I SA/Po 267/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as. sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2008r. sprawy ze skargi J P na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2005r. oddala skargę /-/ R.Wiatrowski /-/ M.Skwierzyńska /-/ W.Zygmont I SA/Po 267/08 UZASADNIENIE W dniu [...] JP złożyła w Urzędzie Skarbowym deklarację VAT-7 za [...], w której wykazała dostawę towarów i usług oraz podatek należny wyłącznie w stawce podatku VAT w wysokości 22% oraz kwotę [...] nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 180 dni. Jednocześnie pismem z dnia [...] podatniczka wniosła o zwrot podatku VAT za [...] w terminie 60 dni zamiast 180, w oparciu o postanowienia art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 54, poz 535 ze zm. dalej powoływana jako ustawa o podatku od towarów i usług). Na podstawie analizy, deklaracji VAT-7 za okres od [...] organ podatkowy stwierdził, że w tych miesiącach wartość dokonywanych zakupów i sprzedaży była niewielka, natomiast na wysokość zwrotu wykazanego w deklaracji za [...] rzutuje kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z [...] w wysokości [...] zł. Wysokość żądanej kwoty zwrotu oraz konieczność zbadania przesłanek uzasadniających przyspieszony termin zwrotu były dla organu podatkowego podstawą do przeprowadzenia kontroli w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...]. Organ podatkowy mając na uwadze wysokość żądanej kwoty zwrotu oraz konieczność zbadania przesłanek uzasadniających przyspieszony termin zwrotu przeprowadził kontrolę w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...]. Ustalenia tej kontroli skutkowały wszczęciem z urzędu następujących postępowań: 1) postanowieniem z dnia [...] w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące [...], 2) postanowieniem z dnia [...] w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące [...]. W stosunku do JP prowadzone było również postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...],które zakończone zostało decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], w której organ podatkowy określił przychód za [...] w kwocie wyższej niż podatniczka wykazała w złożonym zeznaniu PIT-36L o kwotę [...]. Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, że organ podatkowy zakwestionował spis z natury towarów handlowych sporządzony na dzień [...], którego wartość wyniosła [...] oraz uznał, iż strona sprzedała wszystkie napoje alkoholowe wyszczególnione w inwenturze sporządzonej na dzień [...]. - przed dniem [...], natomiast pozostałe mogła magazynować w [...] we wskazanych przez nią pomieszczeniach. W decyzji tej organ I instancji ustalił: - wartość wiarygodnego spisu towarów na dzień [...] w wysokości [...], które mogły być sprzedane w [...], tj. soki, woda mineralna, - wartość sprzedanych przed dniem [...]. wyrobów alkoholowych (będących wg strony towarem pozostałym na dzień [...]) o łącznej wartości [...]. W oparciu o średnią marżę [...] jaką strona stosowała w [...] oszacowano wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych ujętych w remanencie końcowym na łączną kwotę [...] ([...] zł x [...]). Powyższa decyzja wydana w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...], przyjęta została za dowód w postępowaniu w zakresie podatku od towarów i usług za okres [...]. W wyniku tego ostatniego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję z dnia [...], w której określił w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące [...]. W decyzji tej stwierdzono, iż JP w złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące [...] zaniżyła wysokość obrotu o kwotę [...]zł. Powyższy obrót za poszczególne miesiące [...] organ I instancji opodatkował za poszczególne miesiące wg stawki 22%. Od decyzji z dnia [...] strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...], uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji z uwagi na naruszenie przepisów art. 210§ 1 pkt 6 i 4 Ordynacji podatkowej poprzez fakt, iż nie zawiera ona uzasadnienia faktycznego i prawnego. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące [...]. W decyzji tej zakwestionowano spis z natury na dzień [...]., konsekwencją czego było uznanie że JP zaniżyła w złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące [...] wysokość obrotu o kwotę [...], przez co naruszyła przepisy art. 2 ust. 1, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004r. (za miesiące [...]), oraz art. 5 ust. 1 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm), obowiązującej od dnia 1 maja 2004r.