I SA/Po 271/15

|Sygn. akt I SA/Po 271/15 | | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 27 sierpnia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. Sp.k. w [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oddala skargę. Wnioskiem z dnia [...] lipca 2014 r. [...] Sp. z o.o. Sp. k. w [...] wystąpiła do Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w[...] , o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie braku obowiązku dokonywania zgłoszeń aktualizujących NIP-2 w związku z zakładaniem/likwidacją lokal terminowych i w związku z rachunkiem kredytowym. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek osobom fizycznym poza systemem bankowym. Na okoliczność prowadzonej działalności gospodarczej Spółka posiada liczne rachunki bankowe, na których są rejestrowane różne operacje bankowe związane z: 1) wpływem/wypływem środków pieniężnych związanych z regulowanymi zobowiązaniami/należnościami czy też wypłatą/zwrotem zaliczek udzielanych pracownikom; 2) zaciągniętymi kredytami bankowymi; 3) lokatami terminowymi, zakładanymi na różne okresy. W związku z powyższym Spółka posiada następujące rodzaje rachunków bankowych: rachunki bieżące i pomocnicze, rachunki dotyczące lokat terminowych oraz rachunek kredytowy, pełniący funkcję rachunku technicznego. Wszystkie wskazane wyżej operacje bankowe są rejestrowane na oddzielnych rachunkach bankowych, tj. rejestrowane są na osobnych rachunkach bieżących operacje wpływu/wypływu środków pieniężnych, na osobnych rachunkach technicznych operacje dotyczące zaciągniętych kredytów i na osobnych rachunkach technicznych - operacje dotyczące zakładanych lokat bankowych. Rachunki bieżące i pomocnicze służą firmie do dokonywania rozliczeń transakcji wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, regulowania zobowiązań publiczno-prawnych oraz pracowniczych. Nadwyżka środków finansowych na bieżącym rachunku bankowym jest automatycznie przenoszona na rachunek lokaty terminowej i na koniec okresu, na jaki owa lokata została założona, automatycznie (wraz z odsetkami) środki te są zwracane na bieżący rachunek bankowy. Spółka nie ma dostępu do rachunku lokat terminowych. Rachunek kredytowy służy natomiast do ewidencji wysokości zadłużenia Spółki w banku. Spółka nie ma dostępu do tego rachunku. Zadano następujące pytanie: czy Spółka obowiązana jest do składania zgłoszenia aktualizującego NIP-2 w związku z zakładaniem/likwidacją lokat terminowych i w związku z rachunkiem kredytowym? Prezentując własne stanowisko skarżąca wskazała, że Spółka nie ma obowiązku składania zgłoszenia aktualizującego NIP-2 w związku z zakładaniem/likwidacją lokat bankowych oraz rachunku dotyczącego zaciągniętego kredytu w banku, tj. rachunków mających charakter rachunków technicznych. W ocenie Spółki za zupełnie zbędne i bezcelowe należałoby uznać zgłaszanie przez podatników rachunków lokat bankowych, jakie zostały założone w ramach rachunków bankowych, gdyż spowodowałoby to de facto zdublowanie danych, jakie można uzyskać z analizy podstawowego rachunku bankowego. Podkreślenia wymaga fakt, że założenie lokaty następuje poprzez obciążenie rachunku bankowego podstawowego (bieżącego) Spółki kwotą lokaty z automatycznym wygenerowaniem numeru rachunku bankowego lokaty. Jednocześnie zlikwidowanie lokaty następuje poprzez uznanie rachunku bankowego podstawowego (bieżącego) Spółki kwotą lokaty wraz z odsetkami. Tak więc całkowitą jawność o przepływach pieniężnych związanych z wpłaceniem i rozdysponowaniem środków na lokatach bankowych zapewnia już sam rachunek bankowy, w ramach którego zakładane są lokaty. Ponadto poprzez założenie lokaty bankowej Spółka zobowiązuje się do niepodejmowania środków z banku przez określony czas, po którym bank zwraca Spółce kwotę podstawową wraz z odsetkami. Podjęcie środków przed terminem powoduje, że Spółka ponosi konsekwencje karne, z reguły w postaci utraty części bądź całości nagromadzonych odsetek. Natomiast zwrot środków lokaty wraz z odsetkami lub bez następuje na rachunek bankowy Spółki z rachunku lokaty bankowej, który jest automatycznie likwidowany. Ponadto wyodrębnienie rachunków lokat bankowych służy indywidualizacji lokowanych środków. Zatem konsekwencją tego, że Spółka założyła lokatę, jest fakt, że zgodziła się na