I SA/Po 336/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 2006 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące od lipca do października 2007 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2011r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił A. B. w przedmiocie podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za miesiąc: lipiec 2006r. – [...] zł, sierpień 2006r. – [...]zł, wrzesień 2006r. – [...] zł, październik 2006r. – [...] zł, listopad 2006r. – [...] zł, grudzień 2006r. –[...]zł. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiąc: lipiec 2007r. – [...]zł, sierpień 2007r. – [...]zł, wrzesień 2007r. – [...]zł, październik 2007r. – [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że A, B., prowadząc działalność gospodarczą w zakresie robót ogólnobudowlanych w budownictwie mieszkaniowym, przemysłowym i drogowym na terenie całego kraju pod nazwą Spółka A N. W. [...] G., obniżyła podatek należny o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu oleju napędowego wystawionych przez: -Spółka B., ul. W. [...],[...] P. dalej Spółka B , - Spółki C ., ul. J.H. D. [...],[...] P. dalej Spółka C , - Spółki D Sp. z o.o., ul. J.H. D.[...] , [...] P., dalej Spółka D. Łączna wartość wykazana na fakturach zakupu od ww. firm w kontrolowanym okresie wyniosła netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. Postanowieniem z dnia [...] maja 2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej do prowadzonego postępowania włączył materiał dowodowy przekazany przez: - Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w P., m.in. protokół przesłuchania świadka R. B. (męża A. B.) z dnia [...] marca 2011r., protokoły przesłuchań J. I. (nieformalnego współpracownika B), protokół przesłuchania A.W.-M. (nieformalnej "pomocy księgowej" w Spółce B), Z. K. (informatyka instalującego program EKONOM służący m.in. do drukowania faktur w spółkach Spółka B, Spółka C, Spółka D i innych), - pismo Urzędu Regulacji Energetyki nr [...] z [...].06.2009 r. - Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w P. K. G., obejmujący uwierzytelnione kserokopie dowodów zgromadzonych w aktach postępowania przeprowadzonego wobec Spółki B (m.in. prawomocną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] czerwca 2010r. wydaną dla Spółki B), - Naczelnika Wydziału Urzędu Kontroli Skarbowej w P., obejmujący uwierzytelnione kserokopie dowodów zgromadzonych w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec Spółki D oraz Spółki C - Naczelnika Wydziału Urzędu Kontroli Skarbowej w P., obejmujący zestawienie faktur sprzedaży Spółki B na rzecz A. B., - Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., obejmujący wydruki z podsystemu "Kontrola" deklaracji VAT-7 za okres od VII do XII 2006r. oraz od VII do X 2007r. A. B., - Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. uwierzytelnione kserokopie deklaracji VAT-7 za okres od VII do XII 2006r. oraz od VII do X 2007r. Na podstawie materiału dowodowego organ I instancji ustalił, że A. B. odliczyła podatek naliczony z tzw. "pustych faktur". Organ w uzasadnieniu decyzji opisał mechanizm działania firm Spółki B, Spółki C i Spółki D. Prezesem zarządu i jedynym udziałowcem spółki B był W.F., osoba niezdolna do samodzielnego zarządzania spółką, wszelkie czynności związane z prowadzeniem spółki były dokonywane tylko i wyłącznie w obecności i pod nadzorem J. I. Powyższy sposób działania spółki znajduje odzwierciedlenie w zeznaniach J. I. z dnia [...] października 2008r., [...] listopada 2008r., [...] listopada 2008r. i [...] listopada 2008r. J. I. w trakcie przesłuchań przyznał się do uczestniczenia w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się obrotem tzw. "pustymi fakturami" oraz obrotem paliwami niewiadomego pochodzenia. Zeznał on również, że spółka B nie posiadała pojazdów przystosowanych do przewozu paliwa, bazy paliwowej i innych środków trwałych umożliwiających obrót paliwami płynnymi. W wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji z dnia [...]06.2010r. dotyczącej spółki B uznano, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, iż dostawa towarów przez Spółkę B nie miała miejsca, więc na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie