I SA/Po 280/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska (spr.) Sędziowie NSA Janusz Ruszyński WSA Szymon Widłak Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2009 r. sprawy ze skargi Spółki "A" w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. - organu upoważnionego do wydawania interpretacji przez Ministra Finansów z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącej Spółki "A" w P. kwotę [...]zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów sądowych. /-/Sz. Widłak /-/M. Skwierzyńska /-/J. Ruszyński W dniu 13 sierpnia 2008 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w P.) "A" Sp. z o.o. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wniosek przekazano do Biura Informacji Krajowej Podatkowej w L. w dniu 18 sierpnia 2008 r. Spółka wskazała w nim, że będzie sprzedawać książki dla dzieci (PKWiU 22.11) oznaczone symbolem ISBN, stosując stawkę 0% VAT. W celu zwiększenia sprzedaży i jej uatrakcyjnienia do książek będą dodawane zabawki, słodycze lub jedno i drugie, zamknięte w pojemniku o nazwie "jajko niespodzianka", zwane dalej gadżetami. Ich jednostkowa cena zakupu nie będzie przekraczała [...] brutto, a przy zakupie gadżetów Spółka nie będzie odliczała VAT. Przymocowanie gadżetów w sposób trwały do książek będzie wiązać się z koniecznością wykonania określonych czynności (usług) przez pracowników firmy lub przez firmy obce oraz zużycie dodatkowych materiałów np.: folia, kartonik itp. W przypadku otrzymania faktur od firm obcych za ww. usługi i towar VAT także nie będzie odliczany. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy gadżety wydawane nieodpłatnie wraz ze sprzedawanymi książkami (opodatkowanymi stawką VAT 0%) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT? Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia 2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny – jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Wnioskodawczyni wskazała, że sprzedaż książek będzie opodatkowana 0% stawką VAT. Nie ulega wątpliwości, że gadżety wydawane wraz ze sprzedawanymi książkami dla dzieci są związane z prowadzoną przez firmę działalnością – ich nieodpłatne wydanie ma na celu zwiększenie sprzedaży książek. W konsekwencji, zgodnie z powołanym przepisem, towary wydawane nieodpłatnie wraz z książkami nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ ustawodawca jednoznacznie określił, że nieodpłatne przekazanie towarów podlega VAT w przypadku, gdy jest to przekazanie na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. Z tego powodu spółce nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków ponoszonych w związku z nieodpłatną czynnością. Dyrektor Izby Skarbowej w P., działający w imieniu Ministra Finansów, interpretacją indywidualną z dnia 10 listopada 2008 r. uznał stanowisko podatniczki za nieprawidłowe. Interpretację doręczono wnioskodawczyni w dniu 17 listopada 2008 r. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w. w. organ podtrzymał swoje stanowisko i wskazał, iż fakt doręczenia interpretacji po upływie trzech miesięcy od wpływu wniosku do organu nie ma znaczenia dla sprawy, bowiem o zachowaniu trzymiesięcznego terminu decyduje data wydania interpretacji, a nie data jej doręczenia. W skardze na wskazaną wyżej interpretacje skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona wniosła o stwierdzenie, iż interpretacja ta została wydana po terminie, co powoduje, iż zgodnie z treścią art. 14o ordynacji podatkowej obowiązująca stała się wykładnia prawa zaprezentowana we wniosku spółki. W uzasadnieniu skargi spółka podkreśliła, iż interpretację doręczono jej po upływie trzech miesięcy od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji oraz przytoczyła argumentację potwierdzającą jej stanowisko wyrażone w tym wniosku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podkreślając, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w L. w dniu 18 sierpnia 2008 r., natomiast doręczenie interpretacji nastąpiło w dniu 17 listopada 2008 r., a zatem w przewidzianym terminie 3 miesięcy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę uznać należy za zasadną. Prawidłowość interpretacji podatkowego prawa materialnego zależy od zachowania przepisów procedury podatkowej dotyczących jej udzielania. Zgodnie z treścią art. 14d interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. Z