I SA/Po 318/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie NSA Jerzy Małecki Asesor sądowy WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant: st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu w dniu 08 grudnia 2005r. sprawy ze skargi Spółki "A z o. o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 rok o d d a l a s k a r g ę /-/K.Pawlicki /-/W.Zygmont /-/J.Małecki I SA/Po 318/04 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w P., określił Spółce "A" z o.o. w Z. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1998 w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w wyniku przeprowadzonej kontroli zakwestionowane zostały wydatki, jakie poniosła Spółka "A" w 1998r. na usługi marketingowe udokumentowane fakturami VAT: nr [...] z dnia [...]1998 r. - wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł, o treści "Studium i rozpoznanie rynku ukraińskiego w zakresie produkcji okien i drzwi z PCV i drewna", nr [...] z dnia [...]1998 r. - wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł o treści "Wyszukanie i analiza fabryk porównywalnych ze Spółką "A" na Ukrainie", nr [...] z dnia [...]1998 r. - wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł, o treści "Analiza rynków zagranicznych w zakresie parku maszynowego wchodzącego w zakres zainteresowań Spółki "A". Wykonanie powyższych usług Spółka "A" zleciła Spółce "B" z o.o., ul. [...] w W., na podstawie zawartej w dniu [...]1998 r. umowy o świadczeniu usług. Spółka "B" zleciła wykonanie tych usług Spółce "C" G. P. w I.. Na otrzymanych fakturach ze Spółki "B" dyrektor kontrolowanej jednostki A.B. potwierdził odbiór faktur w dniu [...]1998 r. Zapłaty za powyższe usługi Spółka "A " dokonała w dniu [...]1998 r. przelewem na konto KB PBI SA II O/W., tj. sześć dni przed otrzymaniem faktur. Udokumentowaniem usług wykonanych przez Spółkę "A" były przedłożone kontrolującym materiały w postaci segregatora o luźnych kartkach zawierające: - fax od J. - L. M. ( Prezesa Zarządu Spółki "A" ) z dnia [...]1998 r., skierowany do dyrektora spółki A.B. , w którym wydano zgodę na uregulowanie faktur z firmy "B" po przeanalizowaniu sprawozdań i pracy wykonanej na terenie Spółki "B". - opracowanie "Ukraina - raport [...] sporządzone odręcznie w języku ukraińskim na trzech stronach, podpisane przez C. S. z datą [...]1998 r. ; - karta z odręcznym spisem jedenastu firm ( adresy i telefony ) bez daty i podpisu osoby sporządzającej wykaz; - wizytówka dyrektora technicznego firmy "D" w K. oraz oferta robót budowlanych wykonywanych przez tę firmę; - opracowanie "Planu produkcji" na czterech stronach z następującą numeracją stron: 21, str. 12, str. 11 i str. 13, które dotyczy dostawców surowca do produkcji zaworów do urządzeń zamykających wodę oraz producentów tych zaworów - zakłady armatur, tekst nie jest podpisany, nie zawiera nazwiska lub firmy, która je sporządziła; brak daty sporządzenia oraz okresu, którego dotyczy opracowanie; - wizytówka firmy "E" z siedzibą w K. ( w formie kalendarzyka na 1999 rok ) oraz ich cennik towarów; - oferta sprzedaży z dnia [...]1998 r. międzynarodowej grupy "[...]", dotycząca produktów firmy "F"; - cennik wyrobów firm "G" - K., "H"- K., "I" - K.; - fax z firmy "J." - P. przesłany [...]marca 1998 r. od F. P. do O. S. w K., w zakresie dokonania tłumaczenia z języka francuskiego na język ukraiński oferty cenowej zawiasów sprzedawanych przez firmę "L." w P.; - fax z [...] lutego 1998 r. od J.