I SA/Po 308/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2007 r. sprawy ze skargi P.W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]r., Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym od wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję z dnia [...]r. Naczelnika Urzędu Celnego nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 700zł (siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonych decyzji wymienionych w punkcie pierwszym do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K.Pawlicki /-/ W.Zygmont /-/M.Skwierzyńska Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...]r. nr [...] odmówił podatnikowi P.W. stwierdzenia nadpłaty podatku w kwocie [...] zł samochodu "A", rok produkcji 1993, w zakresie podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu. Organ nie zgodził się z argumentacją podatnika według której podatek zapłacił na podstawie przepisów sprzecznych z prawem wspólnotowym, a tym samym podatek powinien być uznany za nienależny. Podał, że nie miał prawa odmówić zastosowania przepisów ustawy o podatku akcyzowym, gdyż stanowiłoby to naruszenia zasady legalizmu. Podatnik w odwołaniu wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i stwierdzenie nadpłaty podatku, wskazując, iż obowiązek stosowania prawa wspólnotowego wyprzedza obowiązek stosowania prawa krajowego. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy powyższą decyzję. W uzasadnieniu przyznał, iż skarżący może powoływać się bezpośrednio na przepisy prawa wspólnotowego ( van Gend & Loos 26/62) jak również, że ma ono pierwszeństwo przed przepisami prawa krajowego (Costa 6/64), że w przypadku konfliktu prawa krajowego organ powinien odmówić stosowania prawa krajowego na rzecz prawa wspólnotowego (Commune di Milano 103/88). Jednak art. 80 ustawy o podatku akcyzowym nie narusza art. 23 i 25 TWE, bowiem podatek akcyzowy wynikający z tego przepisu nie ma charakteru opłaty o skutku równoważnym do cła. Podatkowi temu podlegają zarówno samochody osobowe nabywane z innych państw członkowskim UE jak i samochody krajowe. Jeżeli w danym państwie członkowskim ustawodawstwo nakłada na jakiś produkt krajowy podatek, to również podobny towar przywożony z zagranicy innego państwa członkowskiego może być objęty opodatkowaniem wewnętrznym. W skardze podatnik wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji a w razie nie uwzględnienia tego wniosku o i zasądzenie od Skarbu Państwa - Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Decyzji zarzucił, iż organ II instancji, naruszając postanowienia Traktatu i utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, dopuścił się rażącego naruszenia prawa, co zgodnie z art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a. stanowi podstawę do stwierdzenia jej nieważności. Ponadto - skoro art. 80 ustawy o podatku akcyzowym nie mógł zostać przez organ zastosowany, jako sprzeczny z prawem wspólnotowym - decyzje obu organów wydane zostały bez podstawy prawnej, co również uzasadnia stwierdzenie ich nieważności. U uzasadnieniu skargi podniósł, że skutek regulacji art. 80 ustawy o podatku akcyzowym jest równoważny ze skutkiem cła, które nałożono by na importowane samochody używane, co narusza postanowienia art. 25 TWE, zgodnie z którym cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są, zakazane między państwami członkowskimi. Nie można również przyjąć, jakoby podatek akcyzowy w odniesieniu do samochodów używanych mógł być zakwalifikowany jako opłata o charakterze wewnętrznym. Żeby zostać zakwalifikowana jako część systemu podatków wewnętrznych musi być stosowana przy zachowaniu takich samych kryteriów zarówno do produktów krajowych jak i importowanych z krajów członkowskich, kryteria te maja być usystematyzowane i jednolite, a opłaty pobierane na tym samym etapie procesu produkcji lub sprzedaży, Kwestionowany podatek warunków tych nie spełnia. Podatek w przypadku samochodów używanych narusza art. 90 TWE, który stanowi, iż państwo nie ma prawa nakładać bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych niż, te które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Podatek akcyzowy nałożony na samochody używane jest wyższy w przypadku samochodów sprowadzanych z zagranicy niż w przypadku samochodów krajowych (wówczas w ogóle nie występuje). Podatek stoi w sprzeczności z postanowieniami dyrektywy z dnia 25 lutego 1992 r. Rady nr 92/12/EWG w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu ora kontrolowania. Zgodnie z art. 3 ust. 3 tej dyrektywy państwa członkowskie zachowały prawo do wprowadzania lub utrzymywania podatków na produkty inne niż wskazane w dyrektywie, pod warunkiem że podatki te nie spowoduje zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granicy w handlu między Państwami Członkowskimi. Tymczasem podatek akcyzowy przewidziany wart. 80 bez wątpienia powoduje zwiększenie formalności przy przekraczaniu granicy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów używanych (por. art. 81 ustawy). Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Opodatkowanie polską akcyzą unijnych samochodów przywożonych z innych państw członkowskich WE spowodowało wystosowanie przez polski sąd administracyjny, pytania prejudycjalnego do ETS o rozstrzygnięcie m. in. zagadnienia, czy przepis art. 90 zdanie pierwsze TWE, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich przy jednoczesnym nieobciążaniu tym podatkiem sprzedaży samochodów używanych zarejestrowanych już w Polsce, w sytuacji, kiedy podatek akcyzowy został nałożony na wszystkie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z treścią art. 80 ust. 1 polskiej ustawy o podatku akcyzowym. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. C - 313/05 orzekł, m. in., że artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki. W ocenie sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, wymieniony wyrok ETS, który jest wiążący w osądzanej sprawie, nie sprzeciwia się co do zasady opodatkowaniu akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego, jednak wskazuje, że podatek nakładany w Polsce nie może w sposób mniej korzystny traktować towarów nabywanych w innych państwach członkowskich WE i następnie wwożonych na teren kraju, od towarów nabywanych na jego terytorium. Upoważnia to rozstrzygnięcia w osądzanej sprawie, że niezgodne z prawem wspólnotowym są te postanowienia polskiej ustawy podatkowej, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. W związku z powyższym sąd na gruncie rozpatrywanej sprawy zauważa następujące podstawowe następstwa swojego rozstrzygnięcia: po pierwsze, skoro nabywcy używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie na terenie kraju nie są zobowiązani do uiszczenia podatku według podwyższonej, na podstawie §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2006 r. ), stawki to zwiększona stawka podatkowa, sięgająca nawet 65% podstawy opodatkowania, nie może również znaleźć zastosowania do używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie nabywanych w innych państwach członkowskich WE. W konsekwencji, wobec używanych samochodów osobowych nabywanych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dopuszczalne jest stosowanie wyłącznie stawki w wysokości 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 i 3,1% dla pozostałych samochodów osobowych. Po drugie, omawiany wyrok ETS odnosi się wyłącznie do opodatkowania używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie nabywanych w innych państwach członkowskich WE. Oznacza to, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych samochodów osobowych (nie starszych niż dwuletnie) podatek akcyzowy nakładany w Polsce nie sprzeciwia się zasadzie niedyskryminacji podatkowej wyrażonej w art. 90 akapit 1 TWE. Tym samym omawiany wyrok ETS nie stanowi podstawy weryfikowania wysokości opodatkowania w tym zakresie. Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę podkreśla, że polska ustawa nie posługuje się wskazanym w polskim tłumaczeniu wyroku ETS, pojęciem "wartości rynkowej" pojazdu ani w odniesieniu do samochodów nabywanych w kraju, ani tym bardziej do samochodów nabywanych w innych państwach członkowskich WE ( art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym - "kwota należna z tytułu sprzedaży", art. 82 ust. 3 ustawy - " kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić"). Precyzja tłumaczenia pkt 2 wyroku ETS budzi wątpliwości. Językiem roboczym sędziów ETS i ich doradców jest francuski. Każde orzeczenie jest napisane po francusku, a później dopiero tłumaczone na języki oficjalne WE (tak: Jens Thuesen " Trybunał Sprawiedliwości" wykład w Europejskiej Akademii Prawa w Trewirze 2003, Joël Rideau - profesor Uniwersytetu w Nicei, który stwierdza, że tradycyjnie językiem porozumiewania się w ETS jest francuski (por. CD-rom wydany przez oddział prasy i informacji ETS). Wydaje się, że w tekście francuskim wyroku nie występuje pojęcie wartości rynkowej lecz "valeur venal" czyli cena sprzedaży (por. Trésor de la Langue Française informatisé). Niezależnie od tego, ze względu na uregulowania dotyczące polskiego podatku akcyzowego, przez wymienioną w wyroku ETS "wartość rynkową podobnych pojazdów", należałoby rozumieć odpowiednio kwotę należną z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i kwotę, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wyrok ETS nie wyklucza możliwości weryfikacji podstawy opodatkowania, gdyż ten element konstrukcji podatku nie wpływa na dyskryminację podatkową samochodów nabywanych w innych państwach WE. Organy podatkowe, rozpatrując ponownie sprawę i ustaliwszy pojemność silnika samochodu, będą zobowiązane do zastosowania jednolitej stawki podatkowej bez względu na wiek nabytego samochodu osobowego w innym państwie członkowskim WE, a podstawę opodatkowania będzie stanowić kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu. W tym zakresie sąd podziela pogląd wyrażony już w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 listopada 2005r. sygn. akt. I SA / Łd 980/05, który został zaakceptowany w wyroku NSA z dnia 26 października 2006r. sygn. akt I FSK 146/06. Z tych powodów na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. "a", art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/ M. Skwierzyńska