I SA/Po 415/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 08 września 2011r. sprawy ze skargi A.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych oddala skargę Decyzją z dnia [...]10.2008r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – J. ustalił A.S. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002r. w kwocie [...] zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w postępowaniu kontrolnym wszczętym postanowieniem z dnia [...].03.2008r. ustalono, że w roku 2002 podatnik poniósł, z majątku odrębnego, następujące wydatki: - [...] na nabycie w dniu [...].09.2002r. prawa użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 222 m2, położonego w P., ul. [...] wraz z domem jednorodzinnym, stanowiącym odrębny od gruntu przedmiot własności, zapisanym w księdze wieczystej Sądu Rejonowego w P. Wydział [...] Ksiąg Wieczystych pod numerem Kw[...], - [...]zł tytułem kosztów sporządzenia aktu notarialnego z dnia [...] 09.2002r. Organ podatkowy ustalił, że podatnik od dnia [...]12.1988r. pozostawał w związku małżeńskim z A. K. – S. W badanym roku podatkowym w małżeństwie tym panował ustawowy ustrój wspólności majątkowej. Natomiast aktem notarialnym z dnia [...] 06.2005r. Nr Repertorium A [...] małżonkowie A. i A. S. ustanowili rozdzielność majątkową. W toku przeprowadzonego postępowania dowodowego strona złożyła w dniu [...] 04.2008r. oświadczenie, iż dysponowała wystarczającymi środkami pieniężnymi, które umożliwiły poniesienie przedmiotowego wydatku. Środki te pochodziły bowiem z likwidacji lokat terminowych założonych w 2001 r. Z kserokopii wyciągu bankowego z Banku [...] za okres od [...].11.2001r. do [...].11.2001r. wynika, że w dniu [...].11.2001 r. dokonano wypłaty gotówki w kwocie [...]zł z lokaty terminowej nr [...] oraz [...]11.2001r. w kwocie [...] zł z lokaty terminowej nr [...] Podatnik wyjaśnił, że posiadane na lokatach środki pieniężne pochodziły z handlu walutą obcą oraz z pracy zarobkowej podejmowanej przez niego w czasie studiów, tj. w II połowie lat 80-tych m. in. w Studenckiej Spółdzielni Pracy [...] z siedzibą w P. przy ul.[...]. W tym okresie uzyskiwał wysokie dochody, za przygotowanie jednej imprezy handlowej otrzymywał wynagrodzenie stanowiące równowartość kilku przeciętnych miesięcznych pensji. Z uwagi na upływ czasu i brak dokumentów potwierdzających źródła przychodów podatnik [...]07.2008r. wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków A. K.– S., W. K., M.K., D. P. oraz M. G. na okoliczność pracy w Studenckiej Spółdzielni Pracy [...] oraz osiągania dochodów ze sprzedaży waluty obcej w latach 1984-1988. W trakcie postępowania przed organem podatkowym I instancji przeanalizowano sytuację finansową strony w badanym okresie i ustalono, że podatnik nie wskazał źródła pochodzenia środków stanowiących jego majątek osobisty. Organ podatkowy I instancji wskazał, że sam fakt posiadania środków finansowych zgromadzonych na lokatach terminowych nie stanowi wystarczającego dowodu posiadania majątku odrębnego. Z przedłożonego przez stronę dokumentu wynika, że powyższe lokaty założone zostały w listopadzie 2001 r., a więc w okresie, w którym w małżeństwie podatnika obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Podatnik nie wyjaśnił, w jaki sposób i gdzie przechowywał zgromadzone przed zawarciem związku małżeńskiego środki finansowe oraz nie udowodnił, iż pieniądze złożone na lokatach pochodzą z jego majątku odrębnego. Przesłuchani świadkowie: A. K. – S. i M. G. zeznali, że podatnik pracował sezonowo w Studenckiej Spółdzielni Pracy, jednak żaden z nich nie określił, w jakiej wysokości podatnik mógł uzyskać wynagrodzenie. Podobnie świadek M. K. potwierdził fakt zakupu od podatnika znacznych ilości dewiz, jednakże na podstawie złożonych przez niego zeznań nie można ustalić wysokości osiągniętych przez stronę przychodów. Biorąc pod uwagę konieczność ustalenia stanu faktycznego i zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania, organ podatkowy I instancji wielokrotnie wzywał podatnika celem przesłuchania w charakterze strony. Ponadto pismem z dnia [...] 