I SA/Po 319/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as. sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2007r. sprawy ze skargi A.J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 2000 zł (dwa tysiące złotych ) tytułem zwrotu kosztów sądowych; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ J. Ruszyński /-/ S. Zapalska Wnioskiem z dnia [...] r. A.J. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego o zwrot niesłusznie pobranego podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych. A.J. wskazała, że prowadzi firmę handlową, której główną działalność stanowi nabywanie samochodów osobowych używanych we Francji w celu ich dalszej odsprzedaży na terytorium Polski. Od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu uiszczała podatek akcyzowy. Od [...] r. do [...] r. dokonała wpłaty na poczet podatku akcyzowego kwotę [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 57 samochodów osobowych. Zdaniem podatniczki od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej polskie organy administracyjne związane są postanowieniami Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. W związku z tym obowiązek zapłaty podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest niezgodny z : art. 23, 25 i 90 TWE. Państwa Członkowskie nie mogą nakładać na towary sprowadzone z państw Unii Europejskiej pośrednich lub bezpośrednich podatków, które byłyby wyższe niż nakładane na towary krajowe. Wnioskodawczyni powołała się na orzecznictwo ETS, który stwierdził, że zabrania się różnicowania stawek podatku nakładanego na samochody, który w praktyce dotyczy głównie samochodów importowanych z innych krajów członkowskich, a tym samym stanowi formę ukrytej dyskryminacji towarów pochodzących z tych krajów. W załączeniu podatniczka przedłożyła deklaracje uproszczone nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych oraz dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Decyzją nr [...] z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił stwierdzenia nadpłaty oraz zwrotu podatku akcyzowego w kwocie [...] zł zapłaconego w związku z nabycie wewnątrzwspólnotowym 57 samochodów osobowych. Organ uznał, że podatek akcyzowy wykazany przez podatniczkę w przedstawionych deklaracjach uproszczonych nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych jest podatkiem należnym w świetle art. 81 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, który stanowi, że podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nierejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane: po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego, dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Za bezpodstawne należy uznać stwierdzenie podatnika, że pobranie akcyzy od samochodów osobowych jest niezgodne z przepisami unijnymi, ponieważ z dniem akcesji Polski do Wspólnoty Europejskiej funkcjonuje nowy wspólnotowy system podatku akcyzowego. W zakresie tego podatku przepisy prawa wspólnotowego regulują kwestie odnoszące się do samej konstrukcji systemu akcyzowego oraz kwestie mające zastosowanie dla wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, natomiast pozostawiają państwom członkowskim swobodę w zakresie opodatkowania akcyzą wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych. Zgodnie z prawem wspólnotowym samochody osobowe nie są wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi i w myśl postanowień dyrektywy Rady z dnia 25 lutego 1992r. w sprawie przepisów ogólnych dotyczących wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz w sprawie składowania, przepływu i nadzorowania takich wyrobów, państwa członkowskie zachowują prawo do wprowadzania i utrzymania podatku akcyzowego na inne wyroby niż wyroby akcyzowe zharmonizowane. Zgodnie z art. 80 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju, a także importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podatkowi temu podlegają zarówno samochody osobowe nabywane w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej jak i samochody nabywane w Polsce. Dlatego też w ocenie organu zarzut niezgodności przepisów dotyczących podatku akcyzowego z art. 90 Traktatu jest bezzasadny. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym zarzuca zaskarżonej decyzji niezastosowanie przepisów Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE), którego Polska jest stroną. Zdaniem strony obowiązek zapłaty podatku akcyzowego jest niezgodny z: art. 23 ust. 1 i 2 TWE, który stanowi, że podstawą Wspólnoty jest Unia Celna, która rozciąga się na całą wymianę towarową i obejmuje zakaz ceł przywozowych i wywozowych między Państwami Członkowskimi, oraz wszelkich opłat o skutku równoważnym, art. 25 TWE stanowiącym, że cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi, art. 90 stanowiącym, że żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty krajowe. Pojazdy używane zarejestrowane i niezarejestrowane na terytorium Polski są towarami podobnymi. Dlatego też różnicowanie podatków wewnętrznych nakładanych na te pojazdy jest naruszeniem zakazu dyskryminacji podatkowej, określonej w art. 90 TWE. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Zdaniem organu odwoławczego przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie stanowią formy dyskryminacji podatkowej wobec samochodów pochodzących z innych Państw Członkowskich. Zaznacza, że wszystkie samochody osobowe są obciążone tą sama stawką podatku akcyzowego, bez względu na kraj, z którego pochodzą. Jedynie data pierwszej rejestracji samochodu liczona od daty produkcji może powodować wzrost stawki akcyzy. W ocenie organu odwoławczego została zachowana bezstronność systemu podatkowego, tym samym nie doszło do naruszenia art. 90 TWE. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji podnosząc ponownie, że przepisy prawa krajowego, na podstawie których został zapłacony podatek akcyzowy od samochodów osobowych z tytułu wewnątrzwspólnotowego ich nabycia są niezgodne z Prawem Europejskim. Akcyza nałożona na samochody używane nabyte w innym państwie członkowskim ma charakter dyskryminujący i jest sprzeczna z art. 23, 25 i 90 TWE. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W niniejszej sprawie opisane wyżej okoliczności faktyczne są niesporne. Spór między stronami dotyczy natomiast opodatkowania w Polsce podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia używanych samochodów osobowych. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega między innymi nabycie wewnątrzwspólnotowe. Obowiązkowi zapłacenia akcyzy podlegają samochody osobowe niezarejstrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są: 1) podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją na terenie kraju, 2) importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 1 i 2 ustawy) Samochody osobowe są wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi w rozumieniu ustawy. Stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65% podstawy określonej w art. 10 w związku z art. 75 ustawy. Na podatnikach dokonujących nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych - po ich przywozie do kraju - ciąży na podstawie art. 76 ust. 1 ustawy obowiązek złożenia deklaracji uproszczonej do właściwego naczelnika urzędu celnego i zapłaty akcyzy w terminie 5 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego. Akcyzie podlegają w Polsce samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. W przypadku krajowej sprzedaży samochodów osobowych podatnikami są tylko te podmioty, które dokonują nabycia samochodów przed ich pierwszą rejestracją. Z tego uregulowania wynika, że krajowa sprzedaż samochodów osobowych używanych nie podlega akcyzie, skoro jej przedmiotem są samochody już wcześniej zarejestrowane. Nabycie samochodu osobowego używanego w innym państwie Unii Europejskiej podlega podatkowi akcyzowemu, ponieważ przedmiotem nabycia są pojazdy niezarejstrowane w Polsce. Wątpliwość co do zgodności z prawem europejskim jest uregulowanie zawarte w § 7 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm./. stanowiącym, że w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu dokonywanych po upływie 2 lat kalendarzowych od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy stosuje się procentowe stawki akcyzy obliczone według stosownego wzoru. Z dniem 01 maja 2004 r. prawo wspólnotowe stało się częścią polskiego porządku prawnego. Prawo wspólnotowe wiąże każde państwo członkowskie Unii Europejskiej. Częścią tego porządku prawnego jest artykuł 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Umowa międzynarodowa, którą jest Traktat spełnia funkcję nadrzędną nad krajowym porządkiem prawnym /art. 91 ust. 1 Konstytucji RP/. Nadrzędność ta skutkuje bezpośrednim stosowaniem umowy międzynarodowej. W przypadku kolizji ustaw krajowych z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, prawo stanowione w tych umowach jest stosowane bezpośrednio i ma pierwszeństwo przed prawem krajowym /art. 91 ust. 3 Konstytucji RP/. Pierwszeństwo przed odpowiednimi uregulowaniami zawartymi w krajowym systemie prawa podatkowego mają więc przepisy Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Wynika z niego, że Państwa Członkowskie nie nakładają bezpośrednio lub pośrednio na towary z Państw Członkowskich jakichkolwiek podatków wewnętrznych wyższych od tych, które nakładają bezpośrednio lub pośrednio na podobne towary krajowe. Opodatkowanie polską akcyzą samochodów przywożonych z innych państw członkowskich WE spowodowało wystosowanie przez polski sąd administracyjny, pytania prejudycjalnego o rozstrzygnięcie m. in. zagadnienia, czy przepis art. 90 zdanie pierwsze TWE, zezwala państwu członkowskiemu na nałożenie podatku akcyzowego na samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich przy jednoczesnym nieobciążaniu tym podatkiem sprzedaży samochodów używanych zarejestrowanych już w Polsce, w sytuacji, kiedy podatek akcyzowy został nałożony na wszystkie samochody niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z treścią art. 80 ust. 1 polskiej ustawy o podatku akcyzowym Udzielając odpowiedzi na zadane pytanie Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie C-313/05 orzekł, że Artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w Państwie Członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek. Do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma takie skutki. Wyrok z dnia 18 stycznia 2007 r. (C-313/05) wydany w trybie art. 234 TWE wiąże bezpośrednio jedynie Sąd, który zwrócił się o jego wydanie. Należy jednak podkreślić, że inne sądy orzekając w analogicznych sprawach są zobowiązane do uwzględniania orzecznictwa ETS. Odnosząc się zatem do treści orzeczenia ETS należy wskazać, że ETS orzekł, iż podatek akcyzowy, nałożony ustawą o podatku akcyzowym, nie stanowi cła przywozowego, ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE, ani też nie sprzeciwia się art. 28 TWE, ustanawiającemu zakaz wprowadzania ograniczeń ilościowych w przywozie oraz wszelkich środków o skutku równoważnym. W ocenie ETS polska ustawa o podatku akcyzowym narusza jednak zakaz dyskryminacji wyrażony w art. 90 akapit pierwszy TWE. W punkcie drugim sentencji wyroku ETS orzekł, iż artykuł 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w Państwie Członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek. Tak sformułowana sentencja wyroku nie sprzeciwia się jednak podatkowi akcyzowemu co do zasady. Wyraźnie wskazuje na to ETS w drugim zdaniu drugiego punktu sentencji wyroku, stwierdzając, że do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne w postępowaniu przed sądem krajowym, a w szczególności stosowanie §7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. nr 87, poz. 825 ze zm.), ma takie skutki. Biorąc pod uwagę