I SA/Po 281/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska(spr) as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant sekr.sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2005 r. sprawy ze skargi I. M. na decyzję Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie ulgi z tytułu nauki zawodu I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w N.z dnia [...] Nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Z.na rzecz skarżącej I.M. kwotę 10,- zł (dziesięć złotych), tytułem zwrotu kosztów sądowych, III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonych decyzji do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/M.Jaśniewicz /-/J.Małecki /-/S.Zapalska I. M.prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży artykułów spożywczych - Sklep spożywczy w N, opodatkowaną na zasadach ogólnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskiem z dnia 5 lipca 2002 r. zwróciła się do Urzędu Skarbowego w N. o udzielenie ulgi uczniowskiej z tytułu wyszkolenia w zawodzie sprzedawcy E. W. Urząd Skarbowy w N.decyzją z dnia [...] powyższy wniosek załatwił odmownie z uwagi na brak pełnych kwalifikacji do szkolenia uczniów. W uzasadnieniu decyzji organ podkreśla, że I. M. posiada kwalifikacje pedagogiczne z powodu ukończenia kursu pedagogicznego dla instruktorów praktycznej nauki zawodu od 14 grudnia 1994 r., ale nie posiada kwalifikacji zawodowych. Wprawdzie do wniosku załączyła podatniczka Świadectwo Dojrzałości Technikum Przemysłu Spożywczego z dnia [...]., które nie jest równoznaczne z dyplomem mistrza w zawodzie. Również dyplom policealnego studium zawodowego dla pracujących - technik BHP w specjalności bezpieczeństwo i higiena pracy z dnia 1 grudnia 1984 r. i inne załączone świadectwa i zaświadczenia o posiadanych różnych kwalifikacjach nie uprawniają do szkolenia pracowników w zawodzie sprzedawcy. Od decyzji organu I instancji podatniczka wniosła w dniu [...] odwołanie do Izby Skarbowej w Z., w którym domagała się uchylenia decyzji Urzędu Skarbowego i przyznanie ulgi zgodnie z wnioskiem z dnia lipca 2002 r. W uzasadnieniu podatniczka podniosła, że posiada 30-letni staż pracy w tym 10 lat w handlu i dotychczas z tymi co posiada kwalifikacjami szkoliła uczniów oraz nie było przeszkód ze strony organów podatkowych do uwzględnienia wniosków o ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z szkoleniem w zawodzie sprzedawcy. Podkreśliła również że z Kuratorium Oświaty uzyskała wyjaśnienie, iż posiadane przez nią kwalifikacje są równoznaczne z tytułem "mistrza sprzedawcy", oraz wystarczające do prowadzenia praktycznej nauki zawodu - zarzucając naruszenie rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 18 grudnia 1997 r. domagała się wnikliwej oceny załączonych dowodów. Izba Skarbowa w Z. po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 8 stycznia 2003 r. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji i w uzasadnieniu wyraziła następujący pogląd. Z przedstawionych przez podatniczkę dokumentów ewidentnie wynika, że nie posiada wymaganych kwalifikacji zawodowych. Tytuł technika bezpieczeństwa i higieny pracy oraz tytuł analityka przemysłu spożywczego nie uprawniają do szkolenia uczniów w zawodzie sprzedawcy. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z 18 grudnia 1997 r. w sprawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego (Dz.U. Nr 4, poz. 9) zawód technik analityk o symbolu cyfrowym 311(02) oraz zawód technik bezpieczeństwa i higieny pracy o symbolu cyfrowym 315(01) są odrębnym i zawodami od zawodu sprzedawcy o symbolu cyfrowym 522(01). Z tego względu za bezzasadny należy uznać zarzut błędnej interpretacji w/w rozporządzenia przez Urząd Skarbowy w N. Fakt uchylenia powołanego rozporządzenia przez § 3 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 18 kwietnia 2002 r. w sprawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego (Dz.U. Nr 63, poz. 571) zgodnie z zasadą nie działania wstecz, nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, ponieważ rozporządzenie weszło w życie 7 czerwca 2002 r. i dopiero od tego dnia ma zastosowanie do rozstrzygnięć organów podatkowych. Powyższą decyzję zaskarżyła I. M. do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargą z dnia 6 lutego 2003 r., w której zarzuciła błędną interpretację obowiązujących przepisów oraz że zgodnie z § 10 pkt 5 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1 lipca 2002 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz.U. z dnia 20 lipca 2002 r. posiada pełne kwalifikacje do szkolenia uczniów. W konsekwencji domagała się uchylenia zaskarżonych decyzji i uwzględnienia wniosku o ulgę z tytułu szkolenia uczniów. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Z. nie znajduje podstaw do zmiany swego stanowiska i wnosi o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Niesporne w sprawie jest, że młodociana uczennica E. W. uczyła się zawodu sprzedawcy w okresie od lutego 2000 r. do czerwca 2002 r. oraz, że w dniu czerwca 2002 r. zdała pomyślny egzamin z nauki zawodu w zawodzie sprzedawcy. Również niesporne w sprawie jest, że I. M. właściciela sklepu spożywczego posiada kwalifikacje pedagogiczne do szkolenia uczniów oraz, że posiada 10 letni staż w handlu, Świadectwo Dojrzałości Technikum Przemysłu Spożywczego z dnia 30 maja 1972 r. wraz z tytułem technik analityk środków spożywczych i dyplom Policealnego Studium Zawodowego dla Pracujących - technik BHP w specjalności bezpieczeństwo i higiena pracy z dnia 1 grudnia 1984 r. Według art. 27c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ulga z tytułu ukończenia uczniów przysługuje osobom fizycznym uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów. Tym odrębnym przepisem jest powołane przez organy podatkowe rozporządzenie Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz odbywających praktyczną naukę zawodu (Dz.U. Nr 97, poz. 479 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1 lipca 2002 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz.U. z dnia 20 lipca 2002 r. które obowiązuje od 1 września 2002 r. w dacie rozpoznania odwołania także przez organ II instancji. Zgodnie z § 10 pkt 5 Instruktorzy praktycznej nauki zawodu, o których mowa w ust. 2, pkt 2 nie mający tytułu mistrza w zawodzie, powinni posiadać przygotowanie pedagogiczne lub ukończony kurs pedagogiczny, o których mowa w ust. 4, oraz: 1. świadectwo dojrzałości technikum lub szkoły równorzędnej albo świadectwo ukończenia szkoły policealnej lub dyplom ukończenia szkoły pomaturalnej lub policealnej i tytuł zawodowy w zawodzie pokrewnym do zawodu, którego będą nauczać, oraz co najmniej trzyletni staż pracy w zawodzie, którego będą nauczać, lub 2. świadectwo dojrzałości liceum zawodowego i tytuł robotnika wykwalifikowanego lub równorzędny w zawodzie, którego będą nauczać, oraz co najmniej czteroletni staż pracy w tym zawodzie nabyty po uzyskaniu tytułu zawodowego, lub 3. świadectwo dojrzałości liceum ogólnokształcącego, liceum technicznego, technikum kształcącego w innym zawodzie niż ten, którego będą nauczać, lub średniego studium zawodowego i tytuł robotnika wykwalifikowanego lub równorzędny w zawodzie, którego będą nauczać, oraz co najmniej sześcioletni staż pracy w tym zawodzie nabyty po uzyskaniu tytułu zawodowego, lub 4. dyplom ukończenia studiów wyższych na kierunku (specjalności) odpowiednim dla zawodu, którego będą nauczać, oraz co najmniej trzyletni staż pracy w tym zawodzie nabyty po uzyskaniu dyplomu lub dyplom ukończenia studiów wyższych na innym kierunku (specjalności) oraz co najmniej sześcioletni staż pracy w zawodzie, którego będą nauczać. W ocenie Sądu podatniczka posiada równorzędne kwalifikacje z tytułu mistrza, i posiadała je również w czasie szkolenia uczennicy E. W. Skarżąca równocześnie z wnioskiem przedłożyła Świadectwo Dojrzałości z Technikum Spożywczego z dnia . maja 1972 r. oraz powołała się na 10-letni staż prac w handlu spożywczym. Korzystne dla skarżącej przepisy wprawdzie weszły w życie po wniesieniu wniosku do Urzędu Skarbowego w N. ale już obowiązywały w czasie rozpatrzenia sprawy. Należy podkreślić, że rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 grudnia 1997 r. w sprawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego (Dz.U. Nr 4 poz. 9), na które powołują się organy podatkowe zostało zastąpione przez rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 18 kwietnia 2002 r. w sprawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego (Dz.U. Nr 63, poz. 571). Rozporządzenie to obowiązywało od 7 czerwca 2002 r. a więc już w czasie, kiedy uczennica E. W. zdawała egzamin końcowy (8 czerwiec 202 r.) i pobierała naukę zawodu (do dnia 30 czerwca 2002 r.) oraz przed zgłoszeniem wniosku przez skarżącą w dniu 5 lipca 2002 r. o ulgę z tytułu szkolenia uczniów. Zgodnie z obowiązująca w prawie regułą in dubio pro tributario Sąd podkreśla, że wszelkie wątpliwości na gruncie przepisów podatkowych należy interpretować na korzyść strony tym bardziej, że w dacie toczącego się postępowania przed organami podatkowymi ustawodawca wprowadził nowe korzystniejsze zasady dla podatniczki. W cenie Sądu I. M. nabyła prawo do skorzystania z ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia uczennicy E. W. w zawodzie sprzedawcy. Z tych powodów Sąd wniesioną skargę uznał za uzasadnioną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Praw o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. Postanowienie o kosztach postępowania znajduje uzasadnienie w treści art. 200, natomiast pkt III sentencji wyroku w art. 152 powołanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i przepisów wprowadzających tę ustawę. /-/M.Jaśniewicz /-/J.Małecki /-/S.Zapalska .