I SA/Po 407/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 września 2018 r. sprawy ze skargi RB na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2017 r , IV raty uchyla zaskarżoną decyzję Burmistrz [...] O. decyzją z dnia [...] r., nr [...], odmówił R. B. (dalej w skrócie: "strona", "podatniczka" lub "skarżąca") umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2017 r., tj. IV raty, w kwocie [...]zł. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle stanu faktycznego sprawy, w której wnioskiem z dnia 14 grudnia 2017 r. R. B. zwróciła się do Burmistrza [...] O. z prośbą o umorzenie IV raty podatku od nieruchomości za 2017 r., motywując to trudną sytuacją finansową i zdrowotną. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego organ I instancji, powołując się na przepis art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p.") wskazał, że umorzenie zaległości podatkowej uzależnione jest od wystąpienia interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika. Zaistnienie którejkolwiek z powyższych przesłanek nie nakłada jednak na organ obowiązku umorzenia zaległości, a tylko zobowiązuje do rozważenia takiej możliwości. Organ I instancji wyjaśnił, że rozpatrywany wniosek dotyczył podatku od nieruchomości położonej w miejscowości B.. R. B. jest właścicielem tej nieruchomości, ale nie mieszka w niej ze względu na zły stan zabudowań. Strona zamieszkuje u swojej matki I. B. przy ul[...] w O.. Wniosek o umorzenie zaległości podatniczka uzasadniła niskimi dochodami (miesięcznie [...] zł/ 3 osoby, czyli na 1 osobę [...] zł), złym stanem zdrowia, wysokimi wydatkami (miesięcznie łącznie [...] zł) oraz okolicznością, że II i III rata podatku od nieruchomości za 2017 r. nie została jej umorzona. W złożonym oświadczeniu majątkowym strona podała, że prowadzi gospodarstwo domowe, w skład którego wchodzą małoletnie córki: E. i K.. Strona ponosi miesięczne wydatki na: spłatę kredytu (konsolidacja ˝ raty [...] zł), wodę ([...] zł), prąd ([...] zł), ogrzewanie ([...] zł na 6 miesięcy), telefon ([...] zł), spłaty kart kredytowych ([...] zł), kurs dla córek ([...] zł), wydatki na ochronę zdrowia w zależności od potrzeby ([...] zł), abonament tv ([...] zł), koszty internetu ([...] zł), spłaty zakupów ratalnych za sprzęt gospodarstwa domowego i inne ([...] zł). Podatniczka wskazała, że nieruchomość w B. , której dotyczy zaległość podatkowa to budynek mieszkalny w stanie surowym do wykończenia i nie ma wiedzy, czy przebywa tam nadal J. J. bez prawa najmu (umowy). Na wezwanie organu, które miało na celu zbadanie sytuacji rodziny i wyjaśnienie czy poniesione wydatki faktycznie obejmują 1 miesiąc rozliczeniowy wnioskodawczyni przedstawiła wraz z pismem rachunki za: spłatę kredytu za nieżyjącego J. G. (ojca jej dzieci) opiewające na kwotę [...]zł, za internet (opłata z konta wspólnego z matką I. B.) - [...] zł, zakupione książki do szkoły ponadgimnazjalnej - [...] zł, abonament w [...] - [...] zł, spłatę kredytu na kurs dla córek (opłata z konta wspólnego z matką I. B.) - [...] zł, spłatę zakupu pralki (opłata z konta wspólnego z matką I. B.) - [...] zł, spłatę kredytu zaciągniętego z I. B. - [...] zł (˝ raty), spłatę pierwszej karty kredytowej - [...] zł (w VI 2017 r.) i [...] zł (w VIII 2017 r.), spłatę drugiej karty kredytowej - [...] zł (w VIII 2017 r.) i telefon- [...] zł. Analizując powyższe wyjaśnienia Burmistrz zaznaczył, że wnioskodawczyni nie udzieliła odpowiedzi na wszystkie podnoszone we wezwaniu kwestie oraz nie przedłożyła wszystkich rachunków, o które była wzywana. Zdaniem organu I instancji, z przedłożonych rachunków wynika, że podatniczka generuje takie koszty utrzymania jak: telefon [...] zł, internet [...] zł i abonament w [...] [...] zł. Organ zwracając również uwagę na fakt spłaty kredytu zaciągniętego przez J. G. (ojca dzieci skarżącej) podkreślił, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, a co za tym idzie powinny być one odzwierciedleniem wyjątkowego położenia podatnika i nie prowadzić do jego uprzywilejowania kosztem innych podatników. Każdy podatnik powinien w taki sposób układać tak swoje wydatki, by jego możliwości finansowe pozwoliły w pierwszej