- L.M. z firmy "L." w P. do firmy "J." w P., przedstawiający ceny wyrobów firmy "L."; - kartka z wykazem producentów okien i drzwi ( bez daty oraz podpisu osoby sporządzającej ). Wymienionych jest dziesięć nazw firm z Kijowa i numery telefonów; - wydruk na 40 stronach zawierających nazwy firm, numery telefonów i nazwiska dyrektorów w języku rosyjskim, nazwy firm nie zawierają adresów; - kserokopia faxu z [...] kwietnia 1998 r. z firmy "L." M. do firmy "J." w P., w którym przekazano pismo z [...]kwietnia 1998 r. adresowane do dyrektora Spółki "A". - odnośnie programu wizyty - A.B. w L.; - katalogi ofertowe firm, wycinki z gazet; - katalog wyrobów Spółki "A". sporządzony w języku rosyjskim; - gazeta - Nr 1 "Witryna" - specjalistyczny magazyn wydany w Kijowie opisujący m.in. targi w Gdańsku "Gdańska wiosna budowlana" w dniach 22 - 25 kwietnia 1998 r. oraz targi budowlane w Kijowie z 25 czerwca 1998 r. W piśmie z dnia [...]lipca 2001 r. dyrektor Spółki "A" wyjaśnił, że: - nie posiada innych opracowań oprócz tych, które wcześniej przekazał, - zapłata za faktury nastąpiła na podstawie decyzji Prezesa Zarządu Spółki, - zlecone usługi miały na celu zwiększyć sprzedaż zawiasów na rynku wschodnim i dać rozpoznanie w zakresie możliwości zakupu maszyn na potrzeby spółki. Jednocześnie dyrektor stwierdził, że w zakresie zakupienia maszyn na potrzeby Spółka "A" nie skorzystano z ofert. Ponadto dyrektor przedstawił również zestawienia sprzedaży dokonanej w latach 1998 - 2000 dla klientów na rynku wschodnim. W zestawieniu ujęto firmy: - firmę "M", W., z którą dokonano transakcji w 1998 r. na kwotę [...]ł, w 1999 r. nie było sprzedaży, - firmę "N", L., W. - transakcje sprzedaży towarów wyniosły w 1998 r. na kwotę [...]zł, w 1999 r. na wartość [...]zł, w 2000 roku na wartość [...]zł, - firmę "O", L. - sprzedaż towarów na kwotę [...]zł w 1999 r., w 1998 r. sprzedaży nie było. Z przedłożonych w dniu [...]marca 2003 r. kserokopii faktur sprzedaży do w/w firm wynika, że przedmiotem sprzedaży były zawiasy, nasadki i szablony do montażu zawiasów i śruby. W 1997 r. Spółka nie sprzedawała wyrobów na rynek wschodni. W 1998 r. dokonano 6 transakcji sprzedaży z firmami z Litwy, a w 1999 r. dokonano ogółem 6 transakcji sprzedaży, w tym jedna sprzedaż do firmy na Ukrainie. Pierwsza sprzedaż wyrobów na rynek wschodni nastąpiła w dniu [...] stycznia 1998 r. W dniu [...]stycznia 1999 r. jednostka sprzedała do firmy "O" w L. na Ukrainie 1.000 sztuk zawiasów, 550 sztuk nasadek do zawiasów i 150 sztuk śrub o łącznej wartości [...]zł. Była to jedyna sprzedaż na Ukrainę w latach 1997-1999. Zdaniem organu z analizy zgromadzonych materiałów wynika, że: - usług zleconych przez Spółkę "A" na podstawie umowy z dnia [...] marca 1998 r. nie wykonywała Spółka "B", która zgodnie z treścią umowy zobowiązała się do wykonania w terminie do dnia [...] kwietnia 1998 r. usługi marketingowej, polegającej na dokonaniu analizy rynków zagranicznych, w szczególności ukraińskiego, w zakresie parku maszynowego, rozpoznania rynku ukraińskiego w zakresie produkcji okien i drzwi z PCV i drewna, wyszukaniu i analizie fabryk porównywalnych ze Spółką "A" z o. o.; - Spółka "B" wykonanie w/w usług powierzyła podwykonawcy - firmie "C" G.P. na podstawie ustnej umowy; - żadna z kontrolowanych firm nie udokumentowała wydatków związanych z wykonaniem przedmiotowych usług; - G.P. - wykonawca usług - nie pamięta, gdzie przekraczał granice, z kim współpracował - nie podał nazwisk osób, nie podał nazw miejscowości oraz nazw i adresów fabryk, które miał odwiedzać; - przedstawione przez Spółkę "A" dokumenty w znacznym stopniu nie odpowiadają opisowi materiałów zgromadzonych przez G.P. - brak jest teczek zawierających pisemne opracowania na tematy określone w umowie z dnia [...] marca 1998 r.; - w materiałach przekazanych przez Spółkę "B" znajdują się dokumenty, które powstały po terminie odbioru zleconej usługi, a także dokumenty, które nie mają związku ze zleconymi