opisany powyżej wyrok ETS należy stwierdzić, że to sąd krajowy w postępowaniu dotyczącym konkretnej sprawy jest zobowiązany do zastosowania zasady niedyskryminacji wynikającej z art. 90 akapit 1 TWE, zgodnie z wykładnią przedstawioną w powyższym wyroku przez ETS. Podatek nakładany w Polsce nie może zatem w sposób mniej korzystny traktować towarów nabywanych w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej i następnie wwożonych na teren kraju, od towarów nabywanych na jego terytorium. Oznacza to, że niezgodne z prawem wspólnotowym są postanowienia polskiej ustawy podatkowej w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w Państwie Członkowskim innym niż Polska, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek. Takie sformułowanie rodzi szereg konsekwencji na gruncie rozpatrywanej sprawy. Bezsporne jest, że skarżąca dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych starszych niż dwa lata. W związku z przyjętym rozstrzygnięciem, kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w Państwie Członkowskim innym niż Polska, nie może przewyższać rezydualnej kwoty tego podatku zawartej w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce. Skoro nabywcy używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie na terenie kraju nie są zobowiązani do uiszczenia podatku według podwyższonej, na podstawie §7 powołanego powyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. (w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2006 r.), stawki to zwiększona stawka podatkowa, sięgająca nawet 65% podstawy opodatkowania, nie może również znaleźć zastosowania do używanych samochodów osobowych starszych niż dwuletnie nabywanych w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej. W konsekwencji, wobec używanych samochodów osobowych nabywanych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów dopuszczalne jest stosowanie wyłącznie stawki w wysokości 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 i 3,1% dla pozostałych samochodów osobowych. Nabycie "nowych" samochodów (nie starszych niż dwuletnie) podatek akcyzowy w Polsce nie sprzeciwia się zasadzie niedyskryminacji podatkowej wyrażonej w art. 90 akapit 1 TWE. Nie ma zatem podstaw do weryfikowania wysokości opodatkowania, jeśli pobrano podatek akcyzowy wg. stawki 13,6% dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000cm3 i 3,1% dla pozostałych samochodów osobowych. Sąd rozpatruje niniejszą sprawę podkreśla, że polska ustawa nie posługuje się pojęciem "wartości rynkowej" pojazdu ani w odniesieniu do samochodów nabywanych w kraju, ani tym bardziej do samochodów nabywanych w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Wyrok ETS nie może więc stanowić podstawy prawnej dla organów podatkowych do weryfikowania podstawy opodatkowania i zrównania jej z wartością rynkową samochodu. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należnej od tych wyrobów. Natomiast na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Określając podstawę opodatkowania polski ustawodawca, zarówno w przypadku nabycia krajowego, jak i nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie stosuje obiektywnego kryterium "wartości rynkowej" towaru, lecz posługuje się kryterium subiektywnym "kwoty należnej z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszonej o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów" i "kwoty, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić". Przez "wartość rynkową podobnych pojazdów", do której nawiązuje ETS w drugim punkcie sentencji wyroku należy więc rozumieć odpowiednio kwotę należną z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów i kwotę, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Na podkreślenie zasługuje fakt, iż nie sposób z wyroku ETS wywnioskować niezgodność podstaw opodatkowania, określonych w polskiej ustawie o podatku akcyzowym z jakimkolwiek przepisem prawa wspólnotowego. Wniosek taki jest zasadny w świetle orzeczenia ETS, gdyż w opisywanym wyroku ETS zakwestionował jedynie uregulowania dotyczące samochodów starszych niż dwuletnie, a elementem, który różni opodatkowanie samochodów nowych (nie starszych niż dwuletnie) i używanych (starszych niż dwuletnie) jest ukształtowanie stawki podatkowej, a nie podstawy opodatkowania. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że omawiany wyrok ETS zakazuje stosowania wyższej stawki na używane samochody osobowe nabywane w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej, niż na podobne pojazdy nabywane w Polsce. Wyrok ten nie rozstrzyga kwestii możliwości weryfikacji podstawy opodatkowania, gdyż ten element konstrukcji podatku nie wpływa na dyskryminację podatkową samochodów nabywanych w innych Państwach Członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Mając na uwadze powyższe rozważania, organy podatkowe, rozpatrując ponownie wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym pobranym od wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych, są zatem zobowiązane do zbadania, w jakiej wysokości skarżąca wykazała zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej i wpłaciła zadeklarowany podatek, biorąc pod uwagę, że wysokość stawki podatkowej musi być jednolita bez względu na wiek nabywanego samochodu osobowego w innym państwie członkowskim UE. Podstawą opodatkowania powinna stanowić kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, a więc rzeczywista cena uiszczona w związku z nabyciem samochodu. W tym zakresie Sąd podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 listopada 2005r. sygn. akt I SA/Łd 980/05, który został zaakceptowany w wyroku NSA z dnia 26 października 2006r. sygn. akt I FSK 146/06. Z tych powodów Sąd wniesioną skargę uznał za uzasadnioną i na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. "a", art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ J. Ruszyński /-/ S. Zapalska AR