powstał obowiązek podatkowy. W związku z powyższym spółka w okresie od stycznia do października 2006 r. faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej. Spóónie złożyła odwołania od ww. decyzji i tym samym decyzja ta stała się ostateczna. Ponadto, w toku postępowania organ I instancji ustalił, że A. B. w okresie od października do grudnia 2006r. obniżyła podatek należny o kwotę podatku naliczonego wynikającego z fikcyjnych faktur zakupu oleju napędowego, wystawionych przez Spółkę C. Z materiału zgromadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wynika, że Spółka B posiadała bazę odbiorców "pustych faktur" liczącą ok. 1 tysiąca podmiotów. Następnie po likwidacji Spółka B baza ta została przekazana do spółki C, która "kontynuowała" działalność prowadzoną wcześniej w ramach Spółki B. Z uwagi na niemożność dotarcia do przedstawicieli, bądź pracowników spółki (pod wskazanym adresem spółka nie prowadziła działalności gospodarczej), na podstawie Krajowego Rejestru Sądowego, organ I instancji ustalił, że prezesem C był J.B., który podobnie jak W. F. tylko formalnie kierował spółką . Działalność spółki C również polegała wyłącznie na wystawianiu faktur sprzedaży paliw płynnych nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Spółka ta podobnie jak Spółka B nie posiadała bazy paliw płynnych ani środków transportu do przewozu paliw płynnych. W spółce tej także działał J. I. W oparciu o pismo Urzędu Regulacji Energetyki nr [...] z dnia [...]czerwca 2009r. oraz nr [...] z dnia [...] października 2011r. ustalono, że Spółka C nie posiadała koncesji na obrót paliwami ciekłymi, jak również nigdy o taką koncesję nie występowała. W miejscu prowadzenia działalności tj. w P. na ul. D. [...] ww. Spółka wynajmowała pomieszczenia biurowe od dnia [...].11.2006r. na podstawie porozumienia zawartego w dniu [...]10.2006r. pomiędzy W. SA a spółką C. Po likwidacji spółki C działalność zorganizowanej grupy przestępczej, polegającej na wprowadzaniu do obrotu gospodarczego paliwa niewiadomego pochodzenia, została kontynuowana przez spółkę D. W oparciu o zebrany materiał dowodowy ustalono, że prezes spółki M.Ż.był osobą, która nie zarządzała spółką i nie podejmowała żadnych decyzji związanych z jej działalnością. Objęcie funkcji prezesa spółki zaproponował mu także J. I., z którym zapoznał go Z. B - prezes I. sp. z o.o. J. I. zajmował się wszelkimi sprawami związanymi z działalnością spółki, m.in. przyjmował zamówienia na paliwo, kontaktował się z odbiorcami faktur, organizował transport paliwa do odbiorców, przynosił faktury i dowody prezesowi do podpisu. Prezes spółki M.Ż.nie wiedział, kto prowadzi ewidencję księgową spółki, ani gdzie znajdują się stacje paliw i magazyny spółki. Nie posiadał on również wiedzy, kto dostarcza paliwo do odbiorców. Spółka D nie posiadała podobnie jak Spółki B oraz Spółki C pojazdów przystosowanych do transportu paliwa, a także nie wynajmowała takich pojazdów. Ponadto ustalono, że w latach 2006-2007 spółka nie posiadała koncesji na obrót paliwami ciekłymi. Decyzją nr [...] z dnia[...]sierpnia 2008r. Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki cofnął Spółce D koncesję na obrót paliwami ciekłymi, z uwagi na nie wywiązywanie się przez spółkę z obowiązku uiszczania opłat koncesyjnych za lata 2006-2007. Nadto organ ustalił, że faktury zakupu paliw do spółek B, C oraz D również nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. W toku postępowania przesłuchano R. B. w dniu[...].02.2011r. oraz w dniu[...].08.2011r., który w imieniu A. B. zarządzał działalnością gospodarczą. Zeznał on, że od lipca 2003r. do chwili obecnej zajmuje się wszystkimi sprawami związanymi z działalnością firmy prowadzonej przez A. B., tj: dokonuje zakupu surowców i materiałów budowlanych oraz paliwa, podejmuje decyzje o wyborze kontrahenta, zajmuje się pozyskiwaniem zleceń w zakresie robót budowlanych, wystawia faktury VAT sprzedaży. W latach 2006-2007 kupował on olej napędowy do ciężkiego sprzętu budowlanego i do samochodów dostawczych m.in. od: Spółki B, Spółki C oraz Spółki D . Współpracę z tymi spółkami nawiązał przypadkowo na stacji paliw w P., znajdującej się na trasie w kierunku do P. Aktualnie stacja ta nie