I SA/Po 315/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Karol Pawlicki /spr./ Protokolant sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2007 r. przy udziale sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r., Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym od wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 438 zł (czterysta trzydzieści osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie decyzji wymienionych w punkcie pierwszym do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/K. Pawlicki /-/W. Zygmont /-/M. Skwierzyńska Wnioskiem z dnia [...] r. R.S. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego z żądaniem zwrotu nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie [...] zł w związku z nabyciem we Francji w dniu [...] r. samochodu osobowego marki "A", rok produkcji - 2000, pojemność silnika - 2151cm3, stawka akcyzy - 49,6% W uzasadnieniu podatnik wskazał, że obowiązek zapłaty podatku w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu jest niezgodne z art. 23, 25 i 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Ten ostatni przepis zakazuje nakładania na towary sprowadzane z państw Unii Europejskiej pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary krajowe. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu podatku akcyzowego. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w Polsce opodatkowanie wyrobów podatkiem akcyzowym oraz zasady i tryb wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą reguluje ustawa z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.). Z kolei stosowanie procentowej stawki akcyzy w przypadku m.in. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). W odwołaniu z dnia [...] r. R.S. zarzucił decyzji naruszenie norm prawa wspólnotowego, które zgodnie z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo w bezpośrednim ich stosowaniu przed normami prawa krajowego. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem strony jakoby organ podatkowy, nakładając na stronę obowiązek w podatku akcyzowym na podstawie art. 80 ustawy o podatku akcyzowym, naruszył zawartą w art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zasadę niedyskryminacji, zgodnie z którą "żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Ponadto, żadne Państwo Członkowskie nie nakłada na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które pośrednio chronią inne produkty". Przepis ten zakłada, że towary importowane i podobne towary krajowe powinny być opodatkowane w ten sam sposób, uwzględniając stopę podatkową, podstawę opodatkowania, a także inne zasady dotyczące naliczania i płacenia podatku. Jeżeli okaże się, że opłaty obciążające towary importowane są wyższe, to regulacja krajowa jest sprzeczna z prawem wspólnotowym. Zdaniem organu odwoławczego przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie prowadzą do dyskryminacji podatkowej towarów pochodzących z innych krajów członkowskich. Jeżeli w danym państwie członkowskim ustawodawca nakłada na jakiś produkt krajowy podatek, to również podobny towar przywożony z państwa członkowskiego może być objęty opodatkowaniem wewnętrznym zgodnie z art. 90 Traktatu, w celu ustawienia obu towarów w podobnej sytuacji podatkowej. Na podstawie art. 80 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, a także importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podatkowi akcyzowemu podlegają więc zarówno samochody osobowe nabywane z innych państw członkowskich Unii Europejskiej jak i samochody krajowe. Zgodnie z orzeczeniem ETS 90/79 "podatek jest środkiem odnoszącym się do wewnętrznego systemu obciążeń systematycznie nakładanych na pewne kategorie produktów zgodnie z obiektywnymi kryteriami niezależnymi od pochodzenia produktów". Należy zaznaczyć, że wszystkie samochody osobowe są obciążone tą samą stawką podatku akcyzowego, bez względu na kraj, z którego pochodzą tj. 3,1% lub 13,6% podstawy opodatkowania - w zależności od pojemności silnika. Jedynie data pierwszej rejestracji samochodu, liczona od daty produkcji może powodować wzrost stawki akcyzy. Została zatem zachowana bezstronność systemu podatkowego, tym samym nie doszło do naruszenia art. 90 TWE. W skardze z dnia [...] r. R.S. zarzucił decyzji Dyrektora Izby Celnej naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i 3 oraz art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 9, 83, 87 i 91 Konstytucji RP oraz art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską poprzez błędną ich interpretację prowadzącą do uznania, że przepisy prawa wspólnotowego, zakazujące dyskryminacyjnego opodatkowania towarów, pochodzących z innych państw członkowskich, nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Opodatkowanie polską akcyzą unijnych samochodów przywożonych z innych państw członkowskich WE spowodowało wystosowanie przez polski sąd administracyjny, pytania prejudycjalnego do ETS o rozstrzygnięcie m.in. zagadnienia, czy przepis art. 90 zdanie pierwsze TWE, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich przy jednoczesnym nieobciążaniu tym podatkiem sprzedaży samochodów używanych zarejestrowanych już w Polsce, w sytuacji, kiedy podatek akcyzowy został nałożony na wszystkie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z treścią art. 80 ust. 1 polskiej ustawy o podatku akcyzowym. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich wyrokiem z dnia 18 stycznia 2007r. sygn. C - 313/05 orzekł, m.in., że artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki. W ocenie sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, wymieniony wyrok ETS, który jest wiążący w osądzanej sprawie, nie sprzeciwia się co do zasady opodatkowaniu akcyzą nabycia wewnątrzwspólnotowego, jednak wskazuje, że podatek nakładany w Polsce nie może w sposób mniej korzystny traktować towarów nabywanych w innych państwach członkowskich WE i następnie wwożonych na teren kraju, od towarów nabywanych na jego terytorium. Upoważnia to do rozstrzygnięcia w osądzanej sprawie, że niezgodne z prawem wspólnotowym są te postanowienia polskiej ustawy podatkowej, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek. W związku z powyższym sąd na gruncie rozpatrywanej sprawy zauważa następujące podstawowe następstwa swojego rozstrzygnięcia: - po pierwsze, skoro nabywcy używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie, na terenie kraju nie są zobowiązani do uiszczenia podatku według podwyższonej, na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. (w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2006r.), stawki, to zwiększona stawka podatkowa, sięgająca nawet 65% podstawy opodatkowania, nie może znaleźć zastosowania do używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie, nabywanych w innych państwach członkowskich WE. W konsekwencji, wobec używanych samochodów osobowych nabywanych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dopuszczalne jest stosowanie wyłącznie stawki w wysokości 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000cm3 i 3,1% dla pozostałych samochodów osobowych; - po drugie, omawiany wyrok ETS odnosi się wyłącznie do opodatkowania używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie nabywanych w innych państwach członkowskich WE. Oznacza to, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych samochodów osobowych (nie starszych niż dwuletnie) podatek akcyzowy nakładany w Polsce nie sprzeciwia się zasadzie niedyskryminacji podatkowej wyrażonej w art. 90 akapit 1 TWE. Tym samym omawiany wyrok ETS nie stanowi podstawy weryfikowania wysokości opodatkowania w tym zakresie. Sąd rozpatrując niniejszą sprawę podkreśla, że polska ustawa nie posługuje się wskazanym w polskim tłumaczeniu wyroku ETS, pojęciem "wartości rynkowej" pojazdu ani w odniesieniu do samochodów nabywanych w kraju, ani tym bardziej do samochodów nabywanych w innych państwach członkowskich WE (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym - "kwota należna z tytułu sprzedaży", art. 82 ust. 3 ustawy - "kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić"). W związku z powyższym, ze względu na uregulowania dotyczące polskiego podatku akcyzowego, przez wymienioną w wyroku ETS "wartość rynkową podobnych pojazdów", należałoby rozumieć odpowiednio kwotę należną z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i kwotę, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wyrok ETS nie wyklucza możliwości weryfikacji podstawy opodatkowania, gdyż ten element konstrukcji podatku nie wpływa na dyskryminację podatkową samochodów nabywanych w innych państwach WE. Organy podatkowe, rozpatrując ponownie sprawę i ustaliwszy pojemność silnika samochodu, będą zobowiązane do zastosowania jednolitej stawki podatkowej bez względu na wiek nabytego samochodu osobowego w innym państwie członkowskim WE, a podstawę opodatkowania będzie stanowić kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu. W tym zakresie sąd podziela wyrażony już w uzasadnieniu wyroku z dnia 09 listopada 2005r. sygn. akt I SA/Łd 980/05, który został zaakceptowany w wyroku NSA z dnia 26 października 2006r., sygn. akt I FSK 146/06. Z tych powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a", art. 152 i 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/K. Pawlicki /-/W. Zygmont /-/M. Skwierzyńska kk