I SA/Po 455/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Dominik Mączyński(spr.) Protokolant ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2014 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w likwidacji [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. oddala skargę W dniu [...] marca 2009 r. A Spółka z o. o. w likwidacji z siedzibą w P. ul. [...], zwana dalej Spółką, złożyła zeznanie roczne CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w 2008 r. W zeznaniu Spółka wykazała następujące kwoty należnych zaliczek miesięcznych: za styczeń 2008 r. - [...] zł; za luty 2008 r. - [...] zł; za marzec 2008 r. - [...] zł; za kwiecień 2008 r. - [...] zł; za maj 2008 r. - [...] zł. Jednocześnie z rozliczenia rocznego wynika, iż Spółka wykazała kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Z uwagi na niedokonywanie w ciągu roku wpłat na poczet należnych zaliczek miesięcznych Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] października 2013 r. nr [...] zawiadomił Spółkę o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2008 r. Po przeprowadzeniu postępowania decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił Spółce wysokość odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych na dzień [...] marca 2009 r. w wysokości: - za styczeń 2008 r. - kwota [...] zł, - za luty 2008 r. - kwota [...] zł, - za marzec 2008 r. - kwota [...] zł, - za kwiecień 2008 r. - kwota [...] zł, - za maj 2008 r. - kwota [...] zł. Ponadto w dniu [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał decyzję nr [...]: - orzekającą o odpowiedzialności podatkowej płatnika: A Spółka z o. o. w likwidacji z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń w okresie od marca do czerwca 2008 r., - określającą wysokość należności z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń. Pismem z dnia [...] grudnia 2013 r. Spółka złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. określającej wysokość odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. W złożonym odwołaniu Spółka, przedstawiając swoją trudną sytuację finansową, wniosła o uchylenie decyzji dotyczącej odpowiedzialności za nie wpłacenie należnych kwot z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał w dniu [...] marca 2014 r. decyzję nr [...], którą postanowił utrzymać w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. określającą wysokość odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. Podejmując powyższe rozstrzygnięcie organ odwoławczy podniósł, że w rozpatrywanej sprawie Spółka złożyła rozliczenie roczne CIT-8 za 2008 r. w dniu [...] marca 2009 r. wykazując należne zaliczki miesięczne za okres od stycznia do maja 2008 r., których jednak nie uregulowała. Zdaniem organu odwoławczego, powstanie zobowiązania podatkowego za rok podatkowy, wykazanego w złożonym zeznaniu rocznym oznacza, że z tą chwilą zobowiązanie podatkowe z tytułu zaliczek na podatek przestaje istnieć. Utrata bytu prawnego zaliczek na podatek eliminuje możliwość ich dochodzenia przez organ podatkowy. Przepis art. 53a Ordynacji podatkowej daje jednak organowi podatkowemu możliwość dochodzenia odsetek od nieuregulowanej w terminie zaliczki. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działania Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. polegające na określeniu Spółce wysokości odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. były w pełni zgodne z prawem. Jednocześnie, odnosząc się do treści złożonego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że podniesione w złożonym odwołaniu argumenty i wnioski nie dotyczą wydanej decyzji określającej wysokość odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. Powołane argumenty odnoszą się do decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...], w której orzeczono o odpowiedzialności podatkowej płatnika: A Spółka z o. o. w likwidacji z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń w okresie od marca do czerwca 2008 r., oraz określono wysokość należności z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń. Organ odwoławczy podkreślił ponadto, że tożsame argumenty znalazły się w odwołaniu z dnia [...] grudnia 2013 r. od decyzji z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...], która było przedmiotem odrębnego postępowania toczącego się przed Dyrektorem Izby Skarbowej w Poznaniu i zakończonego wydaniem w dniu [...] marca 2014 r. decyzji nr [...]. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka wniosła skargę na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. W złożonej skardze Spółka poinformowała o następujących okolicznościach: - uchwała o likwidacji Spółki została podjęta przez Zgromadzenie Wspólników w dniu [...].08.2011 w związku z brakiem majątku i środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego, złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki spowodowałoby brak możliwości orzeczenia o odpowiedzialności Zarządu za niezapłacenie zaliczek - niezgłoszenie wniosku wynikało z braku możliwości przeprowadzenia takiego postępowaniu w związku z brakiem środków na jego przeprowadzenie. Z kolei nie byłoby konieczności takiego postępowania gdyby B sp. z o. o. uregulował należności wobec A sp. z o. o. Kwota należności od B wystarczyłaby na pokrycie wszystkich zobowiązań A sp. z o. o. Złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez Zarząd wiąże się z wpłaceniem kwoty [...] zł wpisu sądowego, na co nie było środków więc wniosek zostałby oddalony z przyczyn formalnych, a po ewentualnym uzupełnieniu tego braku i tak oddalony w związku z brakiem środków na przeprowadzenie postępowania. Spółka nie posiadała majątku, którego sprzedaż pozwoliłaby na przeprowadzenie postępowania upadłościowego. Jedynym źródłem środków była należność od B sp. z o. o. Nie złożenie wniosku nastąpiło bez winy odwołującego; - zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego powstało w wyniku wystawienia faktur za usługi wykonane na rzecz B sp. z o. o. Podatek został obliczony i sporządzona została deklaracja podatkowa z tego tytułu, ale czynności te nie sprowadzają się do faktycznego pobrania zaliczki od należności, ponieważ należność z tego tytułu nie wpłynęła do dnia dzisiejszego. Tych środków fizycznie nie było, w momencie sporządzania deklaracji Spółka