kolejności na wywiązanie się z ciążących na nim należności publicznoprawnych. Udzielenie ulgi podatkowej nie może być traktowane jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Tym samym organ wykluczył przesłankę "interesu publicznego". Wskazał również, że z kolejnych wyjaśnień podatniczki oraz załączonych rachunków za prąd i wodę wynika, iż są one wystawiane na właściciela nieruchomości, tj. I. B., ale płacone wspólnie przez obie kobiety. Wydatki za opał zostały przedstawione w połowie, którą płaci R. B. i obejmują cały sezon grzewczy. Wnioskodawczyni mieszkając u swojej matki I. B. partycypuje w kosztach utrzymania takich jak opał, prąd i woda. Ponadto obie spłacają wspólny kredyt po [...] zł i mają wspólne konto w banku. Oświadczając, że prowadzą osobne gospodarstwa domowe, obydwie kobiety występują o umorzenie podatku od posiadanych nieruchomości, przy czym w niniejszej sprawie chodzi o budynek w B. (własność R. B.). Organ I instancji dokonał również analizy dochodów strony wskazując, że na podstawie złożonego oświadczenia majątkowego całkowity dochód na rodzinę, za miesiąc poprzedzający dzień złożenia wniosku wyniósł [...] zł. Składa się na niego: renta chorobowa w kwocie [...]zł, zasiłek pielęgnacyjny [...] zł oraz renta rodzinna na dwoje dzieci po zmarłym ojcu [...] zł. W przeliczeniu na jedną osobę miesięczny dochód wyniósł [...] zł. We wniosku wymieniono jeszcze świadczenie 500+ na dwoje dzieci, tj. łącznie [...] zł, niewliczane do dochodu. Ponadto organ wskazał, że z przekazanego materiału dowodowego (odpowiedź Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w O. z dnia 21 grudnia 2017 r.) wynika, iż podatniczce udzielana jest pomoc z tego Ośrodka zarówno w formie pieniężnej, jak i materialnej. Forma pieniężna obejmuje wachlarz świadczeń socjalnych poprzez zasiłek rodzinny na dzieci w wieku 5-18 lat w kwocie [...]zł, dodatki do zasiłku rodzinnego z tytułu samotnego wychowywania dzieci w kwocie [...]zł i z tytułu rozpoczęcia roku szkolnego [...] zł oraz zasiłku pielęgnacyjnego [...] zł i świadczenia wychowawczego 500+ na dwoje dzieci w łącznej wysokości [...] zł. Poza tym stronie udzielana jest pomoc materialna w formie dożywiania dzieci (obiady dla obydwu córek) oraz pomoc w formie artykułów spożywczych na łączną kwotę [...]zł. Mając na uwadze powyższe organ I instancji przyznał, że strona znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, wychowując samotnie dwoje dzieci, przewlekle chorując i osiągając miesięczny dochód, który w przeliczeniu na 1 osobę wynosi [...] zł. Tym samym w ocenie organu zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Jednakże podatniczka otrzymuje wsparcie z Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w O., zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie dożywiania dzieci. Co miesiąc otrzymuje wparcie w kwocie [...]zł z programu 500+ na dwoje dzieci, które może być przeznaczone na takie wydatki jak zakup podręczników, czy opłacenie kursów. Podatniczka uzyskała od organu I instancji ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata podatkowe 2012 – 2016 oraz umorzono I ratę z 2017 r. Ponadto organ zwrócił uwagę, że podatniczka wnosi o umorzenie podatku od nieruchomości przy jednoczesnym płaceniu innych zobowiązań, takich jak abonament w [...], płatności za telefon i internet, spłat kart kredytowych. W ocenie organu zobowiązania te wydają się być priorytetowe dla strony, skoro są płacone co miesiąc, natomiast w sposób ciągły brakuje na zapłacenie podatku. W związku z powyższym organ I instancji, uznając zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika i analizując całokształt sytuacji wskazał, że każdy podatnik powinien w swoich wydatkach uwzględniać przede wszystkim wydatki na zobowiązanie publicznoprawne jakim jest między innymi podatek. Nie można zakładać, że zawsze zaległość podatkowa będzie umorzona. Względy społeczne wymagają, by zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik nie był w sposób ciągły z niego zwalniany. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie i umorzenie wnioskowanych należności podatkowych. Ponadto wskazała na nieprawidłowości w zakresie ustalenia przez Burmistrza stanu fatycznego sprawy w zakresie jej sytuacji materialnej, zdrowotnej i rodzinnej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Powołując się na art. 67a § 1 pkt 3 O.p. podniosło, że umorzenie zaległości może mieć miejsce z uwagi na uzasadniony ważny interes podatnika, który występuje w przypadku trudności finansowych spowodowanych nadzwyczajnymi okolicznościami. Następstwem umorzenia ma być sytuacja, która pozwoli na bieżące opłacanie podatków. Organ odwoławczy, powołując się na poczynione ustalenia faktyczne, wskazał że z akt sprawy wynika, iż odwołująca jest właścicielką nieruchomości położonej w O. przy ul[...], prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z dwoma córkami ([...] i [...] lat), dochód miesięczny netto rodziny stanowi kwota [...]zł. Strona jest właścicielką domu jednorodzinnego o pow. [...] m˛, położonego na działce o pow. [...] m˛, nie korzysta z pomocy ośrodka pomocy społecznej, a koszty związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego zostały wykazane przez nią na kwotę [...]zł. Strona jest osoba niepełnosprawną. W oparciu o zebrany w niniejszej sprawie materiał dowodowy organ II instancji stwierdził, że odwołująca znajduje się w trudnej sytuacji materialnej (niski dochód i wysokie koszty utrzymania). Powołując się na orzecznictwo sądowoadministracyjne SKO w K. zaznaczyło, że w przypadku decyzji uznaniowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób czytelny, umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania, stwierdzając jednocześnie, że decyzja organu I instancji jest zgodna z przepisami prawa, a organ ten nie przekroczył granic uznania administracyjnego oraz w sposób dostateczny uzasadnił rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w odniesieniu do zindywidualizowanych przesłanek. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na powyższe rozstrzygnięcie SKO w K. R. B. w pierwszej kolejności podniosła, że nie jest właścicielką nieruchomości przy ul[...] w O., ale jest nią jej matka I. B.. Skarżąca powołała się na złożone w sprawie oświadczenie majątkowe i powtórzyła, iż mieszka u matki, a jest właścicielką domu w stanie surowym na działce [...] m˛ w B., ale dom ten nie nadaje się do zamieszkania. Pokreśliła, że organ odwoławczy przyznał, że jest ona w trudnej sytuacji i ponownie wymieniła poszczególne składniki swojego dochodu. Według skarżącej po umniejszeniu jej łącznych dochodów w kwocie [...]zł o sumę miesięcznych zobowiązań w wysokości [...] zł - [...] zł pozostaje na życie [...] zł - [...] zł, co w przeliczeniu na 3 osoby daje kwotę [...]zł – [...] zł na żywność. Zdaniem skarżącej fakt otrzymywania świadczenia wychowawczego w ramach programu 500+ (po [...] zł na każde dziecko) został uznany przez organ I instancji za umożliwiający uiszczenie podatku. Autorka skargi potwierdziła, że od kilku lat otrzymywała wsparcie w formie umorzenia zaległości podatkowych, ale wskazała, że z roku na rok wzrasta wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, co potwierdzają kopie decyzji podatkowych za lata 2013 – 2015. W ocenie strony skarżącej zaskarżone obecnie decyzje odmawiające umorzenia IV raty w podatku od nieruchomości za rok 2017 są dowolne, a organ I instancji przyznał, że w sprawie zachodzi ważny interes podatnika. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. W toku rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu w dniu 6 września 2018 r., ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i wniósł o zasądzenie kosztów udzielonej pomocy prawnej według norm przepisanych, oświadczając, że koszty te nie zostały zapłacone w żadnej części. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżoną decyzję według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Należy wskazać, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych ukształtowana jest na zasadzie uznania administracyjnego w granicach kierunkowych dyrektyw wyboru określonych jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Uprawnienie organu do wydania decyzji uznaniowej, ogranicza kontrolę celowości i zasadności rozstrzygnięcia, nie zwalnia jednak Sądu kontrolującego legalność decyzji od obowiązku oceny, czy decyzję podjęto z uwzględnieniem przesłanek określonych w przepisie art. 67a O.p. Jest to przepis o charakterze wyjątkowym, dlatego też umorzenie zaległości podatkowych stosuje się w wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych przypadkach, zwłaszcza w razie znacznego ograniczenia możliwości płatniczych podatnika wskutek zaistnienia zdarzeń losowych lub niezależnych od podatnika. Przesłanki, w granicach których orzeka organ to: ważny interes podatnika lub interes publiczny. Pojęcia te są nieostre, co obliguje organ stosujący prawo do szczególnie wnikliwej ich oceny w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Ocena ta, a zwłaszcza istnienie ważnego interesu podatnika, musi być dokonana w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości. Konieczne jest, aby znalazła ona należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej decyzji. W celu ustalenia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, Sąd bada, czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim, a określone w Ordynacji podatkowej zasady. I tak zgodnie z art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W myśl art. 187 § 1 O.p. są one zobowiązane do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, bowiem tylko wówczas wysnute z analizy tego materiału wnioski będą pozostawały w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 O.p. Ustalenie przez organ, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie ulgi, stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. To do organu podatkowego należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia, przy czym co istotne na gruncie niniejszej sprawy w sytuacji odmowy organ powinien w sposób szczegółowy, wnikliwy, w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz logiczny uzasadnić, dlaczego nie załatwił sprawy zgodnie wnioskiem strony (art. 210 § 4 O.p.). Nie powinno budzić wątpliwości, że ocena ta musi odnosić się do aktualnej sytuacji podatnika, tj. sytuacji istniejącej w dniu wydania decyzji. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza zatem dowolności. Jednocześnie Sąd w składzie orzekającym zauważa, na co słusznie zwróciły uwagę organy podatkowe, że umorzenie należności stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności ponoszenia ciężarów publicznoprawnych, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP. Jej zastosowanie oznacza rezygnację Skarbu Państwa (jednostki samorządu terytorialnego) z należnych wpływów do budżetu państwa (jednostki samorządu terytorialnego). W związku z powyższym, przesłanek zastosowania omawianej ulgi nie można interpretować w sposób rozszerzający, lecz przeciwnie – w sposób ścisły, zawężający zastosowanie tej instytucji jedynie do sytuacji szczególnych, a więc odbiegających od przyjętych standardów. Badając legalność zaskarżonej decyzji organu II instancji, Sąd w składzie orzekającym stwierdził szereg nieprawidłowości w zakresie procedury administracyjnej, ale także wadliwe zastosowanie normy prawa materialnego. Uchybienia te są widoczne w postępowaniu organu odwoławczego, a waga naruszeń (nie oceniając zasadności rozstrzygnięcia) obligowała Sąd do wyeliminowania decyzji organu odwoławczego z obrotu prawnego. Na wstępie należy zwrócić uwagę na błędne podanie w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jakoby R. B. była właścicielką nieruchomości położonej w O. przy ul[...]. Podczas gdy z zebranego przez organ I instancji materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że właścicielem powyższej nieruchomości jest li tylko I. B. - matka skarżącej. R. B. jest natomiast właścicielem domu jednorodzinnego w miejscowości B. i co ważne to tej nieruchomości dotyczy rozpatrywany wniosek o umorzenie. Ponadto, jak zostało wskazane w rozstrzygnięciu organu I instancji oraz było wielokrotnie podnoszone przez skarżącą, ze względu na zły stan zabudowań w B., strona mieszka z córkami w O. u swojej matki. Tego zdaje się nie dostrzegać organ odwoławczy, istotnie myląc elementy stanu faktycznego dotyczące skarżącej z elementami stanu faktycznego dotyczącymi jej matki, na co wskazuje znana także Sądowi w składzie orzekającym sprawa o sygn. akt I SA/Po 