ograniczenie dysponowania środkami ulokowanymi na lokacie tylko do celów lokaty, tym samym Spółka w okresie trwania lokaty nie ma prawa dysponować kwotą lokaty na cele działalności operacyjnej, o ile chce uzyskać korzyści finansowe płynące z lokaty. Oznacza to z kolei, że kwota lokaty nie może być wykorzystywana przy finansowaniu bieżącej działalności Spółki w okresie jej trwania. W tym kontekście trudno jest więc wskazać na istnienie związku rachunków lokat bankowych służących potrzebom indywidualizacji lokowanych przez Spółkę środków, a wykorzystywaniem tych rachunków przy prowadzeniu przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka podkreśla, że z rachunków bankowych można bez trudności uzyskać dane dotyczące zarówno zakładanych, jak i likwidowanych przez Spółkę lokat bankowych. Założenie lokaty następuje poprzez obciążenie rachunku bankowego kwotą lokaty, natomiast zlikwidowanie lokaty następuje poprzez uznanie rachunku bankowego kwotą lokaty wraz z odsetkami. Brak jest w ocenie Spółki przesłanek do zgłaszania informacji o numerach rachunków lokat bankowych zakładanych w ramach rachunków bankowych. Zdaniem Spółki rachunki lokat bankowych, jakie zostają założone w ramach rachunków bankowych Spółki, służą indywidualizacji lokowanych środków i nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki. Podobne stanowisko wyraziła Spółka odnośnie rachunków kredytowych, które dotyczą wyłącznie operacji związanych z zaciągniętym przez Spółkę kredytem bankowym. Spółka nie ma żadnego dostępu do tego rachunku poza możliwością dokonywania przelewu środków pieniężnych na spłatę zobowiązania w związku z zaciągniętym kredytem bankowym. Rachunek ten nie jest wykorzystywany przy prowadzeniu przez Spółkę działalności gospodarczej. W wydanej w dniu [...] września 2014 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w[...], działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie: - braku obowiązku dokonywania zgłoszeń aktualizujących NIP-2 w związku z zakładaniem/likwidacją lokat terminowych - za nieprawidłowe; - braku obowiązku dokonywania zgłoszeń aktualizujących NIP-2 w związku z rachunkiem kredytowym - za prawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że obowiązkowi ewidencyjnemu (aktualizacyjnemu) podlegają numery rachunków bankowych, przy czym brak jest dookreślenia, że chodzi jedynie o rachunki bankowe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z uwagi na celowościowy kontekst przepisów organ wskazał, że niewątpliwie za rachunki bankowe związane z wykonywaną działalnością gospodarczą należy uznać rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności podmiotu gospodarczego. Natomiast założenie lokaty terminowej jest de facto formą lokowania wolnych środków pieniężnych. Jednakże charakter i zasady działania lokat terminowych nie zmieniają faktu, że środki zgromadzone na tych lokatach pochodzą z działalności gospodarczej Spółki i są docelowo na nie przeznaczane. Zdaniem organu wszystkie środki, będące integralną częścią majątku Spółki, niezależnie od tego czy są zgromadzone na rachunkach bankowych, czy na lokatach terminowych, są związane z wykonywaną działalnością gospodarczą. Nie można przyjąć, że Spółka przechowuje na lokatach terminowych prywatne środki swoich wspólników niezwiązane z wykonywaną działalnością gospodarczą, ponieważ prywatne środki są przechowywane na rachunkach prowadzonych dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Banki wyraźnie rozróżniają rachunki bankowe oraz lokaty prowadzone dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rachunki bankowe prowadzone dla osobowych spółek handlowych prowadzących działalność gospodarczą. Numery rachunków lokat terminowych mają charakter rachunków bankowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 ustawy Prawo bankowe. Tym samym na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy o NIP należy uznać, że na wnioskodawcy ciąży obowiązek dokonywania zgłoszeń aktualizacyjnych NIP-2 poszczególnych numerów rachunków bankowych przyporządkowanych lokatom terminowym, zarówno w sytuacji ich otwarcia, jak i zamknięcia. Bez znaczenia na gruncie ustawy o NIP jest fakt, że rachunki lokat terminowych mają charakter pomocniczy względem rachunku rozliczeniowego lub bieżącego. Natomiast