09.2008r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał podatnika do przedłożenia oraz wskazania wszystkich dowodów, które mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. W dniu [...].10.2008r. pełnomocnik strony złożył wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka G.P- matki podatnika na okoliczność dysponowania przez A. S. znacznymi kwotami walut obcych oraz A.P. na okoliczność uzyskiwania przez podatnika znacznych sum z pracy podczas studiów na przełomie lat 80-tych i 90-tych ubiegłego wieku. Powyższy wniosek Naczelnik Urzędu Skarbowego P.-J. załatwił odmownie, bowiem okoliczności wskazane we wniosku, które miałyby być przedmiotem przesłuchania, zostały już stwierdzone innym dowodem w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, tj. podczas przesłuchań świadków w dniach [...]05.2008r., [...].09.2008r. i [...].09.2008r. W odwołaniu z dnia [...]listopada 2008r. podatnik wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P.- J. z dnia [...].10.2008r. w całości i umorzenie postępowania. Jednocześnie podatnik decyzji organu podatkowego pierwszej instancji zarzucił: - naruszenie treści przepisu art. 20 ust. 3 ustawy z dnia [...]07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 nr 14, poz.176 ze zm. dalej u.p.d.o.f.) poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż podatnik nie wskazał źródła przychodu pozwalającego na pokrycie wydatku poniesionego w 2002 r. - naruszenie przepisów art. 121 § 1, 122, 123 § 1, 155 § 1 i 2, 180, 187 §1 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz.60 ze zm. dalej O.p.) poprzez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu, poprzez niewezwanie strony do wykonania czynności osobiście, poprzez pominięcie wniosków dowodowych niezbędnych do wyjaśnienia sprawy, a poprzez powyższe naruszenia - niezebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. W uzasadnieniu odwołania strona powołała kolejne źródło służące sfinansowaniu poczynionego w 2002 r. wydatku, tj. okoliczność otrzymania, w drugiej połowie lat 80-tych ubiegłego wieku, od matki G.P. darowizny w kwocie [...] USD. Nadto zakwestionował zasadność nieuwzględnienia, jako źródła pokrycia wydatku w 2002r., wskazanych przez podatnika w toku postępowania podatkowego dochodów, pochodzących z handlu walutami obcymi w okresie od połowy lat 80-tych do połowy lat 90-tych ubiegłego wieku oraz wynikających z zatrudnienia w studenckich spółdzielniach pracy. Dyrektor Izby Skarbowej w P., po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, decyzją z dnia [...]03.2011r. Nr [...] uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – J. z dnia [...]10.2008r. Nr [...] ustalającą A. S. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. od dochodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych w kwocie [...] zł i ustalił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w kwocie [...] zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Organ odwoławczy w celu zweryfikowania stanowiska strony przedstawionego w odwołaniu przeprowadził dowody z przesłuchania w charakterze świadka: w dniu [...].03.2009r. A, K- S oraz G. P., w dniu [...]04.2009r. A. P. oraz w dniu [...].03.2009r. dowód z przesłuchania w charakterze strony A. S. Dyrektor Izby Skarbowej w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stwierdził, że nie można uznać, iż zeznania strony na okoliczność wskazanych zasobów finansowych pochodzących z pracy zarobkowej w czasie studiów i handlu walutą obcą są wiarygodne. Organ odwoławczy nie kwestionuje, że podatnik pracował w okresie studiów i mógł handlować walutą obcą, ponieważ okoliczności te potwierdzili przesłuchani w sprawie świadkowie. Tym niemniej przeprowadzone dowody nie wykazały, że podatnik zgromadził i posiadał w badanym roku podatkowym znaczne zasoby finansowe pochodzące ze źródeł ujawnionych. Organ odwoławczy wskazał również, iż podatnik nie uprawdopodobnił - jak zeznał w dniu [...].03.2009r. - zatrudnienia w Wielobranżowej Spółdzielni Pracy [...], w spółce z o. o. [...] czy w spółce z o.o. [...].Nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego fakt zatrudnienia, nie potrafił również sprecyzować uzyskanych zarobków. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej podatnik również nie uwiarygodnił, by środki finansowe, z których poczynił wydatek w badanym roku podatkowym pochodziły z jego majątku osobistego. A. S. zawarł związek małżeński w 1988r., w którym nieprzerwanie do 2005r. panował ustawowy ustrój wspólności majątkowej. Zaś z oświadczeń złożonych przez stronę wynika, że walutą handlował od połowy lat 80-tych. Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że trudno przyjąć, by przez okres 3 lat (tj. do dnia zawarcia związku małżeńskiego) podatnik mógł zgromadzić tak znaczne oszczędności, pozwalające na zakup nieruchmości w 2002r. Organ odwoławczy, w związku z powołaniem się na otrzymane darowizny od matki, co zostało potwierdzone w zeznaniach G. P., i fakt, że czynności cywilnoprawne nie zostały zgłoszone do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, materiały w przedmiotowym zakresie przekazał Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P. – J. w celu opodatkowania darowizn. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P., jako właściwy miejscowo i rzeczowo do rozstrzygnięcia sprawy, decyzją z dnia [...]09.2011r. Nr [...]określił A. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości [...] zł, z tytułu otrzymanych w latach 1985-1986 od G. P. darowizn w kwocie [...] USD i [...] zł (przed denominacją). Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...]02.2010r. Nr [...] utrzymał w mocy przedmiotową decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W konsekwencji dochód z nieujawnionych źródeł przychodów został pomniejszony o kwotę [...] zł stanowiącą równowartość uzyskanych przez podatnika darowizn ([...]USD w przeliczeniu na PLN wg kursu NBP obowiązującego w dniu [...].09.2002r. oraz [....]zł przed denominacją) - jako opodatkowane źródło poczynionego przez A. S. w 2002r. wydatku i ustalono podstawę opodatkowania w wysokości [...]zł W skardze z dnia [...]kwietnia 2011r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 70 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie, -art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do organów podatkowych. Nadto skarżący podtrzymał zarzuty wniesione w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Wskazał na przewlekłość postępowania odwoławczego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. W ocenie Sądu skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 20 ust. 3 u.p.d.f. w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Konstrukcja powołanego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że wysokość przychodów nieznajdujacych pokrycia w ujawnionych źródłach stanowi suma poniesionych przez podatnika w danym roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego mienia, w tym zgromadzonych zasobów finansowych przed dokonaniem wydatku w zakresie, w jakim suma tych wartości nie znajduje pokrycia w opodatkowanych bądź w wolnych od opodatkowania źródłach przychodów danego roku podatkowego (przed poniesieniem wydatku) oraz z poprzednich lat zasobów majątkowych. Można zatem przyjąć, że opodatkowanie w sytuacjach, o jakich mowa w powołanych przepisach następuje na podstawie tzw. znamion zewnętrznych (tj. wydatków) świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Oznacza to, że organ podatkowy na podstawie wyżej wskazanych przepisów uprawniony jest do porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, do wartości opodatkowanego bądź zwolnionego z podatków mienia, jakie zgromadził w tym roku oraz mienia, które zgromadził wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. W konsekwencji, w przypadku gdy stwierdzone zostanie, iż poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz zgromadzonym wcześniej mieniu, organy podatkowe zyskują uprawnienie do przyjęcia, iż podatnik osiągnął przychód ze źródeł, których nie ujawnił i do wydania decyzji