(za miesiące [...].), i opodatkowano tenże obrót za poszczególne miesiące [...] wg stawki przewidzianej w art. 18 ust. 1 ww. ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w wysokości 22%. Działając na zasadzie określonej w art. 193§ 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz.U. z 2005r. Nr8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa) organ podatkowy nie uznał prowadzonej przez JP podatkowej księgi przychodów i rozchodów za [...] w części dotyczącej przychodów oraz ewidencji sprzedaży VAT za dowód w postępowaniu podatkowym i na podstawie art. 23§ 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej — określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania. Oszacowania podstawy opodatkowania dokonano na podstawie art. 23 §4 Ordynacji podatkowej, stosując inną nie wymienioną w art. 23§ 3 Ordynacji podatkowej, metodę szacowania, z uwagi na między innymi: brak możliwości porównania obrotów firmy za lata poprzednie, trudności ze wskazaniem firm prowadzących działalność w podobnym zakresie i w podobnych warunkach, a także brak możliwości porównania majątku firmy na początku i na końcu roku podatkowego. W przedmiotowej sprawie zakwestionowano spis natury, w którym strona wykazała na dzień [...]- [...]. Przyjęto, iż wiarygodny spis towarów na ten dzień miał wartość [...] i obejmował towary, które mogły być sprzedane w[...], tj. soki, woda mineralna. Uznano zatem, że napoje alkoholowe o łącznej wartości [...] (będące wg strony towarem pozostałym na dzień [...]) zostały sprzedane przed dniem [...]. Do obliczenia przychodu ze sprzedaży ww. towarów wykorzystano średnią marżę, jaką podatniczka stosowała w [...] w wysokości [...], wyliczoną na podstawie danych wynikających z podsumowania podatkowej księgi przychodów rozchodów i ustaleń dotyczących kosztów. Uwzględniając powyższą marżę oszacowano wartość sprzedaży wyrobów alkoholowych ujętych przez stronę w remanencie końcowym w wysokości [...]. W konsekwencji w decyzji organu I uznano, że zaniżenie podatku należnego za poszczególne miesiące [...] wyniosło ogółem [...] w tym: [...]- [...], [...]- [...], [...]- [...], [...]- [...],[...]- [...], [...]-[...], [...]- [...], [....]-[...], [...]- [...], [...]-[...], [...]- [...], [...][...]. Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy ww. decyzję z dnia [...] określającą w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące[...]. Kontrolą w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych objęto również rok [...]. Postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za[...]. zakończone zostało decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] należnego od J P i określającej wysokość straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za [...]. W decyzji tej biorąc pod uwagę ustalenia dokonane w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych za [...]. przyjęto, iż wartość spisu z natury towarów handlowych na dzień [...]. wyniosła [...]. W zakresie kosztów uzyskania przychodów nie uznano kwot: - [...], tj. sumy kwot wynikających z [...] faktur, wystawionych przez "A RP", P, Os. WJ [...], ponieważ strona w trakcie kontroli podatkowej oświadczyła, iż usługi transportowe dotyczyły przewozu towarów handlowych, nie potrafiła jednak określić sposobu wykonania powyższych usług, nie podała żadnych szczegółów dotyczących tego transportu, - [...], tj. kwoty opisanej w księdze jako zakup od firmy "A RP", P, Os. W. J [...], bowiem podatniczka nie przedłożyła żadnego dokumentu potwierdzającego powyższą transakcję. - [...], stanowiącej wartość towarów przeterminowanych, wynikającej z protokołu likwidacyjnego spisanego w dniu [...]. Towar wykazany w w/w protokole to różnego rodzaju piwo. Z uwagi na ustalenia decyzji z dnia [...], w zakresie podatku dochodowego za [...], iż na dzień [...], uznano, że strona nie posiadała już żadnego z wymienionych w protokole towaru zatem przeterminowanie nie mogło mieć miejsca i kwota [...] nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Natomiast decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił w prawidłowej wysokości nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące [...] oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za [...] w kwocie [...], podczas gdy strona deklarowała kwotę do zwrotu za w/w miesiąc w wysokości [...]. W decyzji tej organ I instancji uznał, iż za [...] kwota z przeniesienia z [...] wynosi nie [...] zł jak zadeklarowała J P, a [...]. Różnica ta rzutuje na kwotę do przeniesienia za poszczególne miesiące [...], a w rezultacie na kwotę zwrotu bezpośredniego za [...]