408/18 (ze skargi I. B.). Z powyższego wynika jednoznacznie, że obie kobiety – R. B. i I. B. składają wnioski o umorzenie podatku od nieruchomości, przy czym każdy wniosek dotyczy podatku od innej nieruchomości. Ujawnione powyżej częściowo błędne ustalenia faktyczne poczynione przez SKO w K. nie pozwalają na przyjęcie, że organ ten rozpatrzył w istocie sprawę R. B., a nie jej matki I. B.. Kolejnym mankamentem zaskarżonej decyzji jest pominięcie i brak jakiejkolwiek oceny przez organ stanowiska skarżącej w piśmie z dnia 12 września 2017 r., znajdującego się na k. 23 akt podatkowych, w którym podatniczka podważa zasadność żądania od niej dokumentów potwierdzających wysokość ponoszonych przez nią wydatków oraz co winno być kluczowe dla oceny postawy strony, nie wyraża zgody na udostępnienie informacji o sytuacji materialnej z MOPS. Jako powód odmowy strona podała, że od początku roku nie korzystała z pomocy tego Ośrodka w O.. Tymczasem organ I instancji uzyskuje informacje z Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w O. (pismo z dnia 21 grudnia 2017 r. na k. 36 akt podatkowych) i co istotne wynika z tego, iż podatniczce udzielana jest pomoc z tego Ośrodka zarówno w formie pieniężnej, jak i materialnej. Forma pieniężna obejmuje wachlarz świadczeń socjalnych, a mianowicie: - zasiłek rodzinny na dzieci w wieku 5-18 lat od II 2017 r. do X 2017 r. w kwocie [...]zł, a w XI i XII 2017 r. w kwocie [...]zł; - dodatki do zasiłku rodzinnego z tytułu samotnego wychowywania dzieci w kwocie [...]zł (od II 2017 r. do X 2017 r.), a w XI i XII 2017 r. w kwocie [...]zł; - zasiłek z tytułu rozpoczęcia roku szkolnego [...] zł (od II 2017 r. do X 2017 r.); - zasiłek pielęgnacyjny [...] zł przez cały 2017 r. Poza tym udzielana jest pomoc materialna w formie dożywiania dzieci (obiady dla obydwu córek) oraz pomoc w formie artykułów spożywczych na łączną kwotę [...]zł. Sąd zauważa, że istnieją niejasności co do wysokości wydatków ponoszonych na utrzymanie domu, w którym skarżąca i jej córki zamieszkują z jej matką, a mianowicie z akt niniejszej sprawy oraz sprawy o sygn. akt I SA/Po 408/18 wynika, że R. B. i I. B., choć prowadzą oddzielne gospodarstwa domowe wspólnie regulują należności za prąd, wodę i koszty ogrzewania, płacąc rachunki po połowie (k. 28 akt podatkowych). Skoro zatem z kopii faktur i oświadczenia o stanie majątkowym wynika, że np. należność za energię elektryczną wynosi średnio [...] zł (k. 25, 27 i 5 akt podatkowych), to organ podatkowy winien dostrzec, że należność dotyczy okresów dwumiesięcznych, a następnie uwzględnić, że skarżąca partycypuje w niej w ˝, a zatem miesięcznie ponosi wydatek na prąd w wysokości ok. [...] zł. Kolejny wydatek, który zdaniem Sądu nie został prawidłowo ustalony, to wydatek na zakup opału na cele grzewcze. Według deklaracji skarżącej, bo brak jest w aktach sprawy dowodów zakupu opału, koszt ogrzewania wynosi [...] zł za okres 6 miesięcy (k. 5 akt podatkowych), przy czym nie ustalono czy skarżąca partycypuje w tym wydatku również w ˝. Przyjmując jednak kwotę [...]zł jako ponoszoną przez stronę w całości należało wyliczyć, że wydatek na ogrzewanie w przeliczeniu miesięcznym wynosi [...] zł (1.800 zł : 12 m-cy). Obliczając powyższe średnie miesięczne wydatki skarżącej należało przyjąć (w zaokrągleniu do pełnych złotych w górę) wydatki: na spłatę kredytu (konsolidacja ˝ raty) - [...] zł, na wodę - [...] zł, prąd - [...] zł, ogrzewanie - [...] zł, telefon - [...] zł, spłaty kart kredytowych - [...] zł, na kurs dla córek – [...] zł, wydatki na ochronę zdrowia w zależności od potrzeby - [...] zł, abonament tv – [...] zł, koszty internetu - [...] zł, spłaty zakupów ratalnych za sprzęt gospodarstwa domowego i inne - [...] zł. Zatem łączna suma powyższych wydatków wynosi [...] zł, choć strona deklarowała we wniosku o umorzenie łączną kwotę wydatków - [...] zł. Co istotniejsze Sąd zauważa, że powyższe kwoty znacząco odbiegają od wysokości wydatków przyjętych przez organ II instancji ([...] zł). Co do dochodów podatniczka zadeklarowała w toku postępowania, że pobiera rentę (II grupa inwalidzka) w wysokości [...] zł, a dzieci otrzymują rentę rodzinną w łącznej wysokości