istnieje. Nieznana mu osoba przebywająca na tej stacji paliw zaproponowała możliwość zakupu hurtowej ilości oleju napędowego po atrakcyjnej cenie zakupu, która była niższa od rynkowych cen detalicznych. Pierwsze zamówienie na zakup paliwa złożył w trakcie zakupu paliwa na stacji paliw znajdującej się w P. na trasie w kierunku P.. Kolejne zamówienia na zakup paliwa składał tylko telefonicznie pod wskazany numer kontaktowy nieznanej osobie, uzgadniając ilość paliwa, cenę i miejsce dostawy. Zamówienia składał jednej osobie, a faktury na dostarczone paliwo otrzymywał od trzech różnych spółek, a mianowicie: Spółka B , Spółki C , Spółki D . Nie interesował się tym faktem, gdyż jak zeznał, na fakturze widniała ta sama cena za 1 litr oleju napędowego, jaką uzgodnił wcześniej, składając zamówienie. Paliwo dowożone było samochodami specjalistycznymi z cysternami. Nie potrafił określić marki ani znaków identyfikujących samochody, takie jak numer rejestracyjny lub logo firmy. Każdorazowo dokonywał odbioru paliwa na miejscu budowy. Paliwo rozwożono na place budów i rozlewano za pomocą dystrybutora do zbiorników. Za dostarczone paliwo otrzymywał jedną zbiorczą fakturę. Ilość dostarczonego paliwa była zgodna z ilością wypisaną na fakturze. Paliwo przywoziły dwie osoby, tj. kierowca, który obsługiwał dystrybutor oraz druga osoba, która wręczała mu fakturę i przyjmowała zapłatę za towar w formie gotówki. Nie otrzymywał i nie żądał żadnych dowodów zapłaty za towar. Do faktury załączone były tylko dokumenty Wz potwierdzające dostarczoną ilość paliwa. Zeznał też, że nie znał żadnej z osób dostarczających paliwo, ponieważ osoby te często się zmieniały. Nie posiadał żadnej wiedzy na temat tych kontrahentów oraz nie interesował się źródłem pochodzenia nabywanego paliwa. Jedynym powodem zakupu oleju napędowego od tych spółek była atrakcyjna cena zakupu, która była niższa od cen hurtowych stosowanych na innych stacjach paliw. Zaprzestał współpracy z wyżej wymienionymi firmami z powodu braku kontaktu telefonicznego z osobą przyjmującą zamówienia. W ocenie organ I instancji analiza zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wykazała, że faktury wystawione przez Spółki B, Spółki C, Biuro Handlowe Spółka D są fakturami nierzetelnymi. tj. nie potwierdzającymi rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych W tym stanie sprawy stwierdzono, że podatniczka dokonując w 2006r. i 2007r. naruszyła art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Pismem z dnia [...] listopada 2011r. strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji w całości oraz o uwzględnienie możliwości odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT na zakup oleju napędowego wystawionych przez Spółki B, Spółki C oraz Biuro Handlowe Spółka D . W ocenie strony, zakwestionowane faktury VAT dokumentują faktyczną dostawę paliwa, odebraną przez podatnika i za którą nastąpiła zapłata. Strona podnosi, że nie mogła przypuszczać, że istnieją nieprawidłowości po stronie kontrahentów, natomiast organ nie wykazał, że strona wiedziała lub powinna wiedzieć o rozbieżności pomiędzy określeniem sprzedawcy widniejącym na fakturze a rzeczywistym sprzedawcą. Zdaniem strony, zaskarżona decyzja narusza zasadę neutralności. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] lutego 2012r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu II instancji analiza całego zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, że Spółka B, Spółki C oraz Spółka D wystawiało faktury nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji, w celu wprowadzania do obrotu gospodarczego oleju napędowego niewiadomego pochodzenia. Rolą tych Spółek było pozorowanie czynności w zakresie obrotu olejem napędowym, ukrycia faktycznego źródła pochodzenia oleju napędowego. Spółki te nie posiadały ani też nie były właścicielem paliwem, które miało być przedmiotem transakcji. Nie posiadały koncesji na obrót paliwami ciekłymi, wymaganej zgodnie z art. 46 ust. 1 pkt. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity z 2007r., Dz. U. Nr 155, poz. 1095 ze zm.) i art. 32 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. - Prawo energetyczne - (tekst jednolity z 2006r. Nr 89, poz. 625 ze zm.). Nie posiadały również zaplecza technicznego do przechowywania i dystrybucji paliwa. Ujawnione fakty dotyczące wystawców omawianych faktur tj: Spółki B, Spółki C oraz Spółka D , zdaniem organu, dowodzą, iż pomimo ich formalnego zarejestrowania, firmy te nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwem, a pełniły jedynie rolę ogniwa generującego faktury VAT w celu zalegalizowania wprowadzanego do obrotu gospodarczego oleju napędowego niewiadomego pochodzenia. Okoliczności prowadzenia takiej "działalności gospodarczej" potwierdzają zeznania J.I., A. W.-M, M. Ż. i Z. K. W ocenie organu odwoławczego zaskarżona decyzja nie narusza zasady neutralności podatku VAT, ponieważ faktury wystawione, lecz nie dokumentujące rzeczywistych transakcji nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Organ podkreślił, że warunkiem uznania faktury VAT za podstawę obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest tożsamość z rzeczywistym przebiegiem transakcji zarówno przedmiotu sprzedaży jak i stron transakcji. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony w kwestii dobrej wiary, czy też nieświadomego uczestnictwa strony w transakcjach o charakterze oszustwa podatkowego, podkreślając, że R. B., działając w imieniu swojej żony zdecydował się na współpracę z nieznanymi jemu spółkami, przyjmując ofertę od nieznanej jemu osoby przebywającej na stacji paliw, nie sprawdzając jego wiarygodności, ani faktycznego umocowania do działania w imieniu ww. spółek. Podatnik zawsze telefonicznie zamawiał paliwo, regulując należność za dostawy w formie gotówkowej. Zdaniem organu, znaczący jest również fakt, że strona nie żądała od tego kierowcy certyfikatu jakości dostarczanego paliwa, ani potwierdzenia źródła pochodzenia kupowanego towaru. Ponadto R. B. w żaden sposób nie zareagował na fakt, że zamówienia na olej napędowy składał jednej osobie, a wystawcami faktur na dostarczone paliwo były trzy różne spółki. Wszystkie przedstawione w decyzji organu I instancji okoliczności świadczą o tym, że strona, kierując się nieuzasadnionym zaufaniem do nieznanej sobie osoby i nieznanych podmiotów gospodarczych, sama siebie naraziła na zakup paliwa niewiadomego pochodzenia, o nieznanych parametrach jakościowych, co potwierdzają złożone przez R. B. zeznania z dnia [...] lutego 2011r., [...]sierpnia 2011r. oraz protokół przesłuchania z dnia [...] marca 2011r. W skardze z dnia [...] lutego 2012r., wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, skarżąca podtrzymała argumentację podniesioną w odwołaniu. W ocenie skarżącej zakwestionowane faktury VAT dokumentują faktyczną dostawę paliwa, która została fizycznie wykonana i zapłacona. Skarżąca nie mogła przypuszczać, że istnieją nieprawidłowości po stronie kontrahentów. Nie miała żadnych podstaw oraz możliwości kontroli legalności działalności dostawców paliwa. Istotną okolicznością w sprawie jest fakt, że organ I instancji nie kwestionował zakupu oleju napędowego za cenę i kwotę wykazaną w spornych fakturach, co tym samym oznacza, że poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towaru, naruszono zasadę neutralności, gdyż skarżąca zapłaciła należną cenę za towar. Nadto zdaniem strony nie wykazano, że podatnik powinien był wiedzieć, że podmiot widniejący na fakturach nie jest rzeczywistym dostawcą towaru. Skarżąca nie miała wiedzy o tym, że sprzedawcy wymienieni w zakwestionowanych fakturach nie byli zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje. Skarga, w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ postępowanie podatkowe poprzedzające wydanie decyzji zostało przeprowadzone zgodnie z regułami procesowymi, a rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji znajduje podstawy w prawie materialnym. Istota sporu sprowadza się zasadniczo do kwestii, czy faktury zakupu paliwa wystawione przez spółki B, C, oraz D dokumentowały rzeczywisty obrót pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na fakturach, a w konsekwencji, czy skarżąca miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez te pomioty. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535, ze zm.)