. Organu I instancji uwzględnił bowiem kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za [...] do przeniesienia na [...] w wysokości określonej w ww. decyzji z dnia [...]., w której Naczelnik Urzędu Skarbowego określił w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za poszczególne miesiące [...]. Powyższe było konsekwencją ustalenia, że sprzedaży napojów alkoholowych wyszczególnionych w inwenturze sporządzonej na dzień [...] strona dokonała w [...], a nie jak twierdzi w [...]. Organ I instancji podobnie jak ww. decyzjach w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] oraz podatku od towarów i usług za [...], zakwestionowała wiarygodność sporządzonego na dzień [...] spisu z natury towarów handlowych i uznał, że wyroby alkoholowe o wartości [...] wykazane w tym spisie, faktycznie sprzedane zostały w [...]. Ponadto powołując się na ustalenia decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...], jak również wskazując na przepisy art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1a, ust. 8 pkt 1, art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług organ i instancji w swej decyzji stwierdził, iż podatniczka zawyżyła podatek naliczony za [...] o kwotę [...]. Bezpośredni wpływ bowiem na ustalenia w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące [...] ma nieuznanie za koszt uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego fakturą VAT z dnia [...] wystawioną przez A R P, P, Os. WJ [...]: wartość netto [...], podatek VAT [...] tytułem usługi transportowej. Faktura ta została zaewidencjonowana w rejestrze zakupów VAT za [...] i rozliczona w deklaracji VAT-7 za ten okres rozliczeniowy. Tymczasem, jak wskazał organ podatkowy I instancji w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług — podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Ograniczenie tego prawa zawarte zostało w art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Organ podatkowy I instancji uznał jednocześnie, że pozostałe, wynikające z decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...], ustalenia w zakresie kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez J P w [...] pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług. W odwołaniu od powyższej decyzji z dnia [...]. strona wniosła o uchylenie decyzji w zakresie określenia wysokości nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okres [...]. Zaskarżonej decyzji zarzucono: • na podstawie art. 222 Ordynacji podatkowej błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że sprzedaż towarów — napojów alkoholowych o wartości [...] nastąpiła w roku[...], podczas gdy sprzedaż ta miała miejsce w [...], a w konsekwencji, iż kwota z przeniesienia z [...] wyniosła [...], a nie jak wskazała Podatniczka [...], • naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, tj. art. 191 Ordynacji podatkowej, Decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ odwoławczy uznał, że strona nie podważyła ustaleń organu I instancji, zgodnie z którymi J P sprzedaży spornych napojów alkoholowych dokonała w [...], a nie jak twierdzi w [...]. W szczególności w ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwolił podzielić stanowiska strony, że napoje alkoholowe były przez nią przechowywane w okresie do [...] w lokalu znajdującym się w P przy ul. B [...],użyczonym stronie przez K S, a w okresie od [...]. w lokalu należącym do B w G. W szczególności w odniesieniu do lokalu użyczonego od K S, a znajdującego się w P na ul. B [...] podniesiono, że na K S pełnomocnik strony wskazał dopiero w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg z dnia [...], podczas, gdy wcześniej strona nie potrafiła podać danych identyfikacyjnych osób, u których przechowywała towar do dnia [...]. Natomiast ze względu na brak jakichkolwiek szczegółów dotyczących przechowywanego towaru, za niewiarygodne uznano zeznania świadka KS, o tym, że przechowywał w pubie na ul. B [...] tak znaczną ilość towaru należącego do JP. Również wynik dokonanych oględzin powyższego lokalu nie potwierdza stanowiska skarżącej, ponieważ niewiarygodne dla organu podatkowego było przechowywanie towaru o tak dużej wartości w miejscu do którego dostęp mieli również klienci, a taką właśnie okoliczność ustalono w wyniku tych oględzin. Organ odwoławczy podkreślił również, że z wyjaśnień uzyskanych od C- właściciela obiektu przy ul. B [...] w P wynika, że właściciel nic nie wiedział o użyczeniu lokalu osobom trzecim. Ponadto C wyjaśnił, że przedmiotowy lokal został zdany przez najemców w dniu [...]. i również dlatego nie można uznać za wiarygodne stanowiska strony o tym, że przechowywała tam sporne towary do dnia [...]