ok. [...] zł, przy czym nie przedstawiła organom żadnego dokumentu potwierdzającego te okoliczności. Organ nie weryfikując wszystkich składników dochodu przyjął, że miesięczny dochód R. B. wynosi [...] zł. Ujawnione nieprawidłowości, w szczególności co do wyliczenia wydatków (z podziałem na miesiące) i braku udokumentowania dochodów, świadczą o wadliwie przeprowadzonym postępowaniu dowodowym w niniejszej sprawie. Takie procedowanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ odwoławczy uchybił treści art. 187 § 1 O.p., gdyż nie ustalił dokładnie stanu faktycznego sprawy (w szczególności wydatków), a dokonane ustalenia faktyczne są częściowo sprzeczne z materiałem dowodowym zgromadzonym przez organ I instancji (osoba właściciela nieruchomości). Uwzględniając powyższe Sąd zauważa, że w interesie skarżącej ubiegającej się o ulgę podatkową, w szczególności umorzenie zaległości podatkowej (IV ratu podatku od nieruchomości za 2017 r.) jest wykazanie swoich dochodów oraz wydatków poprzez ich udokumentowanie. Stąd też podważanie czy polemizowanie (w piśmie z dnia 12 września 2017 r.) z wezwaniami organów podatkowych w tym zakresie jest nieuprawnione. Zdaniem Sądu organy winny także w stosowny sposób ocenić brak współpracy skarżącej w kwestii ustalenia sytuacji socjalnej i materialnej rodziny skarżącej za pośrednictwem Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w O.. Obowiązek organu podatkowego podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie oznacza, że strona jest zwolniona od rzetelnego współudziału w realizacji tego obowiązku. Z zasady zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. wynika, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, winien dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego. Dodatkowo nie można zaakceptować merytorycznego rozstrzygnięcia organu odwoławczego, które nie spełnia standardów stosowania prawa przez organy administracji. SKO w K. w zasadzie nie odniosło się bowiem do przesłanek z art. 67a § 1 O.p. Powołało wprawdzie treść przepisu, przytoczyło fragmenty uzasadnień wyroków sądów administracyjnych dotyczące wykładni tego przepisu, jednakże – poza lakonicznym stwierdzeniem, że decyzja Burmistrza jest zgodna z przepisami prawa, a organ podatkowy nie przekroczył granic uznania i w sposób dostateczny uzasadnił rozstrzygnięcie - nie rozważyło istotnych dla rozstrzygnięcia przesłanek zakreślonych powyższym przepisem. Powołując się na zawartą w wyroku WSA w Lublinie z dnia 8 października 2008 r. (o sygn. akt I SA/Lu 149/08) słuszną konstatację, że w przypadku decyzji uznaniowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób czytelny, umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania, sam organ II instancji żadnych przesłanek faktycznych i interpretacyjnych własnego wnioskowania nie przedstawił, uniemożliwiając tym samym jakąkolwiek kontrolę zasadności podjętego rozstrzygnięcia. Rozstrzygnięcie oparto na częściowo błędnie ustalonym stanie faktycznym (osoby właściciela nieruchomości czy wysokości wydatków), a ponadto nie odniesiono się w żaden sposób do przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 O.p., a którego ocena w realiach konkretnej sprawy winna stanowić podstawę rozstrzygania. Powyższe stanowi naruszenie wspomnianych wyżej zasad postępowania, jak również art. 210 § 1 pkt 3 i 6 w zw. z § 4 O.p., jak i uchybienie normie prawa materialnego – art. 67a O.p., przez całkowite pominięcie zawartych w niej dyrektyw kierunkowych, nakazujących organowi ocenić i rozważyć sprawę. Zauważyć bowiem należy, że zastosowanie przepisu prawa materialnego, nie polega tylko na jego powołaniu w podstawie rozstrzygnięcia, ale głównie na subsumcji zawartej w nim normy prawnej do określonego stanu faktycznego. Konieczne jest przy tym wyjaśnienie podatnikowi, którego żywotnych interesów dotyczy rozstrzygnięcie, jakie motywy legły u podstaw wydanej decyzji. Wobec powyższego Sąd uznał, że organ odwoławczy naruszył także zawartą w art. 127 O.p. zasadę dwuinstancyjności postępowania, całkowicie odstępując od weryfikacji i oceny materiału dowodowego oraz ignorując przesłanki z art. 67a § 1 O.p. Zaskarżona decyzja w żadnym jej stwierdzeniu