I SA/Po 242/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędzia WSA Tomasz Grossmann Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 czerwca 2013r. sprawy ze skargi AA na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji nieostatecznej w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007r oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], postanowieniem z dnia [...] października 2012r., na podstawie art. 70 § 1, 51 § 1, 53 § 1, art. 239a i 239 b § 1 pkt 4, § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej zwanej: O.p.) nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nr [...] z dnia [...] października 2012 r. wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za miesiąc XI/2007r. w wysokości [...] zł. wobec [...] w [...] (dalej zwanej: strona, skarżąca). W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że termin płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za Xl/2007r. upływał w dniu [...] grudnia 2007 r. W świetle przepisu art.70 § 1 O.p. zobowiązanie w podatku VAT za miesiąc listopad 2007r. przedawni się z dniem [...] grudnia 2012 r. Zatem okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż 3 miesiące. Krótki okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za miesiąc listopad 2007 r. stanowi zagrożenie niewykonania tego zobowiązania. W toku postępowania ustalono, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] października 2012 r. określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2007 r. do grudnia 2007 r. została doręczona stronie skarżącej w dniu [...] października 2012 r. Zatem 14 -dniowy termin do wniesienia odwołania upływa w dniu [...] listopada 2012 r. Dotychczas wniesione uwagi przez pełnomocnika strony skarżącej w toku postępowania prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przed wydaniem przedmiotowej decyzji wskazują, że strona będzie kwestionowała ustalenia zawarte w rozstrzygnięciu organu I instancji i skorzysta z prawa do wniesienia odwołania. Z kolei wniesienie odwołania spowoduje, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] października 2012 r. określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2007 r. do listopada 2007r. nie stanie się ostateczna, zatem zachodzi obawa, że nie zostanie wykonana przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania tj. przed dniem [...] grudnia 2012 r. Pełnomocnik strony w zażaleniu oraz w jego uzupełnieniu zarzucił, iż: * rygor natychmiastowej wykonalności został nadany w stosunku do decyzji, która jest nieostateczna i od której przysługuje prawo wniesienia odwołania; * zagrożenie przedawnienia zobowiązania podatkowego doszło nie z winy podatnika, tylko z wyłącznej winy organów podatkowych i kontrolnych; * Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] sześcioma odrębnymi postanowieniami nadał rygor natychmiastowej wykonalności tej samej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] października 2012 r. co stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności tych postanowień, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 O. p., gdyż każde z tych postanowień dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej innym postanowieniem; * Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] sześcioma odrębnymi postanowieniami nadał rygor natychmiastowej wykonalności jedynie części decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] października 2012 r. co stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 2 O. p., w związku z wydaniem postanowień bez podstawy prawnej. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2013 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 239 b § 1 pkt 4 i 2 O.p. utrzymał w mocy postanowieniem organu I instancji. W uzasadnieniu organ II instancji podniósł, że krótki okres jaki pozostał do końca terminu przedawnienia, a także fakt złożenia odwołania uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania, W kwestii wydania sześciu odrębnych postanowień dotyczących tej samej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2012 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że postanowienie będące przedmiotem niniejszej sprawy dotyczy nadania rygoru natychmiastowej wykonalności części przedmiotowej decyzji w zakresie zobowiązania za listopad 2007 r. Natomiast pozostałe postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, które obejmuje złożone zażalenie, dotyczą części przedmiotowej decyzji w zakresie zobowiązania za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2007 r. Wobec powyższego nie można uznać, iż wszystkie postanowienia dotyczą tej samej sprawy. Podniesiono także, że objęcie jedną decyzją, o jednym numerze zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług dotyczących więcej niż jednego m-ca stanowi jedynie czynność o charakterze technicznym, która w żaden sposób nie narusza materialnoprawnej odrębności rozstrzygnięć odnoszących się do poszczególnych okresów rozliczeniowych. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nie mogąc, w oparciu o przesłankę z art. 239 b § 1 pkt 4 O. p., nadać rygoru natychmiastowej wykonalności całej decyzji, nadał rygor natychmiastowej wykonalności każdemu z zobowiązań podatkowych określonych w decyzji, do których przedmiotowa przesłanka znalazła zastosowanie, Jednocześnie odpowiadając na zarzut dotyczący nadania rygoru natychmiastowej wykonalności tylko części decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż nie ma przeszkód prawnych, by rygor natychmiastowej wykonalności nadać części decyzji. Nie wynika to wprost z art. 239 b O. p., ale też przepis ten nie zawiera ani nakazu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności całości decyzji, ani zakazu nadania takiego rygoru części decyzji. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w uzasadnionych przypadkach, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji jest korzystne dla podatnika, gdyż organ podatkowy ma podstawy do egzekucji administracyjnej tylko tej części decyzji której dotyczy rygor do czasu ostateczności decyzji wymiarowej. Ponieważ w przedmiotowej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, organ dokonał określenia podatku VAT za okresy miesięczne od czerwca do grudnia 2007 r., a jedynie w sześciu okresach rozliczeniowych wystąpiły okoliczności powodujące nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, stąd organ podatkowy wydał sześć postanowień obejmujących okresy od czerwca do listopada 2007 r. Pełnomocnik strony wniósł skargę na powyższe postanowienie, domagając się uchylenia postanowień organów obu instancji, jako rażąco naruszających prawo. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że skoro każde z sześciu postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] dotyczy jednej i tej samej decyzji, to zachodzi przesłanka do stwierdzenia nieważności z art. 247 § 1 pkt 4 O.p. każdego z tych postanowień. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji wymiarowej stanowi przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 2 O.p., tj. wydanie postanowień bez podstawy prawnej. Pełnomocnik skarżącej zarzucił także naruszenie art. 239 § 1 O.p., poprzez nie uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W ocenie pełnomocnika organy podatkowe uznały, że nadanie rygoru uzasadnione jest "ustaleniami" Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] zawartymi w uzasadnieniu decyzji nr [...] z dnia [...] października 2012 r., jakoby jedynym celem powołania strony był cel podatkowy - dążenie do zwrotu z budżetu państwa podatku naliczonego. Nie wymaga dowodu, że przedmiotem postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] było określenie prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług. Ani przepisy O. p., ustawy o podatku od towarów i usług, ani ustawy o kontroli skarbowej, nie upoważniają organów podatkowych ani organów kontroli skarbowej do oceny, ani nawet badania, przyczyn powołania do istnienia prawnego jakiegokolwiek podmiotu. Gdyby wyobrazić sobie ewentualne postępowanie, w którym kwestia ta mogłaby podlegać ocenie, byłoby to co najwyżej postępowanie karne lub karne skarbowe. Ocenia przyczyn powołania [...], dokonana w decyzji wymiarowej jest co najmniej nieuprawniona, a co za tym idzie sięganie do takiej opinii, a raczej oszczerczego zarzutu, i jej bezrefleksyjne powielanie, jest niedopuszczalne w demokratycznym państwie prawa. Drugim z argumentów mającym uzasadniać nadanie rygoru, było wykazywanie przez stronę w deklaracjach VAT "bardzo dużych" kwot zwrotu. Niestety organy podatkowe nie zdefiniowały co rozumieją pod pojęciem "bardzo dużych" zwrotów. Nie wiadomo, czy oceny tej dokonano z perspektywy urzędnika, dla którego już kwoty rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych mogą wydawać się "bardzo dużymi", a wykazywane przez stronę wręcz "astronomicznymi", czy może z perspektywy kierującego urzędem, mającego z urzędu wiedzę o wykazywanych przez innych podatników kwotach zwrotów. W ocenie strony brak w tym względzie jakiegokolwiek uzasadnienia, czy zdefiniowania pojęcia "bardzo duże", uniemożliwia stronie zrozumienie przesłanek jakimi kierowały się subiektywnie organy podatkowe lub ich pracownicy, co z kolei oznacza naruszenie przez te organy zasady ogólnej wyrażonej w art. 124 O. p. Pełnomocnik podkreślił, że dla strony kwoty zwrotów wykazywane za okres czerwiec-grudzień 2007 r. nie są kwotami "bardzo dużymi" w porównaniu do kwot przychodów (obrotów), czy wartości administrowanego majątku. Argument wykazywania "bardzo dużych" kwot zwrotów został "wzmocniony" faktem dokonania ich zwrotu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Argument ten jest całkowicie niezrozumiały dla strony. Zakładając nawet, że decyzja wymiarowa jest prawidłowa co do wymiaru zobowiązania, z czym strona się nie zgadza, to ewentualne dokonanie zwrotu bez dokonania prawidłowej jego weryfikacji, w trybie uregulowanym w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług, powinno obciążać organ, który dokonał zwrotu bez weryfikacji. Przeświadczenie organu podatkowego, że dokonał zwrotu bez właściwej weryfikacji, nie może stanowić przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Pełnomocnik nie zgadza się też ze zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, że złożenie przez stronę odwołania świadczyć ma o uprawdopodobnieniu braku wykonania zobowiązania. Organ odwoławczy nie próbuje już nawet ukryć swoich intencji utrzymania rygoru za wszelką cenę. Używanie takiego argumentu świadczy bezspornie o co najmniej niechętnym podejściu organów podatkowych do przyjętej przez ustawodawcę zasady niewykonalności decyzji, od których złożono odwołanie. Argumentem takim organ odwoławczy próbuje zmienić wolę parlamentu, a wręcz sabotuje wolę ustawodawcy, Jeśli przyjąć za organem odwoławczym, że złożenie odwołania świadczy o uprawdopodobnieniu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, to przepis art. 239a O. p. okaże się "pustym" przepisem. Tolerowanie tego typu argumentacji oznaczać będzie tolerancję dla anarchizacji prawa przez organy podatkowe. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i ustosunkował się do zarzutów w niej podniesionych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W dniu [...] października 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] wydał decyzję [...] określająca dla [...] w [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2007 r. Powyższa decyzja została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...] października 2012 r. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...], mając uzasadnione obawy co do wykonania przedmiotowej decyzji, postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2012 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności części przedmiotowej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nr [...] z dnia [...] października 2012r. w zakresie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2007 r. w wysokości [...] zł. Zgodnie z art. 239 b § 1 pkt 4 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W myśl art. 239 b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. A zatem rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany decyzji nieostatecznej w razie łącznego spełnienia przesłanki z art. 239 b § 1 pkt 4 O.p. oraz warunku określonego w art. 239 b § 2 O.p. W przedmiotowej sprawie bezspornie zachodzi przesłanka określona w art. 239 b § 1 pkt 4 O.p., bowiem okres od dnia wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności tj. od [...] października 2012 r. do upływu terminu przedawnienia, czyli [...] grudnia 2012 r. jest krótszy niż 3 miesiące. Nie ulega wątpliwości, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] października 2012 r. była decyzją nieostateczną, albowiem nie upłynął jeszcze termin do wniesienia odowłania. Pełnomocnik skarżącej podnosi, że niezgodnie z przepisami prawa, organ podatkowy wydał sześć odrębnych postanowień dotyczących tej samej decyzji, co stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności. Nadto zdaniem pełnomocnika nie uprawdopodobniono, że zobowiązanie wynikające z tej decyzji nie zostanie wykonane. Sąd nie podziela zarzutu skarżącej, iż wydanie sześciu odrębnych postanowień dotyczących tej samej decyzji stanowi rażące naruszenie prawa. Postanowienie będące przedmiotem niniejszej sprawy dotyczy nadania rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji w zakresie zobowiązania za listopad 2007 r. Natomiast pozostałe postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności dotyczą części przedmiotowej decyzji w zakresie zobowiązania za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2007 r. W związku z tym nie można uznać, iż wszystkie postanowienia dotyczą tej samej sprawy, albowiem sprawą jest konkretne zobowiązanie. Nadto Sąd wskazuje, iż objęcie jedną decyzją, o jednym numerze zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług dotyczących więcej niż jednego miesiąca, stanowi jedynie czynność o charakterze technicznym, która w żaden sposób nie narusza materialnoprawnej odrębności rozstrzygnięć odnoszących się do poszczególnych okresów rozliczeniowych ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1537/10). Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nie mogąc, w oparciu o przesłankę z art. 239 b § 1 pkt 4 O. p., nadać rygoru natychmiastowej wykonalności całej decyzji, nadał rygor natychmiastowej wykonalności każdemu z zobowiązań podatkowych określonych w decyzji, do których przedmiotowa przesłanka znalazła zastosowanie. W ocenie Sądu nie ma przeszkód prawnych, by rygor natychmiastowej wykonalności nadać części decyzji. Nie wynika to wprost z art. 239 b O. p., ale też przepis ten nie zawiera ani nakazu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności całości decyzji, ani zakazu nadania takiego rygoru części decyzji. W ocenie Sądu, w uzasadnionych przypadkach, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji jest korzystne dla podatnika, gdyż organ podatkowy ma podstawy do egzekucji administracyjnej tylko tej części decyzji której dotyczy rygor do czasu ostateczności decyzji wymiarowej. Ponieważ w przedmiotowej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, organ dokonał określenia podatku VAT za okresy miesięczne od czerwca do grudnia 2007r, a jedynie w sześciu okresach rozliczeniowych wystąpiły okoliczności powodujące nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, stąd organ podatkowy wydał sześć postanowień obejmujących okresy od czerwca do listopada 