I SA/Po 291/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2015 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2014 r. w zadeklarowanej kwocie do czasu zakończenia weryfikacji przedmiotowego rozliczenia podatnika oddala skargę. I SA/Po 291/15 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. przedłużył O. Sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej zwanej spółką lub skarżącą) termin zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2014 r. w kwocie [...] zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia spółki za wskazany powyżej okres. W uzasadnieniu swojego postanowienia organ wskazał, że skarżąca prowadzi od [...] lipca 2014 r. działalność gospodarczą w zakresie zbierania odpadów innych niż odpady niebezpieczne. Zaznaczono przy tym, że skarżąca również od dnia [...] lipca 2014 r. jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu [...] października 2014 r. do Urzędu Skarbowego w L. wpłynęła deklaracja podatkowa skarżącej VAT-7 za miesiąc wrzesień 2014 r., w której to wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni, w wysokości [...] zł. Dalej organ wyjaśnił, że w celu zbadania zasadności zwrotu różnicy podatku za wrzesień 2014 r. wszczęta została kontrola podatkowa, która to nie została zakończona na dzień wydania przez organ wymienionego na wstępie postanowienia. W toku kontroli podatkowej ustalono, że skarżąca w rozliczeniu za wrzesień 2014 r. wykazała wewnątrzwspólnotową dostawę towarów o wartości [...] zł oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów o wartości [...] zł, a także podatek naliczony w wysokości [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. ustalił na podstawie informacji uzyskanych z Bazy Podmiotów Szczególnych, że jeden z dostawców oleju rzepakowego – X. A. S., zaprzestał w dniu [...] września 2011 r. wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w związku z zaprzestaniem wykonywania działalności gospodarczej. Zaznaczono przy tym, że w celu potwierdzenia rzetelności transakcji wykazanych przez skarżącą wysłano do urzędów skarbowych właściwych dla kontrahentów spółki pisma z prośbą o przeprowadzenie stosownych kontroli. W uzasadnieniu swojego postanowienia organ podatkowy wyjaśnił ponadto, że jedynym odbiorcą zakupionych przez skarżącą towarów była Z. GmbH – austriacka spółka, na rzecz, której to skarżąca w miesiącu wrześniu 2014 r. dokonała wewnątrzwspólnotowych dostaw o wartości [...] zł. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. powyższe okoliczności uzasadniają wydanie postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2014 r. w zadeklarowanej przez skarżącą kwocie [...] zł – do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. Pismem z dnia [...] października 2014 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, którego to skarżąca upatruje się w naruszeniu art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, polegającego w ocenie spółki na bezpodstawnym przedłużeniu terminu zwrotu VAT w kwocie [...] zł. Pismem tym wezwano ponadto organ do niezwłocznego dokonania zwrotu nadwyżki podatku w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wezwania wskazano, że kontrahent skarżącej X. A. S., jak wynika z danych zawartych w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej aktywnie prowadzi działalność gospodarczą, zaznaczono również, że kontrahent ten jest "aktywnym" podatnikiem VAT. W świetle powyższego w ocenie skarżącej wymienione na wstępie postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. nie znajduje podstaw w okolicznościach faktycznych i jako takie podlegać powinno uchyleniu. Zaznaczono również, że "zamrożenie" należnego spółce zwrotu nadwyżki podatku VAT spowoduje zachwianie płynnością finansową spółki, co w konsekwencji może doprowadzić do wszczęcia postępowania upadłościowego. W kontekście tego argumentu podniesiono, że skarżącą na podstawie zawartych przez nią kontraktów jest zobowiązania nabywać oraz dostarczać olej swoim kontrahentom, a brak realizacji zaciągniętych zobowiązań prowadzi do aktualizacji obowiązku zapłaty kontrahentom kar umownych o znacznej wysokości. Pismem z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. odmówił uwzględnia wezwania do usunięcia naruszeń prawa. W piśmie tym wskazano, że kontrahent spółki – X. A. S. w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT z dniem [...] września 2011 r. został wykreślony z rejestru podatników podatku VAT. Zaznaczono jednak, że faktem jest iż kontrahent ten rozpoczął ponownie działalność gospodarczą w dniu [...] grudnia 2013 r. w zakresie handlu hurtowego owocami i warzywami, lecz z uwagi na brak klientów kontrahent ten zajął się handlem olejem i złomem. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. zaznaczył, że kontrola podatkowa u skarżącej za miesiąc wrzesień 2014 r. nie została zakończona w związku z czym twierdzenie, że nie wykazano jakichkolwiek nieprawidłowości jest przedwczesne. Organ zaznaczył również, że w celu pozyskania informacji co do handlu wewnątrzwspólnotowego wystąpiono do organ podatkowych państw członkowskich Unii Europejskiej o udzielenie informacji odnośnie przeprowadzonych przez skarżącą transakcji. Pismem z dnia [...] grudnia 2014 r. skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – adwokata wniosła skargę na wymienione na wstępie postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] października 2014 r. wnosząc o jego uchylenie oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego według norm przewidzianych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie prawa materialnego – tj. art. 87 ust. 2 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że w niniejszej sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, które miało wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ nie podał konkretnych podstaw do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT, wskazując jedynie, że przeprowadzenie kontroli jest konieczne ze względu na okres i rodzaj prowadzonej przez skarżącą działalności. Odwołując się do orzecznictwa skarżąca stwierdziła, że w jej ocenie uregulowanie przyznające organowi podatkowemu możliwość przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym powinno być interpretowane ściśle. Spółka podkreśliła również, że bez znaczenia dla oceny zasadności zwrotu podatku pozostaje fakt wykreślenia jej kontrahenta z rejestru przedsiębiorców, skoro przed dokonaniem transakcji z tym kontrahentem, kontrahent ten został ponownie wpisany do ewidencji przedsiębiorców. Spółka podniosła także, że organ w uzasadnieniu postanowienia nie wskazał nawet jakie jeszcze czynności należy przeprowadzić, a których to nie można było dokonać w ustawowym terminie. Podniesiono przy tym, że pomimo upływu blisko dwóch miesięcy od upływu ustawowego terminu zwrotu nadwyżki podatku organ nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy, dotyczących zaledwie dwóch odbiorców skarżącej. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. W odpowiedzi na skargę organ wskazał na podjęte w sprawie czynności zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy, w tym na skierowanych do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów skarżącej wniosków o przeprowadzenie kontroli podatkowych oraz na skierowane do austriackiej administracji podatkowej wnioski SCAC. Organ zaznaczył ponadto, że z dotychczasowych ustaleń wynika, że skarżąca nie posiada własnych magazynów, a do składników majątku trwałego ujętych w ewidencji środków trwałych należą wyłącznie dwa komputery. Wskazano również, że wszystkie czynności skarżącej, w tym transport towarów i ich przechowywanie są wykonywane przez inne podmioty gospodarcze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Istotą sporu jest zasadność przedłużenia przez organ podatkowy terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającej z deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014 r. w kwocie [...] zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach czynności sprawdzających. Materia dotycząca ww. zwrotu jest uregulowana w art. 87 ustawy o VAT. W niniejszej sprawie istotna jest regulacja zawarte w ust. 1,2 i 6 tego przepisu . Pierwszy z nich stanowi, iż w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Według postanowień drugiego (ust. 2) - zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Ustęp 6 powoływanego przepisu stanowi, że na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: 1) faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), 2) dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone, 3) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Z przytoczonych przepisów wynika, iż zwrot podatku naliczonego następuje w dwóch formach, tj. bezpośredniej – na rachunek bankowy podatnika lub pośredniej – poprzez obniżenie podatku należnego o kwotę nadwyżki w następnych okresach rozliczeniowych. Wybór formy zwrotu należy do podatnika. Jeśli podatnik wykaże w deklaracji podatkowej zwrot bezpośredni, wówczas organ podatkowy zobowiązany jest do dokonania zwrotu nadwyżki podatku w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Termin zwrotu może być przedłużony, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, do czasu zakończenia czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub postępowania kontrolnego. W niniejszej sprawie nie było sporu, że zwrot nadwyżki podatku powinien nastąpić w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, oraz, że upływał on z dniem 28 października 2014 r. Skarżąca przedstawiła szereg argumentów, które jej zdaniem, wskazują na niezasadność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku. Z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wynika, jak już wskazano, że warunkiem, od którego uzależniona jest możliwość przedłużenia terminu zwrotu VAT jest "wymóg dodatkowego zweryfikowania" zasadności zwrotu podatku VAT. Przy czym organ podatkowy podejmując decyzję, o tym czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Muszą zatem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania, organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. O tym, czy rozstrzygnięcie organu podatkowego o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT jest zasadne, decydują wszystkie podane przez ten organ wątpliwości. W rozpoznawanej organ podatkowy wydając zaskarżone postanowienie wskazał na okoliczności świadczące o tym, że istniał wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT. W tym zakresie organ podatkowy wskazał, że na podstawie informacji uzyskanej z Bazy Podmiotów Szczególnych ustalono, że jeden z dostawców oleju rzepakowego – firma X. A. S. w M. został wykreślony z rejestru podatników podatku VAT. Ponadto w celu potwierdzenia rzetelności transakcji zawartych przez spółkę z dostawcami wysłano do właściwych urzędów skarbowych prośby o przeprowadzenie kontroli. Jedynym odbiorcą towarów zakupionych przez skarżącą była firma austriacka, na rzecz której "O." sp. z o. o. dokonała wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w wysokości [...] zł. W ocenie sądu Naczelnik Urzędu Skarbowego był władny przedłużyć termin zwrotu podatku VAT, wskazując na wszczęcie postępowania kontrolnego dotyczącego zasadności zwrotu podatku. Nie budzi zatem wątpliwości, że skoro organ podatkowy wskazał na okoliczności, które uzasadniają wymóg dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku VAT, a wydane przez ten organ postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu zawierało stosowne uzasadnienie, to zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT należało uznać za nietrafny. Przyjęte przez polskiego prawodawcę rozwiązanie w zakresie przedłużenia zwrotu podatku, mieści się w ramach realizacji uzasadnionego interesu państw członkowskich Unii Europejskiej w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, które znajduje swoje usankcjonowanie w prawie unijnym (m.in. art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 06. 347. 1 - dalej powoływana jako "Dyrektywa 112") oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Ponadto należy zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 października 2008 r., sygn. akt K 16/07 orzekł, że art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z 2005 r. Nr 14, poz. 113, Nr 90, poz. 756, Nr 143, poz. 1199 i Nr 179, poz. 1484, z 2006 r. Nr 143, poz. 1028 i 1029, z 2007 r. Nr 168, poz. 1187 i Nr 192, poz. 1382 oraz z 2008 r. Nr 74, poz. 444, Nr 130, poz. 826 i Nr 141, poz. 888) jest zgodny z art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (publ. OTK-A 2008/8/136). Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić, że organ podatkowy wydając postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2014 r. w zadeklarowanej przez skarżącą kwocie [...] zł – do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. nie naruszył prawa. W takich okolicznościach stosownie do postanowień art. 151 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) skargę należało oddalić jako bezzasadną.