dysponowała jedynie kwotą należnościami, które miały zostać przekazane przez kontrahenta; - spółka straciła płynność finansową w wyniku niewywiązania się w/w kontrahenta z zapłaty za wykonane usługi, ani mimo jego zapewnień, z obietnic zapłaty zobowiązań wobec ZUS i US; - spółka A nie posiada majątku, z którego można by zaspokoić wierzytelność Urzędu ani nie prowadzi działalności, w wyniku której możliwe byłoby zgromadzenie środków na pokrycie zobowiązań, również dochodzenie należności od B sp. z o. o. nie było z tego powodu możliwe - nie było środków na opłacenie pozwu. Skarżąca podniosła następnie, że cały czas trwały rozmowy z B w celu uzyskania kwot z tytułu wykonanych usług. Pracownicy A zostali zatrudnieni w B a prezes B niejednokrotnie mówił o pozytywnym załatwieniu spraw między spółkami. W związku z upływającym terminem przedawnienia roszczeń złożony został pozew o nakaz zapłaty jednak w związku z brakiem wpłaty wpisu oraz negatywną decyzją w sprawie zwolnienia od jego wpłaty, nakaz nie został wydany. Zdaniem skarżącej, data wydania decyzji jest co najmniej kontrowersyjna, po kilku latach od stwierdzenia, że egzekucja jest niemożliwa, w końcówce roku, z końcem którego nastąpiłoby przedawnienie zobowiązań wydawana jest decyzja określająca wysokość zobowiązania, którego wysokość jest znana od 2008 r. i w stosunku do którego już prowadzone były postępowania. Zdaniem skarżącej, jest to działanie w celu przerwania terminu przedawnienia i przerzucenia odpowiedzialności za brak wyegzekwowania należności przez organ podatkowy na Zarząd spółki. W odpowiedzi na powyższą skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Na mocy art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Ponadto na podstawie art. 53a § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wykazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały zapłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku niezłożenia zeznania w terminie - odsetki na ostatni dzień terminu złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Natomiast art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. – Dz. U z 2000 r., nr. 54, poz. 654 ze zm.; dalej: ustawa PDOP), w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Natomiast zgodnie a art. 25 ust. 1a ustawy o PDOP zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego podatnik uiszcza w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego; ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok. Należy podkreślić, że w sprawie bezsporne są okoliczności faktyczne stwierdzone w zaskarżonej decyzji, z której wynika, że skarżąca spółka wykazała kwoty należnych zaliczek za miesiące od stycznia do maja 2008 r., których nie uiściła w wyznaczonym w ustawie o PDOP terminie. W tej sytuacji zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za wskazane powyżej miesiące. Postępowanie to zakończyło się wydaniem w dniu [...] listopada 2013 r. decyzji, utrzymanej następnie zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] marca 2014 r. Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego i odnosząc je do ustalonego w zaskarżonej decyzji stanu faktycznego na pełną aprobatę zasługuje stanowisko organu odwoławczego, że działania organu pierwszej instancji polegające na określeniu skarżącej spółce wysokości odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. były nie tylko w pełni zgodne z prawem, ale także całkowicie uzasadnione. Ustosunkowując się natomiast do twierdzeń skarżącej spółki dotyczących trudnej sytuacji finansowej, zawartych zarówno w odwołaniu, jak i w skardze podkreślić należy, że okoliczności nie wpływają w żaden sposób na ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji. Wydając tę decyzję, jak i poprzedzającą ją decyzję organy wykonały ciążący na nich obowiązek, którego źródłem były przepisy Ordynacji podatkowej. Wskazać bowiem należy, że w świetle art. 53a § 1 Ordynacji podatkowej organ jest zobowiązany do wydania decyzji określające wysokość odsetek, gdy zaliczki wykazane w składanych przez podatnika deklaracjach nie zostały zapłacone w całości lub w części. Decyzja taka winna zostać wydana niezależnie od sytuacji majątkowej podatnika i efektywności ewentualnej egzekucji prowadzonej na jej podstawie. Tym samym bez znaczenia dla kontroli prawidłowości zaskarżonej decyzji są powoływane przez skarżącego w skardze okoliczności, z których wynika, że w dniu [...] sierpnia 2011 r. została podjęta uchwała o likwidacji skarżącej spółki w związku z brakiem majątku i środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego oraz że zła sytuacja skarżącej spółki wynikała z nieregulowania należności przez kontrahenta skarżącej. Na byt zaskarżonej decyzji nie wpływa także fakt, że w dacie składania deklaracji podatkowych spółka nie dysponowała środkami finansowymi na pokrycie należności podatkowych, a także znajdujące się w skardze oświadczenie, że skarżąca spółka nie posiada majątku, z którego można by zaspokoić wierzytelność podatkowe, ani nie prowadzi działalności, w wyniku której możliwe byłoby zgromadzenie środków na pokrycie tych zobowiązań. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut, ze data wydania decyzji jest kontrowersyjna, gdyż została ona wydana po kilku latach od stwierdzenia, że egzekucja jest niemożliwa, w końcówce roku, z końcem którego nastąpiłoby przedawnienie zobowiązań. Podkreślić należy, że akt sprawy wynika, że bieg terminu przedawnienia został przerwany na skutek zastosowania w dniu [...] sierpnia 2009 r. środka egzekucyjnego, a zatem wbrew twierdzeniom skarżącej zobowiązanie z tytułu odsetek od niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące od stycznia do maja 2008 r. nie przedawniłoby się z końcem z 2013 r. Nie było zatem przeszkód do wydania decyzji zarówno przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji. Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że nie było podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, ponieważ nie narusza ona obowiązujących przepisów materialnego i procesowego prawa podatkowego. Decyzje zostały wydane przez organy obu instancji w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, nakazujące organom działanie w ustalonym w toku postępowania stanie faktycznym. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.