I SA/Po 334/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 listopada 2013r. sprawy ze skargi AW na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. stwierdza, że postanowienie wymienione w punkcie I nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ( [...] 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2106/10, uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Po 117/10, oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], Nr [...], określającą A. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości [...] zł. W toku ponownie prowadzonego postępowania odwoławczego od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P., uwzględniając wytyczne zawarte w w/w wyroku NSA z dnia 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2106/10, postanowieniem z dnia [...], nr [...], zwrócił sprawę organowi pierwszej instancji w celu dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji. Decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. zmienił decyzję z dnia [...], nr [...] i określił A. W. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w wysokości [...] zł. Przesyłka zawierająca powyższą decyzję została doręczona, jak wynika z pocztowego potwierdzenia odbioru, pełnomocnikowi podatnika w dniu [...] grudnia 2012 r. Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2012 r. (nadanym w tym samym dniu) A. W., reprezentowany przez doradcę podatkowego, wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w P. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...], nr [...]. W argumentacji wniosku podniesiono, że w dniu [...] grudnia 2012 r. zostało złożone odwołanie od w/w decyzji. Jako dowód wniesienia odwołania wskazano załączoną do wniosku kserokopię koperty wraz z potwierdzeniem odbioru. Następnie podatnik wyjaśnił, że na kopercie, mimo podania adresu właściwego dla siedziby Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., omyłkowo wskazano jako odbiorcę Dyrektora Izby Skarbowej w P. Podatnik podkreślił, że doręczyciel nie doręczył przesyłki żadnemu z tych organów, lecz dokonał jej zwrotu do nadawcy. Podatnik wyraził przekonanie, że gdyby doręczyciel działał zgodnie z informacją zawartą na kopercie, tj. że przesyłkę należy doręczyć Dyrektorowi Izby Skarbowej w P., to zgodnie z art. 170 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej w skrócie: "Ordynacja podatkowa"), odwołanie zostałoby złożone z zachowaniem terminu. Ponadto wskazano, że strona, wiadomość o zaistniałej pomyłce powzięła w dniu [...] grudnia 2012 r., gdy doręczyciel zwrócił jej przesyłkę. Z uwagi na powyższe, podatnik złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a wraz z nim wniósł odwołanie od decyzji. Postanowieniem z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając na podstawie art. 216 § 1, art. 162 § 1 i § 2 i art. 163 § 2 oraz art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, odmówił A. W. przywrócenia terminu do wniesienia powyższego odwołania i jednocześnie stwierdził, że odwołanie to zostało wniesione z uchybieniem terminu do dokonania tej czynności. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że podatnik uchybił terminowi do wniesienia odwołania. Organ wyjaśnił, że organ podatkowy I instancji, który wydał decyzję, prawidłowo poinformował podatnika o przysługującym jemu prawie do złożenia odwołania od decyzji: wskazał, że odwołanie to winno być złożone w terminie 14 dni od daty otrzymania decyzji. Podkreślono, że z akt sprawy wynika, że decyzja Dyrektora Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] została doręczona pełnomocnikowi podatnika w dniu [...] grudnia 2012 r., a zatem termin do wniesienia odwołania upływał z dniem [...] grudnia 2012 r. Powołując się na treść art. 223 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w P. zaznaczył, że odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Ponadto, przytaczając treść art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej wskazano, że termin uważa się za zachowany m.in., jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego. Organ odwoławczy zaakcentował, że pełnomocnik strony po sporządzeniu odwołania, adresując przesyłkę omyłkowo wskazał jako odbiorcę Dyrektora Izby Skarbowej w P., natomiast adres odbiorcy właściwy dla siedziby Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Okoliczność ta, zdaniem organu, wskazuje, że pełnomocnik nie dołożył należytej staranności w dbałości o interesy strony. Zaznaczono bowiem, że zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W ocenie organu, w analizowanej sprawie uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie nastąpiło bez winy strony. Stwierdzono bowiem, że powołana przez podatnika przyczyna uchybienia terminu, tj. brak działania doręczyciela, nie może być uznana za uprawdopodobnienie braku winy pełnomocnika. Ponadto, za bezpodstawną uznano argumentację pełnomocnika strony, że gdyby doręczyciel działał zgodnie z informacją zawartą na kopercie i doręczył przesyłkę Dyrektorowi Izby Skarbowej w P., to zgodnie z art. 170 § 2 Ordynacji podatkowej, odwołanie zostałoby złożone z zachowaniem terminu. Odnosząc się do powyższej argumentacji, organ odwoławczy podkreślił, że pełnomocnik podatnika nie podważa faktu, że przesyłka zawierająca odwołanie z dnia [...] grudnia 2012 r. została omyłkowo zaadresowana. Wskazano, że z załączonej do wniosku kserokopii koperty wynika, że adresatem przesyłki był Dyrektor Izby Skarbowej w P., ul. [...], [...] P. (taki sam adresat wskazany został na zwrotnym potwierdzeniu odbioru), adnotacja doręczającego "adresat nieznany". Zwrócono także uwagę, że pod adresem tym mieści się siedziba Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., czyli instytucji (organu) innej niż wskazana na przesyłce. Powołane okoliczności, zdaniem organu, świadczą o tym, że to nie "zła wola" lub brak działania doręczyciela przyczyniły się do niedoręczenia przesyłki. Zaznaczono, że nie można żądać, jak chce tego pełnomocnik podatnika, aby doręczyciel, pomimo błędnie wskazanego adresu odbiorcy, starał się ustalić ten adres bądź odbiorcę listu, w celu doręczenia przesyłki. Mając na względzie powyższe oraz fakt, że strona