odmiennie przedstawia się sytuacja w odniesieniu do posiadanego przez wnioskodawcę rachunku kredytowego, który jest rachunkiem technicznym. Rachunek ten nie służy celom określonym w art. 725 ustawy Kodeks cywilny, według którego przez umowę rachunku bankowego bank zobowiązuje się względem posiadacza rachunku na czas oznaczony lub nieoznaczony, do przechowania jego środków pieniężnych, oraz do przeprowadzania na jego zlecenie rozliczeń pieniężnych. Rachunek kredytowy jest tylko kontem ewidencyjnym, które służy wyłącznie do ewidencjonowania wykorzystania i spłaty kredytu. Ponadto omawiany rachunek nie został wymieniony w treści art. 49 ust. 1 ustawy Prawo bankowe, w konsekwencji powyższego wnioskodawca nie ma obowiązku informowania organów podatkowych o fakcie posiadania rachunku kredytowego. Podsumowując, organ wskazał, że Spółka zobowiązana jest do składania zgłoszenia aktualizującego NIP-2 w związku z zakładaniem/likwidacją lokat terminowych. Natomiast nie jest zobowiązana do składania zgłoszenia aktualizującego NIP-2 w związku z rachunkiem kredytowym. Nie zgadzając się ze stanowiskiem wyrażonym w powyższej interpretacji, Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanego rozstrzygnięcia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając organowi naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i interpretację przepisu art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314, z późn. zm.) poprzez uznanie, że Spółka ma obowiązek dokonywania zgłoszeń aktualizujących NIP-2 w związku z zakładaniem/likwidacją lokat terminowych; 2. prawa proceduralnego - tj. art. 120, art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpniu 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) dalej O.p. stosowanych w związku z art. 14h, tj. zasady działania organu na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowaniu w sposób budzący zaufanie do organów. Na poparcie swojego stanowiska strona powołała się na interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest w ocenie Sądu niezasadna. Zaskarżona interpretacja jest zgodna z obowiązującym prawem. Na wstępie należy zaznaczyć, że wydając indywidualną interpretację organ podatkowy obowiązany jest ocenić stanowisko wnioskodawcy tylko pod kątem zgodności z prawem, stosując obowiązujące przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314, z późn. zm.) – dalej zwana: ustawa o NIP stanowi, że zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera: pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adresy miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określonej według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, (...). Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o NIP, podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10 mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Z powołanych przepisów wynika, że na podatnikach niebędacych osobami fizycznymi ciąży obowiązek zgłoszenia identyfikacyjnego oraz jego aktualizowania w zakresie wykazu rachunków bankowych. Zgodnie z treścią ustawy zgłoszeniu identyfikacyjnemu podlegają wszystkie rachunki bankowe należące do podatników niebędacych osobami fizycznymi. Na podstawie delegacji ustawowej określonej w art. 5 ust. 5 ustawy o NIP, Minister Finansów w dniu 12 marca 2014 r. wydał rozporządzenie w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i formularzy zgłoszeń aktualizacyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 383). Ze wzoru NIP-2 wynika, że zgłoszeniu i aktualizacji podlegają informacje dotyczące rachunków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem należy przyjąć, że osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, będące podatnikami lub płatnikami mają obowiązek zgłosić i aktualizować dane o rachunkach bankowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Kwestią sporną pozostaje, czy rachunki lokat terminowych można zakwalifikować do rachunków bankowych związanych z działalnością gospodarczą. Na gruncie obowiązującego prawa rachunki lokat terminowych kwalifikuje się do rachunków bankowych. Zgodnie bowiem z art. 725 kodeksu cywilnego przez umowę rachunku bankowego bank zobowiązuje się względem posiadacza rachunku, na czas oznaczony lub nieoznaczony, do przechowywania jego środków