. Możliwość przechowywania przedmiotowego towaru we wskazanym miejscu do dnia [...] wyklucza również okoliczność, że tak znaczna ilość towaru przechowywana była, jak zeznał drugi z najemców pubu M K, jedynie na powierzchni [...]m². Brak możliwości przechowywania tak znacznej ilości towaru na tak małej powierzchni potwierdzają informacje uzyskane od pracowników D o zasadach składowania towaru na paletach. W odniesieniu natomiast do możliwości przechowywania towaru od [...] w B organ odwoławczy wskazał przede wszystkim, że umowa użyczenia J P magazynu-piwnicy z dnia [...], została zawarta przez Prezesa Zarządu MS, mimo że organem uprawnionym do reprezentowania B był zarząd w postaci dwóch członków zarządu lub jeden członek zarządu i osoba przez ten zarząd upoważniona. Ponadto pomimo zawarcia w dniu [...] aneksu do przedmiotowej umowy, na którym podpisała się również księgowa B – T M, w dniu [...], w trakcie czynności sprawdzających oświadczyła, że nie posiada wiedzy na temat przedmiotowej umowy użyczenia pomieszczeń. W ocenie organu odwoławczego za niewiarygodne należy uznać również dowody związane ze sprzedażą w dniu [...]. napojów P M. Organ odwoławczy wskazał, bowiem, że umowę pełnym nazwiskiem podpisał P M, podczas, gdy numer identyfikacyjny nabywcy towaru należy do PM Ponadto faktury, które miały dokumentować powyższą sprzedaż wskazywały jako nabywcę P M oraz nie zawierały podpisu nabywcy. Na powyższą decyzję z dnia [...]. strona zstępowana przez pełnomocnika wniosła skargę. Zaskarżonej decyzji postawiono zarzuty naruszenia: 1. przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej polegające na nie wyjaśnieniu stanu faktycznego, w szczególności przyjęcie, że sprzedaż towarów-napojów alkoholowych o wartości [...] nastąpiła w roku podatkowym [...], podczas gdy sprzedaż ta miała miejsce w roku podatkowym [...], a w konsekwencji, iż kwota z przeniesienia z miesiąca [...] wyniosła [...], a nie jak wykazała podatniczka [...], 2. przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Wobec powyższych zarzutów skarżąca strona wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Kontroli Skarbowej w całości, 2. zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów wynagrodzenia adwokata wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podnosi, że towary alkoholowe o wartości [...] zbyte zostały w roku [...]. Organ podatkowy natomiast ustalił zbycie towarów w [...] na podstawie dowodów, z których oceną nie sposób się zgodzić. W szczególności strona skarżąca podnosi, że przesłuchany w charakterze świadka KS zeznał bowiem, iż użyczył lokal położony w P przy ul. B [...] na okres do [...]. Zeznanie to miała potwierdzić informacja udzielona przez właściciela obiektu, tj. C, z której wynika, że KS zajmował lokal do [...], a więc do czasu na jaki został użyczony lokal skarżącej. Zeznania świadka S potwierdził również jego wspólnik M K, który jednoznacznie wskazał, że widział towar przechowywany na paletach przy ul. B [...] w P. Opieranie się natomiast na twierdzeniach świadka, że w jego ocenie towar zajmował [...] m² nie powinny stanowić podstawy rozstrzygnięcia, gdyż jest to jedynie przypuszczenie świadka. W ocenie strony nie ulega również wątpliwości przechowywanie spornych towarów, w okresie od [...] do końca [...], w lokalu należącym do B. Świadczą o tym informacje uzyskane od B, jak i zeznania jej Prezesa. Fakt zawarcia umowy potwierdzony został także fakturą obciążającą JP za przechowywanie towarów. Ponadto Skarżący wskazuje, iż fakt dokonania sprzedaży towarów w [...]. został potwierdzony również przez przedłożone faktury VAT wystawione na P M. W ocenie strony brak jest argumentów, że doszło do fikcyjnego wystawienia faktur, a towar faktycznie nie został sprzedany. Oczywista omyłka pisarska, do której doszło przy wystawianiu tych faktur nie może być kluczowym dowodem, bowiem faktury zostały wystawione na Pana P. M nie na P. M, co spowodowane zostało tylko błędem pisarskim. Strona wskazuje ponadto, że ilość wystawionych faktur spowodowała, że nikt nie zwrócił uwagi na błąd we wpisanym nazwisku. Tak więc błędne ustalenia posłużyły organowi podatkowemu do przyjęcia, że w zakresie podatku od towarów i usług JP dokonała zawyżenia podatku naliczonego nad należnym za okres [...]. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, powołując te same argumenty, które zostały powołane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ). Z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wynika, że, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Biorąc powyższe kryteria pod uwagę Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skutkujących taką wadliwością wydanych w ramach tego postępowania rozstrzygnięć, która wymagała ich wyeliminowania z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c) p.p.s.a. W sprawie nie stwierdzono również naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Skarga zatem nie zasługuje na jej uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie pozostaje okoliczność, czy prawidłowo organ podatkowy określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za [...]. z przeniesienia z [...] w wysokości [...], a nie jak wykazała podatniczka w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za [...]. kwotę [...] i w konsekwencji czy prawidłowo określona została inna niż wskazana przez podatniczkę kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za kolejne miesiące do [...] oraz nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za [...] w kwocie [...], a nie jak wykazała J P [...]. W związku z tym, że określenie innej niż zadeklarowana przez podatniczkę kwoty podatku do przeniesienia za miesiące [...]. oraz do zwrotu za [...] była konsekwencją określenia innej niż zadeklarowana kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące[...] do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, przedmiot sporu koncentruje się na tym czy prawidłowe jest ustalenie organów podatkowych, że JP dokonała sprzedaży napojów alkoholowych o łącznej wartości [...] ( przed sprzedażą) w [...], jak twierdzą organy podatkowe, czy też jak uważa strona sprzedaż ta miała miejsce w [...]. Decyzja i materiał dowodowy zgromadzony w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiące [...] do przeniesienia odpowiednio na miesiące [...] i [...], była również przedmiotem oceny Sadu w sprawie o sygn. akt [...] rozpatrywanej w tym samym składzie, w której również w dniu [...] skargę oddalono. W skardze złożonej w niniejszej sprawie, strona stawia zarzut, że organy podatkowe naruszyły wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej oraz w art.191 Ordynacji podatkowej zasadę swobodnej oceny dowodów negując podnoszoną przez stronę okoliczność, że powyższe napoje alkoholowe były do [...] przechowywane u K S w lokalu przy ul. B [...] w P, a od [...] towary składowane były w pomieszczeniu należącym do B z siedzibą w G, Al. R [...]. Strona stawia również zarzut, że organy podatkowe nie miały podstaw do zanegowania umowy – kupna sprzedaży z dnia [...], na podstawie, której skarżąca miała zbyć napoje( w tym sporne napoje alkoholowe) P M. W ocenie Sądu organy podatkowe w niniejszej sprawie prawidłowo ustaliły stan faktyczny nie naruszając w szczególności art. 122 i 191 Ordynacji podatkowej. Art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża naczelną zasadę prawdy obiektywnej, zgodnie tym przepisem w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasadę prawdy obiektywnej konkretyzuje i rozwija przepis art. 187 §1Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Natomiast art. 191 Ordynacji podatkowej wprowadza zasadę swobodnej oceny dowodów, stanowiąc, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W rozpatrywanej natomiast sprawie w ocenie Sądu materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący. W szczególności postanowieniem z dnia [...]. organ I instancji włączył do materiału dowodowego m.in. dokumenty: -zgromadzone w toku prowadzonego wobec JP postępowania w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące [...] w tym m.in. uwierzytelnioną kserokopię decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] i określającej wysokość straty z pozarolniczej działalności gospodarczej, a także uwierzytelnioną kserokopię decyzji tego organu z dnia [...] określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące [...] do przeniesienia odpowiednio na miesiące [...] i [...], - zgromadzone w toku prowadzonego wobec JP postępowania zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] umarzającą postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] i określającą wysokość straty z pozarolniczej działalności gospodarczej w tym również uwierzytelnioną kserokopię decyzji wydanej w tej sprawie. Zebrany w sprawie materiał został poddany gruntownej analizie i prawidłowo oceniony, co znalazło odzwierciedlenie w wydanych w sprawie decyzjach. Na podstawie zebranych w sprawie dowodów, w tym mającej walor dokumentu urzędowego ostatecznej i prawomocnej decyzji w zakresie podatku dochodowego za [...], organ podatkowy prawidłowo uznał, że sprzedaży napojów alkoholowych wyszczególnionych w inwenturze sporządzonej na dzień [...] skarżąca dokonała już w [...]