I SA/Po 2713/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Gabriela Gorzan as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant: st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 04 listopada 2005 r. sprawy ze skargi M.M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego do osób fizycznych za 1999 rok od dochodów nie mających pokrycia w ujawnionych źródłach o d d a l a s k a r g ę /-/K.Nikodem /-/W.Zygmont /-/G.Gorzan I SA/Po 2713/03 U Z A S A D N I E N I E Drugi Urząd Skarbowy w wyniku prowadzonego postępowania podatkowego ustalił, że M. M. w 1999r.poniósł następujące wydatki: [...] zł na zakup w dniu [...].1999r. samochodu [...] oraz uiszczenie opłaty skarbowej, [...] zł na opłacenie składki na ubezpieczenie komunikacyjne OC samochodu (informacja z Powszechnego Zakładu Ubezpieczeń S.A.), [...] zł zakup paliwa, [...] wyżywienie, [...] opłata za studia, zgromadzenie na rachunku bankowym kwoty [...] zł. Łącznie wydatki podatnika wyniosły [...] zł Natomiast z przedstawionych przez M. M. źródeł finansowania ww. wydatków, Urząd Skarbowy uznał za prawdopodobne dochody: z wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie [...] zł - 20% kwoty otrzymywanego wynagrodzenia, zwrot nadpłaty z rozliczenia za 1998r. w kwocie [...] zł, co łącznie stanowi kwotę [...] zł. Ponadto do dochodów Urząd zaliczył zasoby majątkowe zgromadzone w latach poprzednich w wysokości [...] zł. W prowadzonym postępowaniu organ I instancji nie przyjął za wiarygodne oświadczeń strony o uzyskaniu dochodów z pracy dorywczej polegającej na pomocy rodzinie przy remontach mieszkań. Podatnik nie przedstawił bowiem umów, na podstawie których wykonywał te prace, ani też nie podał nazwisk zleceniodawców. Uniemożliwiło to przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków i uznania tego źródła dochodów za uprawdopodobnione. Uznał organ za uprawdopodobnione, że ojciec podatnika pokrył część wydatków na jego studia, natomiast środki przekazywane przez niego przed 1999r. mogły być jedynie spożytkowane na pokrycie bieżących potrzeb. Nie dał wiary natomiast twierdzeniom, odnośnie otrzymanych od rodziców kwot [...] i [...] zł, ponieważ E. M. i Z. M. odmówili złożenia zeznań na tę okoliczność. Ponadto organ I instancji zakwestionował fakt posiadania przez podatnika oszczędności na rachunku na dzień [...].1999r. w wysokości [...] zł. Zgodnie z otrzymanym z Banku PKO BP S.A. wydrukiem stan konta M. M. na koniec 1998r. wynosił [...] zł. Tak więc kwota [...] zł wykazana w dniu [...].1999r. czyli na dzień przed dokonaniem zakupu samochodu musiała zostać zgromadzona w okresie od początku stycznia do końca lutego 1999r. Organ nie dał wiary zeznaniom podatnika, odnośnie oszczędności przechowywanych w domu ze sprzedaży sprzętu RTV sprowadzonego z Niemiec oraz innych wartościowych przedmiotów posiadanych przez niego. Strona nie przedłożyła dokumentów na okoliczność posiadanych oszczędności. Źródłem oszczędności nie mogły być, zdaniem organu, również zarobki ze stosunku pracy, ponieważ zgodnie z wyjaśnieniami złożonymi w toku postępowania podatnik 80% otrzymywanych zarobków oddawał matce, zostawiając sobie zaledwie 20 % na drobne wydatki. Ta okoliczność spowodowała, że organ uznał za prawdopodobne oświadczenie podatnika co do ponoszonych wydatków na swoje utrzymanie w tak niskiej wysokości. Organ uwzględnił, że podatnik mieszkał z matką. Również uznano, że nie ponosił żadnych kosztów związanych z utrzymaniem syna F., bowiem matka dziecka otrzymała w tym czasie świadczenia z ZUS-u, uznano również za wiarygodne oświadczenie podatnika, że finansowo pomagali rodzice matki dziecka, u których mieszkała razem z synem. Ponadto organ podatkowy ustalił, że z dochodów uzyskiwanych w latach 1994-1998 M. M. mógł zaoszczędzić, co najwyżej [...] zł. Z przeprowadzonej analizy wynika bowiem, że już w 1996r. poniósł wydatki przekraczające uzyskiwane dochody. W związku z powyższym organ I instancji w decyzji z dnia [...]. Nr [...] ustalił podatnikowi wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 1999r. w kwocie [...] zł oraz należny podatek dochodowy w formie ryczałtu w wysokości [...] zł. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, w którym zarzuca Drugiemu Urzędowi Skarbowemu naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej oraz nie rozpatrzenie wszystkich dowodów zebranych w sprawie. Twierdzi, że Urząd wydając decyzję, bazował wyłącznie na własnych spostrzeżeniach, pomijając oświadczenie podatnika o dochodach uzyskanych ze sprzedaży samochodu marki [...] oraz prac dorywczych. Zdaniem strony Urząd odrzucił bezpodstawnie wskazane przez podatnika okoliczności o otrzymanej pomocy finansowej rodziny, jak również nie uwzględnił oszczędności przechowywanych w domu. Ponadto strona podnosi, że prace dorywcze nie muszą być wykazane w dochodach rocznych ani dokumentowane dla potrzeb Urzędu Skarbowego. Zarzuca także organowi podatkowemu naruszenie zasady bezstronności, brak obiektywizmu oraz rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść strony. Organ odwoławczy, po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego i rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...]. Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy wskazał, że w 1999r. podatnik uzyskał łączny dochód w wysokości [...] zł, natomiast zasoby majątkowe z lat poprzednich mogły wynieść [...] zł. W momencie zakupu samochodu podatnik studiował i osiągał jedynie niewielkie przychody ze stosunku pracy, przy czym niemal w całości oddawał je utrzymującej go matce. Organ odwoławczy ustosunkował się do zarzutu podatnika, że Urząd pominął w wyliczeniu dochód ze sprzedaży samochodu marki [...]. Izba Skarbowa uznała, że z materiału dowodowego wynika, iż samochód ten został na stałe wycofany z ruchu w dniu [...].1997r. (pismo nr [...] z Wydziału Komunikacji Urzędu Miejskiego). Natomiast podatnik, w postępowaniu nie przedstawił umowy sprzedaży ani nie potrafił wskazać komu sprzedał, kiedy i za jaką cenę. Organ zatem uznał, że brak jest jakichkolwiek dowodów uprawdopodobniających uzyskanie ze sprzedaży środków finansowych. Organ odwoławczy podniósł, że twierdzenie podatnika, iż dochody z prac dorywczych, nie systematycznych nie podlegają wykazywaniu w zeznaniach rocznych i nie wymagają dokumentowania, nie znajduje uzasadnienia na gruncie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z art.9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art.21 i 52. Każda osoba fizyczna. która osiąga dochody podlegające opodatkowaniu, jest zobowiązana do wykazania (ujawnienia) swoich dochodów i odprowadzenia od nich należnego podatku. Dochód z prac dorywczych, który podatnik ocenił na około [...] zł w 1999r., mógłby zostać uwzględniony jako źródło pokrycia wydatków, gdyby wykazał, że środki te stanowią dochód po opodatkowaniu lub wolny od opodatkowania. Podatnik nie przedstawił żadnych dowodów na okoliczność osiągniętych dochodów z przeprowadzonych remontów, nie podał nazwisk ewentualnych zleceniodawców robót remontowych, czyniąc niemożliwym przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków i sprawdzenie wiarygodności tego źródła dochodów. Oświadczenia o zgromadzonych oszczędnościach z pracy podczas wakacji nie zostały poparte żadnymi dowodami. Organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia zasad postępowania. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego . Skarżący zarzuca błędne ustalenie stanu faktycznego. Organy nie uwzględniły pomocy finansowej udzielonej podatnikowi przez członków rodziny, jak również oszczędności zgromadzonych i przechowywanych w domu. Strona podnosi, że wszelkie wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym zważył, co następuje: Zgodnie z art.97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm./ sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.). Jedynie w przypadku wpisu i innych kosztów sądowych mają zastosowanie w takich sprawach przepisy obowiązujące, a zatem przepisy ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z art.20 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. nr 90, poz.416 ze zm.) wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach ustala się przyjmując za podstawę sumę wartości poniesionych w roku podatkowym wydatków i zgromadzonych w tym roku podatkowym zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Zatem wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach ustala się na podstawie poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia. W