nie kwestionuje tego, że omyłkowo jako odbiorcę przesyłki wskazano Dyrektora Izby Skarbowej w P., organ uznał, że wina adresującego przesyłkę jest bezsporna i w konsekwencji stwierdził, iż pełnomocnik podatnika nie dołożył należytej staranności w wykonywaniu powierzonych jemu czynności, skutkiem czego, odwołanie z dnia [...] grudnia 2012 r. nie zostało wniesione w terminie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu A. W., reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w P., a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie: - art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na bezpodstawnym uznaniu, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło z winy skarżącego, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania oraz równego traktowania interesów zarówno budżetu państwa, jak i podatnika. W uzasadnieniu skargi wskazano, że w dniu [...] stycznia 2013 r. skarżący otrzymał do wiadomości pismo skierowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P., iż - stosownie do art. 15 i art. 170 § 1 w związku z art. 223 § 1 Ordynacji podatkowej - odwołanie zostało przekazane organowi I instancji w celu realizacji postanowień wynikających z przepisu art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, treść powyższego pisma świadczyła o tym, że jego wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został rozpatrzony pozytywnie. Podkreślił bowiem, że gdyby jego wniosek miałby zostać oddalony z przyczyn proceduralnych, których zbadanie nie wymagało zaangażowania organu I instancji, to bezcelowe byłoby przekazanie Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w P. odwołania celem ustosunkowania się do zawartych w nim zarzutów. Ponadto skarżący stwierdził, że otrzymane przez niego w dniu [...] stycznia 2013 r. pismo przedstawiające stanowisko w sprawie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. mogło jedynie go utwierdzić, iż wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie został oddalony. Autor skargi wyraził pogląd, że przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie jest uzależnione od zasadności zarzutów zawartych w załączonym do wniosku o przywrócenie terminu odwołaniu i od stanowiska organu I instancji. Z powyższego wywiódł, że podjęte przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. działania nie znajdują racjonalnego uzasadnienia, a tym samym czynią zasadnym zarzut działania w sposób sprzeczny z treścią art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się natomiast do istoty sporu, skarżący podniósł, że we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazał, dlaczego przesyłka nie trafiła do Dyrektora Izby Skarbowej w P. Jego zdaniem, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wskazuje jednoznacznie, że organ podejmował rozstrzygnięcie w sposób dowolny, z przekroczeniem ustawowych granic. Podkreślił bowiem, że organ odwoławczy stwierdził, że to nie "zła wola" lub "brak działania doręczyciela" przyczyniły się do niedoręczenia przesyłki, lecz błędne zaadresowanie przesyłki. Skarżący zwrócił uwagę na fakt, że w zakresie przywrócenia terminu, podmiot ubiegający się o jego przywrócenie, jest obowiązany uprawdopodobnić (nie udowodnić), iż przyczyna w zwłoce nie wynika z jego złej woli. Ma uprawdopodobnić brak swojej winy i to, że przeszkoda była od niego niezależna. W ocenie skarżącego, sytuacja taka miała miejsce w sprawie. Zaakcentował, że wskazanie niewłaściwego adresu dla organu, który jest jedyny tego rodzaju w P., może świadczyć o tym, że to nie była przeszkoda uniemożliwiająca doręczenie przesyłki. Podkreślił, że Poczta Polska wie, gdzie mieści się Izba Skarbowa w P., a tym samym, zwrot przesyłki, a nie pozostawienie jej adresatowi (nawet przy błędnym adresie), jest działaniem wyjątkowym i nie spotykanym w praktyce. Autor skargi zaznaczył także, że jego działanie, mające na celu złożenie odwołania, nie sprowadzały się do działania "na ostatnią chwilę". Stwierdził ponadto, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. zdaje się wykazywać nadmierny formalizm w swoim podejściu do starannego działania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Sąd nie będąc związany granicami skargi stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. naruszył przepisy art. 163 § 1 w zw. z art. 162 § 1 i § 2, art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U z 2012 r. poz. 749 ze zm.), poprzez ich zastosowanie w sprawie. Z przepisów tych wynika, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, w sytuacji gdy strona nie wniesie odwołanie terminie 14 dni od dnia doręczenia jej decyzji. Natomiast właściwy w sprawie organ podatkowy jest obowiązany przywrócić termin, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki: a) uchybienie terminowi nastąpiło bez winy zainteresowanego i brak winy zostanie uprawdopodobniony, b) zainteresowany złożył wniosek o przywrócenie terminu w ciągu siedmiu dni od ustania przyczyny uchybienia terminu, c) zainteresowany dopełnił czynności, dla której określony był termin jednocześnie ze złożeniem wniosku o przywrócenie terminu. W przedmiotowej sprawie odwołanie zostało nadane we właściwym terminie do jego wniesienia, tj. w dniu [...] grudnia 2012 r. Na kopercie wskazano wprawdzie jako adresata "Dyrektora Izby Skarbowej", ale podany tam adres "ul. [...], [...] P." pod którym znajduje się siedziba Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej, czyli organu pierwszej instancji, był prawidłowy. Odwołanie zawarte w kopercie wskazywało na właściwego adresata. Przesyłka została jednak zwrócona do nadawcy z adnotacją, że adresat jest nieznany. Przy czym bez znaczenia w sprawie było, czy to organ odmówił przyjęcia korespondencji, czy to doręczyciel sam stwierdził, że "adresat jest nieznany". W takiej sytuacji w ocenie sądu wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania był zbędny, a postępowanie w tym zakresie bezprzedmiotowe. Nie było więc potrzeby przywracania terminu, a stwierdzenie przez organ, że odwołanie zostało nadane po terminie było nieprawidłowe. Z tych powodów sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł, jak w sentencji wyroku.