. W szczególności organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że skarżąca nie przechowywała w [...] spornego towaru we wskazanych przez nią miejscach. O tym, że nie można przyjąć za wiarygodne stanowiska strony o przechowywaniu napojów alkoholowych do [...] w lokalu położonym przy ul. B [...] w P świadczą, w ocenie Sądu, następujące, powołane w zaskarżonej decyzji i powtórzone w odpowiedzi na skargę, poniżej wskazane, okoliczności 1. Do protokołu kontroli z dnia [...] strona oświadczyła, iż towary handlowe były przechowywane do [...] w kilku miejscach u znajomych, których danych nie potrafiła wówczas wskazać, pomimo znacznej ilości i wartości przechowywanych towarów (ok. [...] szt. opakowanych w butelkach, puszkach i kartonach). 2. Strona nie podała również żadnych informacji dotyczących miejsc przechowywania towarów do dnia [...], podpisując protokół badania ksiąg , w którym zaznaczono, iż remanent sporządzony na dzień [...] uznano za niewiarygodny, 3. Miejsce przechowywania spornych towarów do [...] zostało wskazane przez pełnomocnika dopiero w zastrzeżeniach do protokołu badania ksiąg z dnia [...] . Z powyższych zastrzeżeń do protokołu wynika, że lokal miał być użyczony od osoby prywatnej tj. od KS. W dniu [...] przeprowadzono dowód z przesłuchania K S w charakterze świadka. KS był w [...] najemcą lokalu położonego przy ul. B [...] w P. Właścicielem lokalu jest C, P, ul. B [...]. W lokalu tym, będącym stodołą murowaną, świadek wraz ze wspólnikiem M K prowadził działalność gospodarczą pod nazwą E (pub). Świadek zeznał, iż użyczył stronie w [...] część wynajmowanego pomieszczenia. Zeznał także, iż widział towar, ale nie pamięta kiedy został przywieziony, kiedy wywieziony i jaki to był towar, w jakich ilościach i jak był opakowany. Zeznał ponadto, iż nikt nie sprawował nadzoru nad towarem. Mając na uwadze powyżej wskazane zeznania świadka, w ocenie Sądu organy podatkowe nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów odmawiając wiarygodności tym zeznaniom. Słuszne, bowiem pozostaje zawarte w zaskarżonej decyzji twierdzenie organu odwoławczego, że świadek nie podał jakichkolwiek szczegółów. Jak bowiem trafnie zauważono, świadek powinien dysponować znacznie większą wiedzą na temat ilości, rodzaju towaru i czasu magazynowania skoro miał przechowywać tak dużą ilość towaru przez blisko [...] i równolegle w tym samym miejscu prowadził działalność gospodarczą. Z odpowiedzi uzyskanej od C z dnia [...] wynika, że umowa najmu lokalu zawarta w dniu [...]. z K S i M K została rozwiązana z dniem [...], od dnia rozwiązania umowy do dnia [...] (tj. zdania lokalu) wspólnicy bezumownie użytkowali lokal. Wynajmujący zaś nie wiedział o użyczeniu lokalu osobom trzecim. Wobec powyższego trafnie w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wywodzi, że fakt zdania w dniu [...] lokalu przez wspólników dowodzi, iż nie może być mowy o przechowywaniu w tym lokalu towarów do [...]. Istotny dla sprawy pozostaje również przeprowadzony w dniu [...] dowód z oględzin lokalu położonego przy ul. B [...]. W trakcie oględzin szczególną uwagę zwrócono na tę część pomieszczenia, która według K S była użyczona stronie. Była to część parteru stodoły o pow. ok. [...] m² wraz z przyległą wnęką o pow. ok. [...] m². Użyczona część nie była w żaden sposób oddzielona od całości pomieszczenia. Prowadziły do niej wrota i drzwi, przez które wchodzili do pubu klienci. Dostęp do niego mieli prowadzący pub i również klienci pubu. Powyższe również wskazuje na niewiarygodność stwierdzeń dotyczących przechowywania towarów w lokalu przy ul. B [...] w P. Nie można było przyjąć za wiarygodnych twierdzeń strony o pozostawieniu towaru o znacznej wartości bez żadnego nadzoru przy jednocześnie swobodnym dostępie do niego klientów pubu. W sprzeczności, że stanowiskiem strony o możliwości składowania towaru przy ul. B [...] w P pozostają również ustalenia organów podatkowych świadczące o tym, że wskazywana przez stronę ilość towaru nie mogła być przechowywana na powierzchni udostępnionej jej w lokalu przy ul. B [...]