kolei w myśl art.14o § 1 Ordynacji podatkowej, w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art.14d uznaje się, ż w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Wydanie interpretacji indywidualnej w terminie 3 miesięcy od otrzymania wniosku oznacza jej doręczenie w tym terminie stronie. W ustawowym pojęciu "wydać" kryje się bowiem zarówno sporządzenie informacji w przedmiocie interpretacji i nadanie jej odpowiedniej formy, jak i przekazanie jej treści wnioskodawcy. Gwarancyjna funkcja interpretacji jest zachowana tylko wówczas, gdy podmiot, który zwrócił się do właściwego organu o udzielenie interpretacji, będzie posiadał pełną wiedzę o dacie jej udzielenia bądź o wejściu w życie tzw. "milczącej interpretacji" z art.14o § 1 Ordynacji podatkowej. Funkcja ta, jak i wyprowadzana z niej ochrona doznawałaby uszczerbku w przypadku, gdyby wnioskodawca dowiedział się o udzieleniu mu interpretacji z opóźnieniem spowodowanym zwłoką w doręczeniu mu pisma zawierającego interpretację. Jest to o tyle istotne, że chodzi tu o termin, którego upływ rodzi skutki materialnoprawne. Jeżeli nie dojdzie do uzewnętrznienia stanowiska organu umocowanego do wydania interpretacji przez jego zakomunikowanie wnioskodawcy przed upływem wspomnianego terminu, organ ten traci kompetencję do wydania interpretacji. Okoliczność ta otwiera jedynie drogę do dokonania z urzędu korekty "milczącej" interpretacji w trybie art.14e § 1 Ordynacji podatkowej, na co wskazuje wprost odesłanie z art.14o § 2 Ordynacji podatkowej. Należy powołać się w omawianej kwestii na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uchwale z dnia 4 listopada 2008 r. w sprawie I FPS 2/08, że również w stanie prawnym obowiązującym od 1.07.2007 r., pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art.14o § 1 Ordynacji podatkowej oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy, liczonym od dnia otrzymania wniosku, o którym stanowi przepis art.14d § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tejże uchwały Naczelny Sąd Administracyjny odnosił się także do obecnie obowiązujących regulacji prawnych wskazując w wielu miejscach na ich analogię. Należy przy tym podkreślić, iż zgodnie z zasadą jednolitości organu dokonującego interpretacji, bez znaczenia dla biegu terminu pozostaje data rzeczywistego wpływu wniosku do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w L., skoro organem wydającym decyzję z upoważnienia Ministra Finansów jest Dyrektor Izby Skarbowej w P. (§ 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego – Dz. U. z 2007 r., Nr 112, poz. 770 ze zm.), a wskazane biuro jest jednostką organizacyjną Izby Skarbowej w P.. Tym samym złożenie wniosku w Izbie Skarbowej w P. w dniu 13 sierpnia 2008r. spowodowało rozpoczęcie biegu terminu do wydania interpretacji. Skoro zatem na gruncie rozpoznawanej sprawy interpretację doręczono stronie w dniu 17 listopada 2008 r., to nastąpiło to po upływie trzech miesięcy od daty wpłynięcia jej wniosku o udzielenie interpretacji do organu (13 sierpnia 2008 r.), bowiem w sprawie nie występowały okoliczności umożliwiające przedłużenie terminu do wydania interpretacji z uwagi na jakiekolwiek sytuacje objęte dyspozycją 139 § 4 Ordynacji podatkowej. Nastąpiło tym samym związanie organu stanowiskiem podatnika wyrażonym we wniosku stosownie do postanowień przepisu art.14o § 1 Ordynacji podatkowej. Uznanie za prawidłowe stanowiska strony z uwagi na wejście do obrotu prawnego "milczącej interpretacji" czyni zbędnym rozpatrywanie zgłoszonych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego. Rozpatrując wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy powinien uwzględnić fakt, że przed doręczeniem w dniu 17 listopada 2008r. zaskarżonej interpretacji z dnia 10 listopada 2008 r. w obrocie prawnym pojawiła się "interpretacja milcząca" i w konsekwencji winien uchylić interpretację indywidualną, co jednak nie nastąpiło. Istnienie w obrocie prawnym dwóch interpretacji tj. "milczącej" oraz wydanej z upoważnienia Ministra Finansów musiało skutkować uchyleniem przez Sąd tej ostatniej na podstawie art. 146 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), ponieważ została ona wydana z naruszeniem art. 14d Ordynacji podatkowej. O kosztach sądowych orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy. /-/ S. Widłak /-/ M. Skwierzyńska /-/ J. Ruszyński