2007 r. W ocenie Sądu Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nie naruszył przepisów prawa, wydając sześć odrębnych postanowień, a tym samym nie zachodzi przesłanka określona w art. 239 b § 1 O.p. ani też w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Sąd uznał również, iż organy podatkowe obu instancji uprawdopodobniły, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, a zatem, iż wystąpiła przesłanka określona w art. 239 b § 2 O.p. Uprawdopodobnienie jest surogatem dowodu i nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Sprowadza się zaś do uzyskania przekonania o istnieniu określonych okoliczności faktycznych w nieskrępowanym procesie myślowym. Stąd też przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, przypuszczenia, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego udowodnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nakładającej na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu administracyjnym nie zostanie wykonane za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że uprawdopodobnienie jest instytucją postępowania administracyjnego oraz cywilnego. Art. 243 Kodeksu postępowania cywilnego stanowi, że "zachowanie przepisów o postępowaniu dowodowym nie jest konieczne, ilekroć ustawa przewiduje uprawdopodobnienie zamiast dowodu". Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (por.: H.Siedlecki: Postępowanie cywilne. Zarys wykładu – Warszawa 1977; B.Adamiak: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Warszawa 1996 r.) por. S.Presnarowicz. Komentarz do art. 239 b O.p Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, iż organy podatkowe obu instancji, w dostatecznym stopniu uprawdopodobniły zaistnienie przesłanki z art. 239 b § 2 ustawy – O. p., tj. że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Stwierdzenie takich faktów jak to, iż: 1) w deklaracjach składanych przez skarżącą wykazywane były bardzo duże kwoty do zwrotu, które zostały przez organ podatkowy I instancji zwrócone,2) skarżąca wniosła od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług odwołanie, co ewidentnie świadczy o tym, iż nie miała zamiaru dobrowolnie zapłacić zobowiązania wynikającego z tej decyzji, że z tą decyzją się nie zgadza i ją kwestionuje, pozwala na wysnucie logicznego i jednoznacznego wniosku, że zobowiązanie z decyzji nie zostanie wykonane. Odnosząc się do twierdzeń pełnomocnika skarżącej, iż organy podatkowe nie uzasadniły określenia " bardzo duże kwoty", Sąd stwierdza, iż obiektywnie, kwoty rzędu około [...] tysięcy złotych, są takimi kwotami. W ocenie Sądu organy podatkowe dokonując takiej oceny zaistniałych faktów nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej i nie przekroczyły granic zasady swobodnej oceny dowodów. Rację ma skarżąca, iż posiada prawo do czynnego udziału w postępowaniu i składaniu skarg, czy wniosków oraz, że zasadnym i zrozumiałym jest korzystanie przez nią z przysługujących jej środków prawnych. Okoliczności te tworzą jednak określone elementy stanu faktycznego, którego całokształt podlega ocenie organu podatkowego, w kontekście prawdopodobieństwa zaistnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W sytuacji więc, gdy skarżąca nie uiściła należności, to w ocenie Sądu, nie narusza zasad logiki i doświadczenia życiowego pogląd, że jest prawdopodobne, że skarżąca w ostatnich 2 miesiącach jakie pozostałym do przedawnienia przedmiotowego zobowiązania, także go nie wykona. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności, ziszczenie się takiego wariantu dalszych zdarzeń jest w ocenie Sądu całkowicie realne i mobilne, a więc prawdopodobne, co stanowi wypełnienie przesłanki wymienionej w art. 239 b § 2 O.p. Podkreślić należy, iż w deklaracjach składanych przez stronę wykazywane były duże należne kwoty do zwrotu, które zostały przez organ podatkowy I instancji zwrócone. W wyniku wydania decyzji z dnia [...] października 2012 r., kwoty dokonanych pierwotnie zwrotów stały się zaległościami podatkowymi. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, iż skarżąca nie zgadzając się z ustaleniami poczynionymi przez organ podatkowy może nie chcieć dobrowolnie wykonać zobowiązania wynikającego z decyzji. Nawet przy założeniu pełnomocnika, że określone kwoty, nie stanowią dla skarżącej kwot znacznych oraz faktu posiadania majątku, nie jest oczywiste, że zobowiązanie zostanie zapłacone. Podnoszona przez pełnomocnika skarżącej na rozprawie w dniu [...] czerwca 2013r. okoliczność, iż decyzja z dnia [...] października 2012 r. została uchylna przez organ II instancji i w związku z tym, tym bardziej zasadny jest wniosek o uchylenie zaskarżonego postanowienia, nie ma znaczenia w ocenie zasadności zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się do tej kwestii należy zauważyć, iż Sąd bada zasadność zaskarżonego postanowienia na dzień jego wydania. Zaistnienie przesłanki określonej w art. 239 b § 2 O.p., organy podatkowe, zdaniem Sądu, wykazały w stopniu wystarczającym, co w połączeniu z krótszym niż 3 miesiące okresem przedawnienia, czyni zasadne zaskarżone postanowienie. Mając to na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. ) oddalił skargę. uk