. Świadek MK przesłuchany w charakterze świadka zeznał, iż w [...] (lub [...]) był tylko raz w pubie i widział towar na paletach. Kolejny raz był w pubie w dniu zdania kluczy wynajmującemu. Świadek podał pewne szczegóły dotyczące towarów (towar był na paletach; była to m.in. woda mineralna, [...], piwo; towar zajmował powierzchnię ok. [...]m². Organ podatkowy I instancji pismem z dnia [...] wystąpił do Dyrektora D P, ul. W [...] z prośbą o umożliwienie pracownikom Urzędu Skarbowego wymierzenia palet, skrzynek, kartonów i itp. i uzyskania informacji na temat profesjonalnego magazynowania towarów handlowych. W dniu [...] pracownicy Urzędu Skarbowego I instancji uzyskali od pracowników D, tj. Managera Działu Przyjęcia Towaru i Managera Działu Ochrony informacje dotyczące rozmiarów palet, ilości towarów umieszczonych na paletach — w zależności od rodzaju towaru i rodzaju opakowania, ustawiania palet jednej na drugiej. Na podstawie remanentu końcowego sporządzono zestawienie towarów ze względu na rodzaj towaru (nie uwzględniono marki) i rodzaj opakowania, tak aby wynikała z tego zestawienia ilość — w sztukach — puszek piwa, butelek piwa, butelek wódki, butelek wody mineralnej, składających się na remanent końcowy [...]. Przyjęto, w przybliżeniu, że na remanent końcowy składa się: [...] puszek piwa, [...] butelek piwa (przeważająca część to piwo w butelkach [...]), [...]. butelek wody mineralnej, [...] butelek wódki, a także [...] kartonów soków owocowych o poj. [...], [...] beczek piwa o poj. [...]. Organ podatkowy przyjął, że: - rozmiary palet są standardowe ([...] m x [...] m), - powierzchnia lokalu przy ul. B [...] w P zajęta przez towar (według zeznania MK) wynosiła [...] m² - towary były ułożone nieprofesjonalnie, część palet była pełna, część nie, - na jednej palecie (profesjonalnie) umieszcza się określoną ilość towaru, np. maksymalnie ok. [...] puszek piwa, [...]. butelek piwa [...] ,[...] butelek wódki [...], uprzednio zapakowanej w kartony, [...] butelek wody mineralnej [...], - w przypadku piwa w puszkach i wody mineralnej, palety mogą być ustawione jedna na drugiej, natomiast w przypadku piwa w butelkach i wódki palet nie ustawia się piętrowo. W świetle powyższych ustaleń organy podatkowe przyjęły, że towar wykazany w spisie z natury na dzień [...] wymagał znacznie większej niż [...] m² powierzchni magazynowania, nawet przy założeniu profesjonalnego magazynowania towarów. Strona skarżąca nie zanegowała powyższych ustaleń organów podatkowych wykluczających możliwość przechowywania spornego towaru na [...]m², a jedynie zarzuciła, że podana przez świadka MK powierzchnia, na której mógł być przechowywany towar to tylko przypuszczenie świadka. Oceniając ten zarzut wskazać należy, że ustalenie dotyczące fizycznych możliwości składowania towaru było jednym z ustaleń wykluczających możliwość składowania towaru na ul. B [...] w P, potwierdzającym jedynie inne wyżej wskazane ustalenia organów podatkowych. Trudno natomiast zakwestionować ustalenie wielkości udostępnionej stronie powierzchni, skoro strona jedynie neguje ustalenia organów podatkowych w tym względzie, nie przedstawiając żadnych własnych wskazań, czy też wyliczeń odnoszących się do rzeczywistej powierzchni lokalu. Na uwzględnienie nie zasługuje również, zawarty w skardze, zarzut, że powoływana przez stronę okoliczność przechowywania spornego towaru przy ul. B [...] w okresie do [...]jest zgodna zeznaniami świadka K S, które to zeznania, w ocenie strony skarżącej, zostały potwierdzone przez C, a także innego świadka tj. MK. W kwestii powyższego zarzutu zauważyć należy, że organy podatkowe nie wykluczyły, że strona skarżąca we wskazanych przez nią miejscach przechowywała cześć towaru wykazanego w inwenturze na dzień [...], stwierdziły jednak, że nie mogły to być napoje alkoholowe. Ponadto jak wyżej wskazano, w niniejszej sprawie istniały podstawy do uznania zeznań KS za niewiarygodne, jak bowiem podkreślono nie podał on żadnych szczegółów związanych z przechowywaniem towaru pomimo, że prowadził w powyższym miejscu działalność gospodarczą- pub. Wbrew natomiast twierdzeniu strony skarżącej nie można uznać, że zeznania złożone przez K S, w kwestii przechowywania spornych napojów, zostały potwierdzone przez właściciela obiektu w P przy ul. B [...] tj. C. Przeciwnie, co również wyżej podkreślono, z wyjaśnień C wynika, że wynajmujący nie wiedział o użyczeniu lokalu osobom trzecim. Rozstrzygającego na korzyść strony znaczenia nie mogło mieć również zeznanie M K, który wskazał na zbyt małą powierzchnię, ze względu na ilość składowanego towaru(ok. [...]. opakowanych w butelkach, puszkach i kartonach), która miała być użyczona stronie. Prawidłowo w niniejszej sprawie zakwestionowana została również możliwość przechowywania spornych napojów alkoholowych od [...] w lokalu należącym do B z siedzibą w G, Al. R [...]. Według oświadczenia strony, złożonego w dniu [...] do protokołu kontroli, od [...] towar był przechowywany w pomieszczeniu należącym do B z siedzibą w G, Al. R [...]