I SA/Po 466/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant: st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi J.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do czerwca 2003r. oddala skargę /-/R.Wiatrowski /-/J.Ruszyński /-/M.Jaśniewicz Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia [...] czerwca 2004r. Nr [...] wszczął wobec J.G. postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za 2003 rok. Z akt sprawy wynika, że J.G. prowadził w badanym okresie działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług transportowych oraz usług spedycji krajowej. W 2003r. podatnik wykonywał usługi transportowe tylko w pierwszym półroczu, z uwagi na sprzedaż w trakcie tego półrocza posiadanych ciągników siodłowych. W drugim półroczu podatnik zajmował się wyłącznie świadczeniem usług spedycyjnych. W okazanych kontrolującym dokumentach źródłowych dotyczących 2003r. brak jest listów przewozowych, dowodów Wz lub innych dowodów dotyczących sprzedawanych przez podatnika usług transportowych. Dowody te zostały wyłączone z przedłożonej kontrolującym dokumentacji, o czym świadczą ślady po zszywkach występujące na każdej fakturze sprzedaży. W związku z tym opierając się jedynie na danych podawanych na fakturach zakupu i sprzedaży dokonano przyporządkowania poszczególnych zakupów usług transportowych za I półrocze 2003r. do faktur sprzedaży. Po wyłączeniu przewozów znajdujących odzwierciedlenie w dokumentach sprzedaży otrzymano kursy, które winny stanowić usługi wykonane przez podatnika. Głównym składnikiem kosztów związanych ze świadczeniem przez podatnika usług transportowych były wydatki poniesione na zakup paliwa, przy czym zakupiono [...] litrów oleju napędowego od firmy "A"- W.Ż. Stacja Paliw w W., [...] litrów od B SA Stacja Paliw nr [...] w Z. oraz [...] litrów od pozostałych stacji na terenie kraju, co daje łącznie [...] litrów zakupionego paliwa. W dniach [...]-[...] czerwca 2004r. dokonano sprawdzenia prawidłowości i rzetelności faktur wystawionych przez firmę "B" W.Ż. Stacja Paliw w W. W dokumentach źródłowych wystawcy nie stwierdzono jednak kopii faktur. W czasie trwania czynności sprawdzających za 2002r. właściciel firmy "A" - W.Ż. wyjaśnił kontrolującym, że nie posiada kopii podanych faktur w swojej dokumentacji, gdyż jak go poinformował pracownik zatrudniony na stacji paliw w W., faktury te były fikcyjne i ich kopie po wydrukowaniu zostały zniszczone przez tego pracownika. Również pracownik W.Ż. - L.P. oświadczył, że wystawiał fikcyjne faktury, których kopie niszczył. W ewidencji zakupów kontrolowany zaewidencjonował faktury VAT wystawione przez B SA Stacja Paliw nr [...] Z. Wstępna analiza faktur mających potwierdzać nabycie przez jednostkę w 2001r. oleju napędowego w B Stacja Paliw nr [...] w Z. wykazała, iż podane w nich daty sprzedaży odnoszą się do terminów, w których eksploatowane przez jednostkę pojazdy przebywały w trasie, a podawane na tych fakturach ilości w połączeniu z paliwem wynikającym z faktur wystawionych przez inne stacje przekraczają zapotrzebowanie jednostki. Ponadto sprzeczności występowały również między tym, że np. z delegacji kierowców wynikało, iż samochód w danym okresie nie jeździł, podczas gdy z faktur zakupu wynikało, iż w tym samym okresie zatankowano do niego paliwo w ilościach przekraczających pojemność zbiornika na paliwo. Ponadto stwierdzono, że podatnik w deklaracji za czerwiec 2003r. odliczył podatek naliczony z faktur o nr [...] i [...] wystawionych dla Przedsiębiorstwa "A" M.G. J.G. reprezentowany przez pełnomocnika - doradcę podatkowego L.F., pismem z dnia [...] listopada 2004r. złożył odwołanie od tej decyzji wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu wskazał, że organ I instancji naruszył art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, gdyż nie dano jemu możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, przy czym decyzję wydano bez rozpatrzenia