pieniężnych oraz, jeżeli umowa tak stanowi, do przeprowadzania na jego zlecenie rozliczeń pieniężnych. Zgodnie zaś z art. 726 bank może obracać czasowo wolne środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym z obowiązkiem ich zwrotu w całości lub w części na każde żądanie, chyba że umowa uzależnia obowiązek zwrotu od wypowiedzenia. Nadto w art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, ze zm.) wprost przesądza się, że jednym z rodzajów rachunków bankowych są rachunki lokat terminowych. Zatem przepisy Prawa bankowego wskazują jednoznacznie, że rachunek lokaty terminowej jest rodzajem rachunku bankowego, na którym są zgromadzone środki pieniężne posiadacza rachunku, co do których przez określony okres zgodnie z umową posiadacz rachunku ma ograniczoną swobodę dysponowania zgromadzonymi środkami. (art. 50 ust 1 ww. ustawy). Skoro rachunek lokat terminowych jest rachunkiem bankowym osoby prawnej, to należy rozstrzygnąć, czy w opisanym przez skarżącą stanie faktycznym rachunki lokat terminowych są związane z działalnością gospodarczą. W ocenie skarżącej, za rachunki związane z działalnością gospodarczą należy uznać wyłącznie rachunki o charakterze rozliczeniowym, które służą do bieżących płatności podatnika, ponieważ przepływy na tych rachunkach stanowią odzwierciedlenie aktywności gospodarczej podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 listopada 2013 r., powołując się na wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1026/11 wskazał, "że rachunki bankowe związane z wykonywaną działalnością gospodarczą uznać należy rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności podmiotu gospodarczego, natomiast wolne środki pieniężne przechowywane na lokatach pieniężnych czy zainwestowane w obligacje powoduje, że środki nie służą działalności gospodarczej, a pomnażaniu środków (...)." Za rachunek bankowy utrzymywany w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, to taki rachunek, który służy przedsiębiorcy do prowadzenia tejże działalności. Jest to rachunek za pomocą którego dokonywane są rozliczenia z tytułu zawieranych przez przedsiębiorcę transakcji. Sąd rozpoznający niniejsza sprawę podziela powyższe stanowisko co do zdefiniowania pojęcia rachunku bankowego związanego z wykonywaną działalności gospodarczą. Na marginesie należy zauważyć, że powołane orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczyło kwalifikacji otrzymywanych odsetek od lokat terminowych do określonego źródła przychodu, w szczególności dotyczyło wykładni art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis operuje pojęciem "rachunku bankowego utrzymywanego w związku z wykonywaną działalnością". Przepisy dotyczące zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników wskazują w ustawie na obowiązek wykazu rachunków bankowych, w załączniku do rozporządzenia wykonawczego – wykazu rachunków bankowych związanych z działalnością gospodarczą. Warto przy okazji wskazać, że przepisy prawa podatkowego posługują się dwoma zwrotami "związanych z wykonywaniem działalności gospodarczej" i "związanych z działalnością gospodarczą", należy tym zwrotom przypisać różne znaczenie. Rachunki bankowe związane z wykonywaniem działalności gospodarczej są to rachunki służące bezpośrednio prowadzeniu działalności gospodarczej, za pomocą którego regulowane są wszelkie należności i rozliczenia. Lokaty terminowe bez wątpienia nie służą wykonywaniu działalności gospodarczej, jednak są związane z tą działalnością, ponieważ nadwyżka środków finansowych z prowadzonej działalności jest lokowana na tych rachunkach. Skoro przepisy prawa obligują osoby prawne do zgłoszenia wykazu rachunków bankowych związanych z działalnością gospodarczą, to uznać należy, że rachunki lokat terminowych, które w ocenie Sądu są powiązane z działalnością z działalnością, podlegają obowiązkowi składania zgłoszenia aktualizacyjnego. W związku z powyższym należy stwierdzić, że wydana interpretacja jest zgodna z obowiązującym prawem. Podatnicy niebędący osobami fizycznymi są zobowiązani do aktualizowania danych wskazanych w art. 5 ust. 3 ustawy o NIP, czyli wykazania rachunków bankowych, do których zalicza się rachunki lokat terminowych. Z tych względów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.) oddalił skargę.