usługami; - zeznania składane przez G.P. nie potwierdziły faktu przeprowadzenia na spotkaniu w W. kilkugodzinnej prelekcji na tematy objęte zakresem usługi; - wykazane przez Spółkę "A" przychody ze sprzedaży wyrobów ( zawiasy, nasadki na zawiasy, śruby ) nie mogły być efektem wykonanych usług marketingowych, ponieważ pierwsza sprzedaż na rynek wschodni - na Litwę - nastąpiła w miesiącu styczniu 1998 roku. Z firmą na Ukrainie dokonano tylko jednej transakcji sprzedaży - w miesiącu styczniu 1999 roku na kwotę [...]zł. Zebrany materiał dowodowy, a w szczególności ustalenia dokonane przez Urząd Kontroli Skarbowej w R. Ośrodek Zamiejscowy w J. świadczy o tym, że usługi określone w umowie z dnia [...]marca 1998 r. nie zostały wykonane. Faktura VAT nr [...] z dnia [...]kwietnia 1998 r. wystawiona przez firmę "C", która była podstawą do odliczenia podatku VAT przez Spółkę "B", a następnie przez Spółkę "A" nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, a działania podjęte przez w/w firmy prowadzone były z zamiarem stworzenia okoliczności mających na celu zmylenie osób trzecich i zmierzały do obejścia przepisów podatkowych. Dokonanie płatności za usługi przez Spółkę "A" i przez Spółkę "B" miało na celu uwiarygodnienie wykonania zleconej usługi. W związku z powyższym na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.), nie uznano za koszty uzyskania przychodów wydatków na zakup usług marketingowych w kwocie [...]zł. W odwołaniu z dnia [...] listopada 2003 r. Spółka " A" w Z. zarzuciła decyzji naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art.15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez nieznanie za koszt poniesiony w związku z uzyskanym przychodem łącznej kwoty [...]zł wydatków na zakup usług marketingowych. Zarzucono też naruszenie przepisów art. 122, 180, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnień wyjaśnień składanych w trakcie postępowania podatkowego oraz niepodjęcie wszelkich działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano dodatkowo, że w dniu [...]stycznia 2004 r. do organu odwoławczego wpłynęło od pełnomocnika Spółki "A" pismo przekazujące dodatkowe dowody mające przyczynić się do wyjaśnienia zarzutów postawionych przez organ pierwszej instancji w sprawie wymiaru podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 rok. Jak wynika z tego pisma dowody te, to przesłane pocztą elektroniczną treść tłumaczeń z języka rosyjskiego na język francuski, w wersji zdrukowanej z przesłanej poczty, opracowań wykonanych w 1998 r. w związku z realizacją umowy zawartej pomiędzy firmą "A " a firmą "B" Sp. z o.o. w W.. Pełnomocnik w powyższym piśmie zobowiązał się jednocześnie, iż do dnia [...] stycznia 2004 r. dostarczy oryginały tłumaczeń z języka rosyjskiego na język francuski, jak również zlecone przez spółkę tłumaczenie na język polski. W dniu [...] stycznia 2004 r. do organu wpłynęły oryginały tłumaczenia opracowań wykonanych na zlecenie strony z języka rosyjskiego na język francuski oraz treść pisma w języku francuskim skierowanego do A.B. od J. M., z którego wynika, iż mimo usilnych starań nie zostały odnalezione rosyjskie oryginały. W obu wypadkach są to tłumaczenia z języka rosyjskiego na język francuski. Strona nie przedstawiła natomiast tłumaczenia na język polski w/w opracowań. W związku z tym organ stwierdził, że organ nie może ustosunkować się do treści dowodów, ponieważ nie przedłożono ich w języku polskim. Obcojęzyczne dokumenty, bez ich urzędowego przetłumaczenia na język polski, w świetle przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nie mogą być uznane za dowód w sprawie, gdyż posługiwanie się nimi w postępowaniu prowadzonym przez organ administracji publicznej jest sprzeczne