nie odnosi się do przesłanek, które winny stanowić podstawę rozstrzygania. Natomiast powołanie się przez SKO w K. jedynie na fragmenty z uzasadnień wyroków sądów administracyjnych nie można uznać za analizę przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego na tle opisanego we wniosku stanu faktycznego i zgromadzonego materiału. Podobnie, jak stwierdzenia zgodności decyzji Burmistrza z przepisami prawa, o nieprzekroczeniu przez niego zasad uznania administracyjnego i dostatecznego uzasadnienia rozstrzygnięcia, nie sposób uznać za zachowanie zasady dwuinstancyjności postępowania, której istotą jest ponowne rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy. Z zasady tej wynika obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, którego podstawą winno być choćby matematyczne przeliczenie wydatków, a nie bezrefleksyjna i pobieżna aprobata decyzji pierwszoinstancyjnej. Należy też podkreślić, że mimo podnoszonych przez skarżącą w odwołaniu argumentów, SKO w K. całkowicie je zlekceważyło, nie odnosząc się do nich w jakiejkolwiek sposób. Dodatkowo Sąd zauważa, że organy podatkowe nie zajęły stanowiska co do oświadczenia strony skarżącej, iż nie ma ona wiedzy, czy na terenie jej nieruchomości w B. (której dotyczy zaległość podatkowa), przebywa nadal J. J. bez prawa najmu (czy umowy). Okoliczność ta może mieć natomiast znaczenie w kontekście możliwości pozyskiwania dochodu lub rezygnacji z niego, a w tym ostatnim przypadku należałoby ustalić jakie są tego powody. Wskazane powyżej naruszenia szeregu norm prawa procesowego, w tym zasad ogólnych postępowania, przy ogólności i lakoniczności argumentacji zawartej w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego oraz brak odniesienia konkretnej sytuacji podatniczki do przesłanek z art. 67a § 1 O.p., uniemożliwiają ustalenie, czy nie zostały przekroczone granice przyznanego organom uznania administracyjnego. Błędy kontrolowanego przez Sąd rozstrzygnięcia muszą skutkować wyeliminowaniem z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji SKO w K.. Jednocześnie Sąd stwierdza, że naruszenie wskazanych powyżej przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy zobligowany będzie uwzględnić wskazania zawarte w uzasadnieniu niniejszego wyroku. Rzeczą organu będzie merytorycznie rozpatrzyć wniosek skarżącej, po prawidłowym ustaleniu stanu faktycznego (osoby właściciela nieruchomości czy rzeczywistej średniej miesięcznej wysokości wydatków), dokonując rzetelnej analizy sytuacji rodzinnej, finansowej i majątkowej R. B. w kontekście przesłanek z art. 67a § 1 O.p., tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Nie sposób bowiem pominąć, że w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem strony o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2010 r., o sygn. akt I FSK 31/08, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wyniki tej analizy powinny zostać zawarte w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym zgodnie z art. 210 § 4 O.p. Decyzja w przedmiocie ulgi musi bowiem zawierać uzasadnienie stanowiska organu, a stanowisko to winno zaś być oparte na zebranym i należycie ocenionym materiale dowodowym. Organ odwoławczy w niniejszej sprawie nie może także uchylać się od zbadania przesłanki interesu publicznego (z art. 67a § 1 O.p.), przez którą należy rozumieć dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. W tym przypadku należy jednoznacznie odnieść się do skutków poprzednich decyzji umarzających zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2012 – 2016 i częściowo rok 2017. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ II instancji obowiązany będzie zająć stanowisko w zakresie wystąpienia w niniejszej sprawie obu przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Powyższe winno być poprzedzone gruntowną analizą indywidualnej sytuacji skarżącej poprzez przedstawienie i porównanie szczegółowych wyliczeń wydatków, ewentualnie przesłuchaniem skarżącej na okoliczności wydatków, a następnie dokonaniem wszechstronnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w wyczerpującym uzasadnieniu rozstrzygnięcia. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.