na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ustalającej kwotę należnego z tego tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego. W takim wypadku podstawę opodatkowania stanowi kwota odpowiadająca wysokości tego "niedoboru". (wyrok NSA z dnia 24.01.2007r w sprawie II FSK 120/06 LEX nr291829 ). W postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów obowiązek wykazania źródeł przychodu ciąży na podatniku co jest następstwem konstrukcji art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Podatnik jest zobowiązany do wykazania źródła finansowania wydatków, co nie ogranicza się jedynie do wskazania mienia, którym potencjalnie mógłby on pokryć wydatki poniesione w danym roku podatkowym, lecz wykazania, że faktycznie wydatki te zostały sfinansowane środkami pochodzącymi z określonych źródeł. Rozłożenie ciężaru dowodzenia poszczególnych okoliczności w postępowaniu podatkowym w przedmiocie nieujawnionych źródeł przychodu znajduje uzasadnienie również w tym, że to podatnik, a nie organ podatkowy dysponuje wiedzą co do źródeł i wartości zgromadzonego mienia, przeznaczonego na pokrycie wydatków poniesionych w danym roku podatkowym. Jeśli zatem podatnik twierdzi, że na dzień [...] stycznia 2002r. posiadał oszczędności stanowiące jego majątek odrębny, to ciężar dowodu tego faktu spoczywa na podatniku, natomiast organy podatkowe są obowiązane w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i dokonać jego oceny, pod kątem, czy dana okoliczność została udowodniona, czy choćby uprawdopodobniona. Ocena materiału dowodowego powinna być swobodna, z zachowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego. Jeśli przeprowadzone postępowanie podatkowe odpowiada tym regułom, nie może być podważona w sądowej kontroli legalności decyzji. Istotą powyższej regulacji jest opodatkowanie zgromadzonego przez podatnika mienia, nie znajdującego pokrycia w mieniu opodatkowanym lub wolnym od opodatkowania, które wcześniej mimo istnienia obowiązku nie zostało opodatkowane. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 71/2006 (LEX nr 263485) wyraził pogląd, iż mienie zgromadzone przez podatnika w latach poprzedzających rok, w którym dokonano wydatków, aby mogło stanowić źródło pokrycia wydatków poniesionych w roku następnym, w myśl art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., musi mieć walor legalności. Innymi słowy mienie to musi pochodzić wyłącznie z opodatkowanych przychodów albo z przychodów zwolnionych z obowiązku podatkowego. Organ wykazał, (co jest bezsporne), że podatnik nabył w 2002 r. z majątku odrębnego prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem o wartości [....]zł oraz poniósł koszty związane z zawarta umową. Wykazał również, że w 2002 r. skarżący nie uzyskał żadnych składników majątkowych, które z mocy prawa weszłyby do majątku odrębnego. Pozostaje kwestia, czy strona w toku postępowania wykazała, że posiadała majątek zgromadzony w latach wcześniejszych, wchodzący w skład majątku osobistego, który pochodził ze źródeł opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania, następnie przeznaczony na pokrycie wydatku poniesionego w badanym roku. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe przeprowadzono w sposób rzetelny. Wszystkie wnioskowane przez stronę dowody zostały przeprowadzone, a ocena zebranego materiału dowodowego nie budzi żadnych zastrzeżeń. W związku z tym mając na uwadze zebrany materiał dowodowy, Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, że przeprowadzone na wniosek podatnika dowody z zeznań strony oraz z zeznań świadków, wskazują jedynie, że skarżący w czasie studiów podejmował pracę za pośrednictwem Studenckiej Spółdzielni Pracy [...] oraz handlował walutą. Jednakże podatnik w toku postępowania nawet nie uprawdopodobnił, że w latach 1985-1988 r. zgromadził oszczędności w określonej wysokości, ze źródła opodatkowanego lub wolnego od opodatkowania, które następnie przechował do czasu założenia lokat, czyli do 2001 r. Nie przedłożył żadnego dowodu wskazującego na wysokość