z prawem tj. z art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim ( Dz. U. Nr 90, poz. 999 ze zm.) Jednakże nadmienić należy, że z przesłanych opracowań - raportów w języku francuskim wynika, iż zostały one sporządzone przez firmę "J." w marcu 1998 r., a więc nie mogły być wykonane w związku z realizacją umowy z dnia [...] marca 1998 r. zawartej pomiędzy firmą "A" a firmą "B", skoro materiały świadczące o wykonaniu umowy doręczono w kwietniu 1998 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuciła decyzjom organu I i II instancji - naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności nieuznanie za dowód w sprawie przedłożonych w dniu [...]stycznia 2004 r. kopii opracowań. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1§ 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. ), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Odnośnie zarzutu naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że zgodnie z jego brzmieniem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym zwraca się uwagę, że kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki związane z marketingiem i promocją bądź innymi usługami, jednakże podatnik powinien wykazać w sposób wiarygodny potwierdzenie ich wykonania. Z chwilą bowiem zakwestionowania zaliczenia przez organy podatkowe konkretnego wydatku, jako niebędącego kosztem uzyskania przychodów, na podatniku ciąży obowiązek wykazania, iż zamiar poniesionych wydatków był obiektywnie związany z osiągniętym lub nawet zamierzonym przychodem ( por. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 356/04 " LEX" nr 133956 ). W okolicznościach niniejszej sprawy wskazać należy, że skarżąca Spółka nie wykazała, aby usługi, których wykonanie powierzono Spółce " B" zostały przez nią rzeczywiście wykonane. Wystawienie faktur VAT o numerach [...],[...] i [...] z dnia [...] kwietnia 1998r. oraz materiały zebrane w segregatorze (k.212 akt administracyjnych) nie mogą stanowić dowodu, że to firma wskazana w umowie była wykonawcą zamówionych usług. Również ustalenia dokonane w trakcie kontroli Spółki " B" wskazują ,że to nie ten podmiot wykonał usługi objęte umową z [...] marca 1998r. (k.800-807). Wskazany zaś jako wykonawca ustnej umowy G.P. składał na powyższą okoliczność sprzeczne zeznania (k.390 - 391, k. 392, k. 620 ). W związku z powyższym nie można przyjąć, że to istotnie G.P. był wykonawcą zamówionych usług. Odnośnie zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przepisów proceduralnych stwierdzić należy, że organy podjęły wszelkie dostępne środki w celu ustalenia rzeczywistego stanu sprawy. Służyły temu kontrole zarówno przeprowadzono w skarżącej Spółce oraz spółce "B" i u G.P.. Nie można uznać też zarzutu strony skarżącej, że organ odwoławczy nie przeprowadził dowodu z przedłożonych przy piśmie z dnia [...] stycznia 2004 r. dokumentów w języku francuskim ( k. 868-895 ). Strona sama zobowiązała się do przedstawienia tłumaczenia na język polski w terminie do [...] stycznia 2004 r. ( k. 868 ), ale tego nie uczyniła. Spółka zdawała sobie przy tym sprawę z faktu, że od dnia [...]stycznia 2004 r. rozpoczął bieg 7- dniowy termin przewidziany w art. 200 Ordynacji podatkowej, umożliwiający zapoznanie się z zebranym materiałem dowodowym ( k. 866-867 ). Tak więc to na stronie ciążył obowiązek dostarczenie w terminie tłumaczenia obcojęzycznych dokumentów. Mimo tego braku organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji odniósł się do przedłożonych tekstów sporządzonych w języku francuskim. W tych okolicznościach Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem i dlatego skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm.) /-/K.Pawlicki /-/W.Zygmont /-/J.Małecki M.R.