzi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 2006 r., sygn. akt I FSK 30/06, wszystkie orzeczenia publ. na str. internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że na podstawie akt sprawy, Sąd władny jest ocenić, że powołane przez stronę przesłanki nie stanowią rzeczywistej podstawy wznowienia (por. postanowienie NSA z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 1471/09). Samo sformułowanie podstawy wznowienia w sposób odpowiadający ustawie nie oznacza, że skarga opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. Dlatego konieczne jest zbadanie, czy twierdzenia skargi będą stanowiły ustawową podstawę wznowienia postępowania (por. postanowienie NSA z dnia 17 kwietnia 2007 r. o sygn. I FSK 607/2006). Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków, tj. brak wymogów formalnych powoduje niemożność merytorycznego rozpoznania sprawy, a w konsekwencji odrzucenie skargi o wznowienie. Podkreślić przy tym należy, że badanie dopuszczalności skargi o wznowienie nie jest badaniem zasadności skargi. Chodzi wyłącznie o stwierdzenie, czy zostały zachowane warunki, które umożliwiają rozpatrywanie skargi. Natomiast negatywny wynik merytorycznego badania skargi, skutkuje jej oddaleniem. W niniejszej sprawie IJ, reprezentowany przez adwokata, pismem z dnia [...], złożonym w Biurze Podawczym tut. Sądu w dniu [...] wniósł skargę o wznowienie postępowania w sprawie [...] zakończonej wyrokiem z dnia [...] (wyrok uprawomocnił się w dniu [...]), powołując jako podstawę wznowienia art. 272 P.p.s.a. oraz przywołując wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13, ogłoszony w dniu 6 sierpnia 2014 r. w Dz. U. poz. 1052. Wskazanym wyrokiem z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 1052), Trybunał Konstytucyjny orzekł, co następuje: 1. Art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. 2. Przepis wymieniony w części 1 traci moc obowiązującą z upływem 18 (osiemnastu) miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że w konsekwencji odroczenia utraty mocy obowiązującej art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., możliwe będzie w dalszym ciągu prowadzenie postępowań w sprawie podatku od dochodów nieujawnionych na podstawie tego przepisu. Trybunał podkreślił, że odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu ma ten skutek, że w okresie osiemnastu miesięcy od ogłoszenia wyroku Trybunału w Dzienniku Ustaw przepis ten (o ile wcześniej nie zostanie uchylony bądź zmieniony przez ustawodawcę), mimo że obalone w stosunku do niego zostało domniemanie konstytucyjności, powinien być przestrzegany i stosowany przez wszystkich adresatów, w tym przez sądy. Przepis ten pozostaje bowiem nadal elementem systemu prawa. Organy administracyjne i sądowe, interpretując oraz stosując art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny jednak kierować się wskazówkami dotyczącymi tego przepisu wynikającymi z wyroku o sygn. SK 18/09 oraz z wyroku w niniejszej sprawie. Trybunał podtrzymał stanowisko zajmowane w dotychczasowym orzecznictwie, że w razie odroczenia utraty mocy obowiązującej przepisu, na podstawie którego zostały wydane prawomocne orzeczenie sądowe lub ostateczna decyzja administracyjna, dopuszczalność wznowienia postępowania administracyjnego lub sądowoadministracyjnego (art. 190 ust. 4 Konstytucji) wystąpi dopiero po upływie terminu odroczenia, jeżeli ustawodawca wcześniej nie zmieni lub nie uchyli danego przepisu. Przywołany powyżej art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchylony z dniem 1 stycznia 2016 r. na mocy art. 1 pkt 4 lit.c w zw. z art. 5 ustawy z dnia 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 251) i równocześnie zaczęły obowiązywać nowe uregulowania w zakresie opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł. Uchylenie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nastąpiło zatem przed upływem terminu odroczenia utraty przez ten przepis mocy obowiązującej na podstawie ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W konsekwencji w świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że wniesiona skarga jest niedopuszczalna. Dopuszczalność wznowienia postępowania administracyjnego lub sądowoadministracyjnego (art. 190 ust. 4 Konstytucji) wystąpiłaby wtedy, gdyby po upływie terminu odroczenia utraty mocy obowiązującej art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. ustawodawca wcześniej nie zmieniłby lub nie uchyliłby tego przepisu. Na powyższe zwrócił uwagę NSA w wyrokach z dnia 13 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2671/14 i II FSK 2592/14. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 281 P.p.s.a. skargę o wznowienie postępowania sądowego odrzucił, uznając, że nie występuje ustawowa podstawa wznowienia. Ponieważ Sąd nie badał skargi o wznowienie merytorycznie, a jedynie pod względem formalnym, dlatego zasadne było odrzucenie, a nie oddalenie skargi.