konkretnym przypadku nie wystąpi opodatkowanie, jeżeli udowodni się istnienie okoliczności wskazujących, że dany majątek nie jest następstwem istnienia dochodów nieujawnionych i nieopodatkowanych. Konstrukcja przepisu wskazuje, że na podatniku ciąży obowiązek wykazania źródeł przychodu, z którego strona gromadziła bądź wydatkowała środki finansowe na pokrycie poniesionych wydatków. Przerzucenie ciężaru dowodu nie jest oczywiście całkowite. Jeżeli strona w toku postępowania wskaże lub uprawdopodobni źródło pokrycia wydatku, to na organie ciąży obowiązek obalenia takiego dowodu. Organ podatkowy ocenia wartość dowodową złożonych w postępowaniu przez stronę dowodów. Dokonana ocena materiału dowodowego nie może być dowolna. Organ podatkowy, zgodnie z art.187 Ordynacji podatkowej obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy w zakresie wydatków i mienia. Co do zasady powinien udowodnić podatnikowi braki w pokryciu dokonanych wydatków. Wbrew twierdzeniom skargi nie można zarzucić organom podatkowym naruszenia zasad postępowania, co do zebranego materiału dowodowego i jego oceny. Organy podatkowe, zgodnie z zasadami dotyczącymi postępowania w sprawie nieujawnionych źródeł dochodów ustaliły, że podatnik poniósł wydatki przekraczające dochód wykazany w zeznaniu rocznym i że zachodzą przesłanki do uznania, że miało miejsce osiąganie przychodów ze źródeł nieujawnionych. W dalszym etapie postępowania oczekiwały od podatnika wykazania przychodów z określonego źródła lub posiadania zasobów majątkowych z lat poprzednich, które w pełni pokrywają poniesione wydatki. W związku z tym, słusznie organy uznały, że podatnik musi wykazać źródło pokrycia wydatków poniesionych w danym roku podatkowym. Organy podatkowe decyzję oparły na materiale dowodowym zebranym w sprawie. Analiza dochodów i wydatków wykazała, że podatnik w badanym roku wydatkował więcej niż zgromadził środków finansowych z ujawnionych źródeł dochodu. Organy następnie oczekiwały od strony, aby wskazała źródło pokrycia wydatków, badały w tym celu wszelkie okoliczności wskazane przez podatnika. Organy podatkowe uwzględniły, wbrew twierdzeniom strony, pomoc finansową bliskich osób. Uznały za wiarygodne, że ojciec podatnika partycypował w jego kosztach utrzymania oraz łożył na studia, dlatego przyjęto zgodnie z oświadczeniem podatnika, że rocznie podatnik wydatkuje tylko [...] zł na własne utrzymanie i [...] zł na studia. Gdyby nie uwzględniono pomocy ojca, wydatki te musiałyby być odpowiednio podwyższone. Również organy uznały, że podatnik nie łoży na utrzymanie syna. Organy, natomiast nie mogły przyjąć za wiarygodne twierdzenie podatnika, że ojciec darował mu pieniądze na zakup samochodu, albowiem ojciec podatnika tego faktu nie potwierdził. Strona nie przedłożyła również dowodu na okoliczność osiągnięcia przychodu ze sprzedaży samochodu marki [...] , natomiast organy ustaliły, że [...] 1997r. samochód ten został na stałe wycofany z ruchu przez właściciela M. M. , a Urząd Miejski Wydział Komunikacji nie posiada dokumentu sprzedaży pojazdu (k.12 akt podatkowych). Podatnik podnosi w toku postępowania, że zgromadził oszczędności sprzedając towary zakupione w Niemczech oraz wykonując prace remontowe u znajomych. Pomijając fakt, że nie wskazał żadnych dowodów na potwierdzenie uzyskanych dochodów, należy uznać, że podatnik potwierdził fakt osiągania przychodów z nieujawnionych źródeł. Podatnik, bowiem nie zarejestrował działalności gospodarczej i nie opodatkował dochodów z tytułu świadczonych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Nie wskazał również, że od sprzedaży uiścił opłatę skarbową. W niniejszej sprawie, organ wskazując na dochody i wydatki przyjął po stronie dochodu 20% wynagrodzenia, ponieważ podatnik oświadczył, że 80% przekazuje matce na utrzymanie. Zgodnie z przepisami całe wynagrodzenie podatnika powinno być uwzględnione po stronie zgromadzonego mienia w roku podatkowym, a 80% tej kwoty po stronie wydatków. Jednak to uchybienie nie miało żadnego wpływu na wysokość wymiaru, jak również nie naruszało żadnych praw podatnika. Z tych przyczyn orzeczono jak w sentencji, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./. /-/K.Nikodem /-/W.Zygmont /-/G.Gorzan L.Sz.