osiąganych dochodów, jak i ich opodatkowanie oraz miejsce przechowywania tak znacznych środków finansowych przez kilkanaście lat. W związku z powyższym istniały przesłanki do ustalenia podatnikowi zobowiązania od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2002r. Zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. stanowiący, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku jest bezpodstawny. Zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie powstaje z mocy prawa, jedynie w drodze wydania decyzji ustalającej wysokość tego podatku. Zgodnie z art. 68 § 4 O.p. zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie, została doręczona po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., który jednak ma zastosowanie w niniejszej sprawie z uwagi na treść art. 20 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U nr 169, poz. 1387). Uzasadnienie skargi dowodzi, że skarżący myli instytucję przedawnienie zobowiązania podatkowego z instytucją przedawnienia prawa do wymiaru podatku. W niniejszej sprawie mając na uwadze wskazany przepis art. 68 § 4 O.p. należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana przed upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin do złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych. Decyzja organu I instancji z dnia [...] października 2008 r. została doręczona pełnomocnikowi skarżącego w dniu [...] października 2008 r. Termin do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych upływał z końcem 2008 r. Przy czym termin ten dotyczy wyłącznie wydania decyzji przez organ I instancji. Upływ terminu przedawnienia do wydania decyzji wymiarowej nie stanowi przeszkody do uchylenia przez organ odwoławczy zaskarżonej decyzji i orzeczenia co do istoty w zakresie, w jakim jest to korzystne dla strony. Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie podatnika nie ustala jeszcze raz podatku, ponieważ zostało ono już ustalone w decyzji organu I instancji, ale wyłącznie dokonuje kontroli instancyjnej wydanej decyzji i w sytuacji, gdy uznaje, że decyzja ustalająca podatek jest wadliwa, obowiązany jest do jej uchylenia w całości lub w części i orzeczenia co do istoty sprawy, ale tylko na korzyść podatnika. W związku z powołaniem się w toku postępowania przez skarżącego na otrzymaną od matki darowiznę, organ odwoławczy uwzględnił jej wysokość, umniejszając podstawę opodatkowania o wskazaną wysokość darowizny, tym samym podatek ustalono w niższej wysokości. W skardze strona podniosła również zarzut naruszenia art. 121 O.p., jednak nie wskazała, którego paragrafu owo naruszenie dotyczy, jak również zarzutu tego nie uzasadniła. Przepis art. 121 § 1 O.p. stanowi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów państwa, z kolei paragraf 2 stanowi, że organy państwa w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania. Sąd nie dopatruje się naruszenia zasady zaufania przez organy podatkowe. Strona zarzuciła organowi odwoławczemu przewlekłość postępowania. Należy jednak wskazać, że organ działając w interesie strony, w sytuacji gdy skarżący powołał się na darowiznę od matki, przekazał organowi I instancji sprawę do ewentualnego przeprowadzenia postępowania w celu ustalenia podatku od darowizny, co z kolei miało wpływ na wynik postępowania z nieujawnionych źródeł. Decyzja ostateczna organu podatkowego z dnia [...] lutego 2011 r. w sprawie podatku od darowizn była podstawą do umniejszenia podstawy opodatkowania ze źródeł nieujawnionych za 2002 r. Nadto organ odwoławczy na wniosek strony przeprowadzał dowody z zeznań świadków, terminy przeprowadzenia dowodów były wielokrotnie zmieniane na wniosek świadków bądź strony. Dlatego też nie można zarzucić organowi przewlekłości postępowania w niniejszej sprawie, ponieważ przedłużano postępowanie wyłącznie z uwagi na okoliczności i wnioski podnoszone przez podatnika. W związku z powyższym Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji i na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. /-/ K. Pawlicki /-/ D. Mączyński /-/ K. Nikodem