- dalej ustawa o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Dla stwierdzenia przez podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest zatem, w szczególności, wykorzystanie przez podatnika nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, posiadanie faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi, a także ustalenie, że faktura stwierdza czynności, które zostały dokonane. Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów oraz treść zarzutów podniesionych w skardze w pierwszej kolejności należy poddać analizie kwestie procesowe, gdyż właściwe ustalenie stanu faktycznego ma kluczowe znaczenie dla stwierdzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, tzn. ocenić czy organy obu instancji prawidłowo ustaliły stan faktyczny, a w szczególności, czy zebrały i rozpatrzyły w sposób wyczerpujący materiał dowodowy w oparciu, o który wydały zaskarżone decyzje. Podstawą dla uznania zaskarżonych decyzji organów podatkowych za zgodne z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. Należy uznać, iż został on ustalony w sposób prawidłowy. Zdaniem Sądu, organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, ponieważ dokonana przez organy obu instancji ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. 2005 r. Dz. U. nr 8, poz. 60, ze zm.) – dalej O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Organ wykazały poza wszelka wątpliwość, że spółki B, C oraz D nie były dostawcami paliwa do skarżącej. Spółki nie posiadały wymaganej koncesji na obrót paliwami ciekłymi, nie dysponowała infrastrukturą techniczną niezbędną do prowadzenia tego rodzaju działalności, taką jak: baza paliwowa, stacje paliw, zbiorniki na paliwo, dystrybutory, cysterny ciężarowe. Ponadto, nie zatrudniały pracowników, którzy mogliby wykonywać faktyczne czynności związane z handlem paliwami tj. kierowców, osób do obsługi klienta. Ich działalność sprowadzała się do prowadzenia pozornych czynności zakupu i sprzedaży oleju napędowego i wprowadzaniu do obrotu gospodarczego tzw. "pustych" faktur VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Wymienione spółki nie dokonywały zakupów oleju napędowego, nie dysponowały więc paliwem, które mogłoby być przedmiotem rzeczywistych transakcji gospodarczych. Podstawowe znaczenie w postępowaniu miały zeznania W.F, J. I., R. B., A.W.– M., Z. K.Prawidłowo zatem organ stwierdził, że w 2006 i 2007 r. strona nabywała co prawda olej napędowy, ale nie od spółek "B", C czy też D , ponieważ spółki te nie były dostawcą paliw, a faktury wystawione przez te spółki nie odzwierciedlają faktycznych transakcji. Należy podkreślić, że skarżąca nie kwestionuje faktu, że spółki B, C oraz D nie były faktycznymi dostawcami paliw. Skarżąca twierdzi, że skoro organy obu instancji nie zakwestionowały ilości zakupionego i wykorzystanego do prowadzonej działalności gospodarczej paliwa, to pozbawiając podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, naruszyły jedną z podstawowych zasad podatku od towarów i usług – zasadę neutralności. Sąd nie podziela tego zarzutu. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego znajduje szereg wyjątków, m.in. cytowany wcześniej art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT stanowi, kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury. Z przepisu tego wynika, że podstawą do odliczenia podatku naliczonego jest wyłącznie faktura rzetelna, tzn. faktura odzwierciedlająca rzeczywistą transakcję, nie tylko w zakresie przedmiotu dostawy, ale również stron transakcji. Wykładnia powołanego przepisu musi jednak uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE. W związku z powyższym należy stwierdzić, że zachodziły podstawy do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami, których dane widnieją na tych fakturach, o ile podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. Takie wnioski bez wątpienia można wyciągnąć, uwzględniając choćby tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) z dnia 21 czerwca 2012r. sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (publ. www.curia.europa.eu). W orzeczeniu tym Trybunał orzekł, że: 1) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pkt 1 i art. 226 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia podatnikowi prawa do odliczenia od kwoty należnego podatku od wartości dodanej kwoty tego podatku należnego lub zapłaconego z tytułu świadczonych mu usług z tego powodu, iż wystawca faktur dotyczących owych usług lub jeden z jego usługodawców dopuścił się nieprawidłowości, bez udowodnienia przez organ podatkowy na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. 2) Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie praktyce krajowej, w ramach której organ podatkowy odmawia prawa do odliczenia z tego powodu, iż podatnik nie upewnił się, że wystawca faktury za towary, których prawo do odliczenia ma dotyczyć jest podatnikiem, że dysponował on tymi towarami i był w stanie je dostarczyć oraz że wywiązał się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku od wartości dodanej, albo z tego powodu, że podatnik nie posiada, poza fakturą, innych dokumentów potwierdzających spełnienie powyższych warunków, mimo że spełnione były warunki materialne i formalne powstania prawa do odliczenia określone w dyrektywie 2006/112, a podatnik nie miał przesłanek podejrzewać, że wystawca faktury dopuścił się nieprawidłowości lub przestępstwa. Zaznaczyć jednak trzeba, iż w powołanym wyroku Trybunał podtrzymał swoją dotychczasową linię orzeczniczą i wskazał (punkty 53 i 54), że na tle rozpatrywanych spraw C 80/11 i C-142/11 aktualne jest jego stanowisko, że tylko gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem, czy to w zakresie podatku VAT czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalność tych transakcji, bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT (zob. ww. wyrok w sprawach połączonych Kittel i Recolta Recycling, pkt 51). Podkreślić również należy, iż Trybunał nie uznał za sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. podobnie wyrok z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04, Zb.Orz. s. I 7797, pkt 65 i 68; ww. wyrok w sprawie Netto Supermarkt, pkt 24; wyrok z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie C-499/10 Vlaamse Oliemaatschappij, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 25). Strona podnosi, że żaden przepis nie nakłada na podatnika obowiązku sprawdzania kontrahenta. Zdaniem Sadu, pomimo braku przepisu, który nakładałby na podatnika obowiązek sprawdzania wiarygodności swoich kontrahentów, to jednak w interesie osoby prowadzącej działalność gospodarczą leży podjęcie działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami. W ocenie Sądu, biorąc pod uwagę okoliczności zawarcia współpracy ze spółką B, następnie dostawy kontynuowane przez "następców" spółki B, czyli C oraz D , warunki dostawy, oferowaną niższą cenę paliwa od ceny rynkowej oraz uzgodnioną formę płatności - gotówką do ręki kierowcy, którego tożsamości ani skarżąca ani R. B. nie znali, brak dowodów zapłaty, organy podatkowe prawidłowo uznały, skarżąca powinna chociażby przypuszczać, że nabywa towar z nieujawnionego źródła, a otrzymywane faktury jedynie firmują tenże obrót i te przypuszczenia powinny spowodować określone działanie zmierzające do ustalenia wiarygodności podmiotu wystawiającego faktury. W obrocie paliwami funkcjonuje bardzo dużo firm, które firmują obrót tymi wyrobami, w sytuacji gdy źródło pochodzenia jest nie znane. To nakłada na odbiorców obowiązek szczególnej ostrożności przy wyborze dostawców. Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości, że istotnym elementem upewnienia się co do wiarygodności kontrahenta-sprzedawcy jest sprawdzenie jego koncesji na handel paliwami. Stosownie bowiem do art. 32 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. prawo energetyczne (Dz. U. z 2006r. Nr 89, poz. 625 ze zm.) obrót paliwami wymaga - co do zasady - uzyskania koncesji. Dysponowanie zatem koncesją na obrót paliwami przez podmiot gospodarczy jest niewątpliwie jednym z istotnych elementów wskazujących dla podatnika nabywającego paliwo od takiego koncesjonowanego sprzedawcy, że należy go uznać za podmiot wiarygodny, skoro został pozytywnie zweryfikowany przez organ regulacyjny w postępowaniu koncesyjnym. Zaniechanie przez skarżącą sprawdzenia, czy jej kontrahent posiadał koncesję w zakresie obrotu paliwami, stanowi niewątpliwie o braku zachowania należytej staranności ze strony skarżącej. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.