I SA/Po 2776/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ as.sąd.WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st.sekr.sąd.Joanna Świdłowska po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2005 r. sprawy ze skargi L.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług oddala skargę. /-/ K. Nikodem /-/ G.Gorzan /-/ W.Zygmont Skarżący L.S. wystąpił do Urzędu Skarbowego o wyrażenie zgody na rozliczanie podatku VAT należnego od wynajmu nieruchomości położonej w P. w ten sposób, iż złożenie deklaracji oraz rozliczenie podatku należnego będzie dokonywane przez ustanowionego umownie zarządcę nieruchomości oraz za pośrednictwem jego numeru NIP, tj. o uznanie, iż działający w ten sposób zarządca jest płatnikiem podatku w rozumieniu art. 8 O.p. i dla celów rozliczania podatku VAT winien być traktowany tak samo, jak sądownie ustanowiony zarządca nieruchomości. W uzasadnieniu wniosku podał, że posiada udział we współwłasności nieruchomości, przy czym pełni także rolę ustanowionego umownie zarządcy tej nieruchomości. Pozostałymi współwłaścicielami są osoby fizyczne zamieszkałe w Polsce i w Austrii, w tym osoby posiadające obywatelstwo austriackie. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem wielorodzinnym, a znajdujące się tam lokale są wynajmowane na cele mieszkalne i użytkowe. Dochody z najmu dzielone są między współwłaścicieli w stosunku do udziału w nieruchomości. Współwłaściciele podlegają opodatkowaniu z tytułu dochodów osiąganych z najmu, zaś wynajem lokali na cele użytkowe podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Znaczna liczba współwłaścicieli, powodowały i powodują utrudnienia w rozliczaniu podatku od towarów i usług. Zachodzi konieczność wystawiania odrębnej faktury VAT przez każdego ze współwłaścicieli dla każdego z najemców. W tej sytuacji co miesiąc każdy najemca otrzymuje kilka lub kilkanaście faktur, po stronie wynajmujących oznacza to zaś konieczność comiesięcznego wystawiania aż 280 faktur. Podobny problem występuje również przy rozliczaniu faktur zakupu, gdzie żądanie wystawiania przez sprzedającego takiej ilości faktur, ilu jest współwłaścicieli i podziału łącznej kwoty na tyleż nierównych części (proporcjonalnie do udziałów), jest niemożliwe, z uwagi na przepisy prawa oraz właściwości pracy kas fiskalnych i komputerowych systemów księgowych (które pozwalają na wydrukowanie tylko jednej faktury do jednej kwoty uzyskanej ze sprzedaży, i nie generują większej ilości faktur). Konieczne jest w takiej sytuacji również prowadzenie kilku ewidencji oraz składanie takiej samej liczby deklaracji. Na tle art. 83 O.p. administrator dokonujący wynajmu lokali i rozliczający przychody i podatki z tego tytułu jest płatnikiem w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Natomiast zgodnie z art. 12a ustawy z dnia 13.10.1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, przepisy tej ustawy dotyczące podatników i odnoszące się do zasad posługiwania się numerem NIP stosuje się odpowiednio do płatników podatków oraz płatników składek ubezpieczeniowych. Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia [...] . nr [...] na podstawie 165a O.p., odmówił wszczęcia - z braku podstaw faktycznych i prawnych- postępowania w zakresie określonym we wniosku. W zażaleniu L. S. domagał się uchylenia powyższego postanowienia i zarzucił organowi I instancji naruszenie art. 120, art. 122, art. 124, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. poprzez podjęcie rozstrzygnięcia w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny i brak wskazania konkretnej przesłanki nie pozwalającej na wszczęcie postępowania w sprawie oraz art.32 ust.1 Konstytucji RP, tj. zasadę równego traktowania podatników przez organy Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] . nr [...] na podstawie art. 216, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, art. 165a O.p., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, iż o tym czy dany podmiot jest podatnikiem można rozstrzygać tylko na gruncie art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Umowy o zarządzanie nieruchomością wspólną z dnia [...]01. 