. W zaskarżonej decyzji wskazano natomiast, powołane niżej okoliczności, które w ocenie Sądu dawały organom podatkowym uprawnienie do zanegowania faktu rzeczywistego zawarcia przedmiotowej umowy. Z protokołu czynności sprawdzających przeprowadzonych na tę okoliczność przez pracowników Urzędu Skarbowego w dniu [...] wynika, iż [...] zawarta została umowa użyczenia JP magazynu-piwnicy. Umowę zawarł osobiście Prezes Zarządu B M S, mimo, że organem uprawnionym do reprezentowania w/w podmiotu jest Zarząd w postaci dwóch członków Zarządu lub jeden członek Zarządu i osoba przez ten Zarząd upoważniona. Prezes MS nie wiedział jaki dokładnie towar był magazynowany, ani w jakim to było okresie. Obecna przy czynnościach sprawdzających jako Główny Księgowy B T M oświadczyła do protokołu, że nie posiada wiedzy o zawartej umowie, a w dokumentacji księgowej B nie znajdowały się egzemplarze zawartej umowy i jej rozwiązania. W odpowiedzi na zapytanie organu I instancji, dlaczego w/w umowa użyczenia została zawarta tylko przez Prezesa B, czy w przychodach B za [...] uwzględniono przychód z tytułu użyczenia pomieszczenia JP, B udzieliła odpowiedzi, że umowa zawarta została "z ustnym zastrzeżeniem, że po okresie wykorzystania pomieszczenia strona umowy zostanie obciążona za cały okres użyczenia" Po zdaniu kluczy, w dniu [...] został podpisany aneks do umowy, z którego wynika, że za użyczenie powierzchni ([...]) strona obciążona zostanie kwotą netto [...]+podatek VAT [...]. W ocenie Sądu trafnie również, w zaskarżonej decyzji, podkreślono okoliczności, które podważają zawarcie umowy z dnia [...] oraz aneksu do tej umowy z dnia [...], a mianowicie, że: - mimo zawarcia w dniu [...] aneksu, nie przedłożono tego dokumentu do czynności sprawdzających przeprowadzonych w dniu [...], - księgowa B w dniu [...]. nie posiadała żadnej wiedzy na temat użyczenia pomieszczeń, podczas gdy jej podpis figuruje na aneksie do umowy z dnia [...]. W świetle powyższego nie można za trafne uznać zawartych w skardze zarzutów, że przechowywanie towarów w lokalu należącym do Bw okresie od [...] do [...] nie budzi wątpliwości. Jak wyżej wskazano organy podatkowe skutecznie podważyły udzielane w tym przedmiocie wyjaśnienia B, jak i jej prezesa. Nie można podzielić również, zawartego w skardze stanowiska strony skarżącej, że okoliczność, iż sprzedaż spornych towarów nastąpiła w [...], a nie w [...], potwierdzają faktury wystawione na P M. W toku postępowania podatkowego strona wyjaśniła, iż P M nawiązał z nią kontakt telefoniczny. Strony uzgodniły, że kupujący podejmie decyzję o nabyciu towaru w G, czyli w miejscu magazynowania, co miało miejsce w dniu [...]. W czasie oględzin towaru doszło do zawarcia umowy kupna-sprzedaży, w której nabywca zobowiązał się do zakupu całego towaru, w tym zniszczonego, co — zdaniem strony — uzasadniało zastosowanie [...] upustu od całej transakcji. Strona przedłożyła ww. umowę oraz [...] faktur wystawionych przez firmę JP P os. WJ dla firmy F PM NIP: [...] P, ul. G [...] . Jednak w ocenie Sądu, w zaskarżonej decyzji skutecznie wywiedziono, że w istocie do zawarcia przedmiotowej umowy nie doszło, a faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ponieważ są niewiarygodne o czym świadczą następujące wskazane przez organ odwoławczy okoliczności : - podpisanie umowy przez PM pełnym nazwiskiem (czytelnie), podczas gdy Naczelnik Urzędu Skarbowego potwierdził nadanie, wynikającego z przedłożonych faktur numeru identyfikacji podatkowej NIP [...] P M, a nie M, - brak podpisu nabywcy na fakturach, - faktury w danych nabywcy zawierały nazwisko M, co jak trafnie zauważono w zaskarżonej decyzji, przy tej ilości ([...] szt.) jest mało prawdopodobnym aby nie zwróciło jego uwagi, - likwidacja działalności PM z dniem [...], - brak możliwości skutecznego kontaktu z P M przez Urząd Skarbowy ze względu na nieustalenie miejsca jego pobytu. Należy zatem uznać przedstawioną umowę i faktury za dokumenty niewiarygodne, sam zaś fakt wystawienia faktur nie przesądza w ocenie Sądu o okoliczności faktycznej sprzedaży towaru. Wobec okoliczności, że nazwisko nabywcy – P M, zawierały nie tylko [...] faktur, ale również tym nazwiskiem została podpisana umowa z dnia [...] nie można mówić o omyłce pisarskiej, na którą w skardze powołuje się strona. Końcowo należy zwrócić uwagę również na jeszcze jedną podnoszoną przez organy podatkowe, a nie negowaną przez skarżącą, ważną okoliczność pozostającą w sprzeczności ze stanowiskiem strony o sprzedaży napojów alkoholowych po roku [...]. Mianowicie, na rok [...] skarżąca nie posiadała zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych i nie występowała z wnioskiem do Urzędu Miasta o uzyskanie takiego zezwolenia. Dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ R.Wiatrowski /-/M. Skwierzyńska /-/ W. Zygmont