uwag i wniosków wniesionych w wyznaczonym przez organ I instancji 7-dniowym terminie. Ponadto wskazał, że wiarygodność faktur dokumentujących nabycia przez niego paliwa w stacji paliw w W. została zakwestionowana wyłącznie na podstawie tego, iż w dokumentacji wystawcy nie stwierdzono kopii tych faktur. Organ kontrolny wobec tego przerzucił na stronę konsekwencje czynów dokonywanych przez dostawcę paliwa, t.j. fałszowania dokumentacji, usuwania kopii wystawianych faktur i unikania w ten sposób zapłaty wynikającego z tych dokumentów podatku należnego. Organ wydający decyzję przyjął, że podatnik był nieuczciwy na podstawie tego, iż nie przedstawił innych dowodów potwierdzających fakt nabycia paliwa, a zdaniem podatnika samo wykazanie faktur w ewidencji jest na to wystarczającym dowodem. Ponadto wskazał, że przeprowadzona w toku kontroli analiza tras przejazdów zrealizowanych przez należące do niego środki transportu jest nieporozumieniem, gdyż na dowodach Wz podane były siedziby firm, a nie miejsca rozładunku, zdarzało się, że do jednego Wz było kilka miejsc rozładunku, ustalone trasy przejazdu nie uwzględniają miejsc doładunku, nie uwzględniono ilości kilometrów do załadunku oraz od miejsca rozładunku do bazy, nie uwzględniono podwożenia towarów własnym transportem przy usługach spedycyjnych, nie wzięto pod uwagę awarii taboru samochodowego, nie wzięto pod uwagę wieku samochodów, ich stanu technicznego, jakości dróg, oraz rodzaju przewożonego towaru. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jest bezzasadny. W dniu [...] października 2004r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał pismo, powołując się na art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o kontroli skarbowej, w którym powiadomił pełnomocnika podatnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo to zostało doręczone w dniu [...] października 2004r., a zatem 7-dniowy termin upłynął w dniu [...] października 2004r. W konsekwencji wysłanie pisma, opatrzonego datą [...] październik 2004r., a które wpłynęło do Urzędu Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w dniu [...] października 2004r., będącego odpowiedzią na pismo wydane w trybie art. 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej; nastąpiło z uchybieniem 7-dniowego terminu określonego w w.w artykule 24 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej. Ponadto przedstawione w odwołaniu dowody w postaci kserokopii koperty oraz oświadczenia pracownika urzędu pocztowego w Ch. nie mogą być uwzględnione, ponieważ dotyczą one przesyłki pocztowej oznaczonej innym numerem ([...]), podczas gdy list zawierający pismo wydane w trybie art. 24 ust. 2 w.w ustawy oznaczony był jako przesyłka nr [...]. Co do zarzutu, że firma W.Ż. fałszowała dokumentację i nie odprowadziła podatku należnego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że jedno postępowanie skarbowe nie może być prowadzone wobec kilku podmiotów gospodarczych. Zatem jeżeli strona utrzymuje, że jej kontrahent fałszował dokumentację, to może wystąpić do odpowiedniego organu podatkowego z wnioskiem o wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie. Ponadto organ podatkowy II instancji stwierdził, że organ I instancji nie ograniczył się wyłącznie do stwierdzenia, że J.G. nie przedstawił żadnych dowodów, które mogłyby potwierdzić, że zakwestionowane zakupy paliwa zostały dokonane i miały związek z osiągniętym przychodem. Organ I instancji przedstawił bowiem dogłębną analizę, która potwierdziła, że zakup paliwa w łącznej ilości [...] litrów w 2003r. nie mogło mieć uzasadnienia. Analiza ta utwierdziła organy podatkowe, iż faktury wystawione przez Stację Paliw w W. oraz B w Z. były fikcyjne. Na powyższą decyzję J.G. pismem z dnia [...] lutego 2005r. złożył skargę, w której wniósł o uchylenie decyzji organu II instancji w całości. W uzasadnieniu podniósł okoliczność, że organ I instancji nie badał, czy podatek należny z faktur wystawionych przez firmę "A"- W.