2001r. w części dotyczącej rozliczania podatku VAT przez zarządcę nieruchomości, nie mogą mieć zastosowania, ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera żadnego przepisu, na podstawie którego podmiot taki byłby uprawniony do czynności do jakich ta ustawa upoważniła płatnika. Organy podatkowe nie posiadają uprawnień do umożliwiania rozliczania podatku VAT w sposób wskazany we wniosku skarżącego, podmiotowi który nie spełnia przesłanek określonych w ustawach podatkowych. W skardze L.S. domagał się uchylenia powyższego postanowienia i zasądzenia kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: 1. naruszenie art. 120, art. 122, art. 187, art. 188 oraz art. 191 O.p. przez to, że organ odwoławczy nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Nie ustosunkował się porównania (oceny) sytuacji prawnej skarżącego z sytuacją zarządcy przymusowego, ustanowionego przez sąd i to na podstawie powołanych przez stronę pism Ministra Finansów nr [...] oraz nr [...]. Jest to o tyle istotne, iż drugie ze wskazanych powyżej pism określa zasady opodatkowania zarządcy rzeczy wspólnej, które mają także zastosowanie do zarządcy ustanowionego w drodze umowy, pod warunkiem zbadania treści i charakteru łączącej strony umowy. 2) błędność rozważań odnośnie podmiotowości w podatku VAT, gdyż zakresem zgłoszenia rejestracyjnego ponieważ skarżący jest administratorem i zarazem współwłaścicielem nieruchomości, powołanym zgodnie przez właścicieli, którzy na podstawie odrębnie zawartej umowy oraz udzielonego pełnomocnictwa upoważnili go m.in. do prowadzenia rozliczeń w zakresie podatku VAT (podatek dochodowy rozliczany jest przez współwłaścicieli odrębnie). Rozliczenia te prowadzone są w imieniu własnym, lecz na rachunek współwłaścicieli, a konsekwencją takiego sposobu prowadzenia rozliczeń jest to, że kwota wpłacanego w ten sposób podatku VAT równa jest kwocie sumarycznych zobowiązań współwłaścicieli w tym podatku. Tym samym uznać należy, że oprócz administrowania nieruchomością, współwłaściciele powierzyli zarządcy także dokonywanie rozliczeń podatkowych w podatku VAT należnego od przychodów z tego tytułu, co niewątpliwie przekracza zakres zwykłego zarządu. 3) niezgodność poglądów organów obu instancji z dotychczasowymi poglądami Ministra Finansów, zgodnie z którymi, ustanowiony przez sąd zarządca nieruchomością wspólną działa w imieniu własnym i jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a zatem jest uprawniony, oraz posługiwania się w tych sprawach własnym numerem NIP (pismo MF z [...].12.1994r. - [...]). Natomiast w przypadku ustanowienia dobrowolnego zarządu przez współwłaścicieli wskazać należy pismo Ministerstwa Finansów - Departamentu Podatków Pośrednich (nr [...] ), gdzie wskazano, że określone w tym piśmie zasady opodatkowania zarządcy rzeczy wspólnej mają także zastosowanie do zarządcy ustanowionego w drodze umowy, pod warunkiem zbadania treści i charakteru umowy. Do obowiązków tak ustanowionego zarządcy należy bowiem także dokonywanie rozliczeń podatku VAT z tytułu wynajmu nieruchomości wspólnej, i może on w tym celu wystawiać faktury sprzedaży i zakupu w imieniu własnym, lecz na rachunek współwłaścicieli. 4) naruszenie zasady równości obywateli wobec prawa wyrażonej w art. 32 Konstytucji RP wobec zastosowania nie mającego podstawy w obowiązujących przepisach, pozycji prawnej zarządcy ustanowionego przez sąd oraz administratora ustalonego umownie. stanowisko organów skarbowych faworyzuje zarządcę ustanowionego sądownie, kosztem zarządcy ustanowionego w drodze zgodnej woli współwłaścicieli. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny oddala skargę, jako bezzasadną. Powody. Podmiotowość w danym podatku określają normy prawa podatkowego, zatem osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej są podatnikami podatku VAT tylko wówczas, gdy podmiotowość ta wynika z ustawy zawierającej regulacje dotyczące tego podatku. Z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz.50 ze zm.) wynika, że podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (...), jeżeli wykonują we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art.2. Z treści umowy z dnia 1.01.2002r. o zarządzanie nieruchomością wspólną wynika, iż administrator otrzymał zlecenie wykonywania w sposób samodzielny zwykłego zarządu tą nieruchomością działając na rachunek współwłaścicieli. Jeżeli więc współwłaścicielami nieruchomości są osoby fizyczne, dla celów podatku od towarów i usług traktuje się ich w taki sam sposób jak inne osoby fizyczne. Oznacza to, że każdego ze współwłaścicieli należy traktować jako odrębnego podatnika. W związku z powyższym w myśl powołanych wyżej przepisów, obowiązek zarejestrowania i rozliczania podatku VAT związanego z czynnościami opodatkowanymi dotyczącymi lokali znajdujących się w tej nieruchomości spoczywa na wszystkich jej współwłaścicielach. Postanowienia umowy z dnia [...].01.2002r. (wraz z jej uzupełnieniem) - dotyczące dokonywania rozliczeń podatku VAT przez L.S. w imieniu wszystkich współwłaścicieli - nie znajdują zastosowania, jako niezgodne z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (podatnikiem jest bowiem pomiot wykonujący czynności podlegające opodatkowaniu we własnym imieniu i na własny rachunek). Skarżący L.S. nie może również występować jako płatnik należności podatkowych ciążących na nieruchomości, którą zarządza. Z art. 8 O.p. wynika, że płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest zapisów, na podstawie których zarządca nieruchomości wspólnej obowiązany byłby do dokonywania czynności, o których mowa w omawianym przepisie. Organy podatkowe nie są władne do umożliwienia rozliczania się w podatku VAT podmiotowi, który nie spełnia przesłanek wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług i Ordynacji podatkowej. Wniosek skarżącego w przedmiocie nadani mu NIP nie został uwzględniony przez organy podatkowe, a skarga na decyzję z dnia [...]. Izby Skarbowej , nr [...] w tym przedmiocie, została oddalona wyrokiem z dnia 17.05.2005r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I SA/Po 1341/03. Chybiony jest zarzut naruszenia prawa podatkowego przez organy podatkowe, wskutek niezgodność ich poglądów z poglądami Ministra Finansów. Według stanowiska w piśmie Departamentu Podatków Pośrednich (nr [...] ), w przypadku ustanowienia umownego zarządu przez współwłaścicieli nieruchomości, do zasad jego opodatkowania, mają zastosowanie - pod warunkiem zbadania treści i charakteru umowy - stanowisko przedstawione w piśmie z [...].12.1994r. - [...] , według którego, zarządca rzeczy wspólnej ustanowiony przez sąd działa w imieniu własnym i jest podatnikiem podatku od towarów i usług, i może posługiwać się w tych sprawach własnym numerem NIP. Organ odwoławczy wskazał, że pisma powyższe nie stanowią prawa i nie mogą być podstawą podejmowanych przez organy podatkowe rozstrzygnięć. W prawie podatkowym o zdolności podatkowej rozstrzygają ustawy - zgodnie bowiem z art.217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych następuje właśnie w drodze ustawy. Chybiony jest zarzut jakoby organ odwoławczy nie dokonał porównania sytuacji prawnej zarządcy ustanowionego przez sąd i zarządcy ustanowionego umownie jak i zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji RP. Z porównania pozycji prawnej obu rodzajów zarządów wynika co następuje: Ustanowiony sądownie zarządca rzeczy będącej przedmiotem współwłasności, działa we własnym imieniu i na własny rachunek. Jeśli zatem wykonuje czynności, o których mowa w art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, to staje się podatnikiem podatku VAT. Natomiast przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują rozliczania podatku VAT od wynajmu nieruchomości stanowiącej współwłasność osób fizycznych, tylko przez jednego z nich, choćby został ustanowiony zarządcą nieruchomości w trybie umownym przez jej współwłaścicieli. Nie znajdują również uzasadnienia w aktach sprawy zarzuty skarżącego, dotyczące naruszenia art.120, art. 122 i art. 187 O.p. W sprawie stan faktyczny jest bezsporny, a jego ocena prawna jest prawidłowa. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) orzekł sąd jak w sentencji wyroku. /-/K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ W. Zygmont