Ż. został odprowadzony. Skarżący ponownie zakwestionował wartość dowodową analizy tras transportu przedstawiając ponownie zastrzeżenia dotyczące takich aspektów jak: nieuwzględnienie miejsc doładunku, podwożenia towaru itp. Ponadto zarzucił organowi I jak i II instancji, że pomimo, iż wnosił o powołanie biegłego, wniosek ten nie został przez te organy uwzględniony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpatrując skargę zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza generalną zasadę, w myśl której podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną (por. art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług). Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem zaistnienia pewnych okoliczności określonych przez ustawę oraz rozporządzenie do tej ustawy. Z akt sprawy wynika, że J.G. obniżył podatek należny o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup paliwa od firmy "A"- W.Ż. Stacja Paliw w W. W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających u wystawcy faktur stwierdzono, że nie posiada kopii faktur dokumentujących sprzedaż paliwa. Ponadto właściciel firmy "B" - W.Ż. wyjaśnił kontrolującym, że nie posiada kopii podanych faktur w swojej dokumentacji, gdyż jak go poinformował jego pracownik zatrudniony na stacji paliw, faktury te były fikcyjne i ich kopie po wydrukowaniu zostały zniszczone przez tego pracownika. Również pracownik W.Ż. - L.P. osobiście oświadczył, że wystawiał faktury dokumentujące fikcyjną sprzedaż, których kopie po wystawieniu niszczył. Ponadto organ podatkowy uznał za fikcyjny zakup paliwa od B w Z. W tych okolicznościach zastosowanie znalazł przepis § 48 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Na uwagę skarżącego zasługuje jednakże fakt, iż organ podatkowy wydając rozstrzygnięcie nie oparł się jedynie na oświadczeniach złożonych przez W.Ż. i L.P. Organ podatkowy dokonał dogłębnej analizy, z której wynikają sprzeczności między danymi wynikającymi z delegacji kierowców a dotyczącymi godziny powrotu z trasy do Z., a godziną, w której dokonano tankowania do samochodu na stacji B w Z. Ponadto sprzeczności występowały również w tym, że np. z delegacji kierowców wynikało, że samochód w danym okresie nie jeździł, podczas gdy z faktur zakupu wynikało, iż w tym samym okresie zatankowano do niego paliwo w ilościach przekraczających pojemność zbiornika na paliwo. Wobec takiego stwierdzenia organu podatkowego bezzasadny jest zarzut skarżącego dotyczący nieuwzględnienia przez organy podatkowe miejsc doładunku, podwożenia towaru własnym transportem oraz sytuacji kiedy to samochód był niesprawny itp. Ponadto należy zauważyć, że przeprowadzona przez organ podatkowy analiza ekonomiczna została przeprowadzona rzetelnie i z uwzględnieniem istotnych okoliczności faktycznych takich jak: średnie zużycie paliwa czy ilość przestojów. Uwzględniając średnie zużycie paliwa uwzględniono tym samym wiek samochodu, jego stan techniczny, jakość dróg i specyfikę przewożonych towarów. Przyjęte przez organ podatkowy średnie wartości zużycia paliwa i tak znacznie przewyższają wartości średnie podawane w katalogach samochodowych dla tego typu samochodów. Bezzasadny jest również zarzut skarżącego w kwestii nie powołania przez organy podatkowe biegłego. Przepis art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) stanowi, iż w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy m o ż e powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, iż o tym, czy te wiadomości specjalne są w sprawie wymagane, decyduje organ podatkowy, który m o ż e powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami. Z uwagi na fakt, że skład orzekający w toku zaskarżonej decyzji nie stwierdził naruszenia zarówno prawa materialnego jak i procesowego skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało oddalić. /-/R.Wiatrowski /-/J.Ruszyński /-/M.Jaśniewicz V.M.