I SA/Po 4759/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska Włodzimierz Zygmont Protokolant referent stażysta Barbara Dropek po rozpoznaniu w dniu 25 czerwca 2004r. sprawy ze skargi Spółki "A" w P. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie klasyfikacji towarowej o d d a l a s k a r g ę /-/ W. Zygmont /-/ M. Lorych-Olszanowska /-/ M. Skwierzyńska Dyrektor Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] uznał za nieprawidłowe, dokonane przez Spółkę "A" w dniu [...] marca 2001r., zgłoszenie celne zawarte w SAD OBR nr [...], w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej oraz określenia kwoty długu celnego, wobec czego wezwał Spółkę do uiszczenia niedoboru cła w wysokości 6.176, 40 zł. Organ celny uznał, że sprowadzony przez Spółkę towar- określony jako mieszanina substancji zapachowych stosowana w przemyśle spożywczym- Cheese & Sour Cream Aroma został niewłaściwie zakwalifikowany do pozycji PCN 330210900 ze stawką celną 0%. Z informacji o tym produkcie wynika, że w jego skład wchodzą także substancje smakowe, przyprawy produkcyjne, naturalne substancje smakowe oraz skrobia modyfikowana i dwufosforany, co przesądza o tym, że w.w. towar nie stanowi wyłącznie mieszaniny substancji zapachowych zaliczanych do kodu 3302. Do w.w. kodu zaliczyć można także mieszaniny produktów objętych innymi działami, z substancjami zapachowymi pod warunkiem, że substancje zapachowe stanowią element podstawowy mieszaniny. Mając na względzie treść uwagi 2 do Działu 33 Taryfy celnej, zgodnie z którą wyrażenie "substancje zapachowe" występujące w pozycji 3302 odnosi się tylko do substancji z pozycji 3301 i do składników zapachowych wyodrębnionych z tych substancji lub do syntetycznych substancji zapachowych, organ celny uznał, że do sprowadzonego towaru zastosować należy kod PCW 2103 90 90 0, bowiem zawarta w nim substancja zapachowa nie stanowi podstawowego elementu mieszaniny. Sprowadzony towar jako substancja nadająca zarówno zapach jak i smak, zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej tom I- Noty Wyjaśniające (str. 203), winien być objęty w.w. kodem obejmującym przetwory zazwyczaj bardzo pikantne, stosowane do przyprawiania potraw i otrzymywane z różnego rodzaju składników. Z opinii klasyfikacyjnej zawartej w tomie V powołanych Wyjaśnień do Taryfy wynika także, że złożone aromaty o trwałej mocy aromatu, będące mieszaninami - ogólnego ekstraktu przypraw z działu 9 lub z innej aromatycznej substancji roślinnej oraz - bazy odpowiedniej do końcowego użycia (sól, glukoza, mąka zbożowa i.t.p.) stosowane jako przyprawy i zaprawy, aby podnieść smak preparatów żywnościowych klasyfikuje się do pozycji 2 103 90. Sprowadzony towar zawiera w 28,4 % chlorek sodu (sól) - jako bazę, zaś pozostałe składniki stanowią od 0,5 % do 6,9 %, co zgodnie z powołaną opinią, pozwala zaliczyć go do kodu 2 103 obejmującego: Sosy i przetwory z nich; mąkę i grysik z gorczycy oraz gotową musztardę w pozycji "Pozostałe"- 2 103 90 90 0. Tym samym do sprowadzonego towaru, pochodzącego z kraju będącego członkiem Światowej Organizacji Handlu WTO, należało zastosować autonomiczną stawkę celną (30%) zgodnie z klauzulą najwyższego uprzywilejowania, ponieważ jest to stawka korzystniejsza od stawki komercyjnej, wobec czego cło ustalano w kwocie 6.176, 40 zł od podstawy 20.588 zł. Prezes Głównego Urzędu Ceł, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy, podzielając stanowisko organu I instancji, wykazał m. inn, że preparat CHEESE AND SOUR CREAM FLAVOR stanowi mieszaninę przypraw, aromatów, nośników, substancji wzmacniających smak i zapach oraz substancji strukturotwórczych (aromat identyczny z naturalnym, sól, serwatkę, mleko w proszku, glutaminian sodu, dekstrozę, sacharozę, przyprawy (naturalne ekstrakty cebuli, papryki, pieprzu, pomidorów itp.) olej kokosowy, mleczan wapnia, mono- i diglicerydy kwasów tłuszczowych, dwufosforany, tłuszcz wieprzowy, ser topiony, kwas krzemowy, maltodekstrynę, ekstrakt drożdży i skrobię modyfikowaną). Dla preparatów tego typu o podobnym składzie jak sprowadzony towar Światowa Organizacja Celna w piśmie z dnia 13 lutego 2001r. wskazała jako właściwą pozycję 2103 Taryfy celnej, podkreślając, że produkty te mają pikantny charakter i mocne dodatki smakowe. W tej sytuacji organ celny, kierując się wskazaniami Taryfy celnej, która określa również pojęcie "substancje zapachowe" zasadnie nie wziął pod uwagę zapisów zawartych w Polskiej Normie, czy treści opinii eksperta, które- jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lipca 1999r. sygn. akt I SA/Ka 2502/97- mogą być pomocne w sytuacji, gdy zachodzą wątpliwości dotyczące przedmiotu importu lub ustalenia tożsamości towaru, co jednak nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Stan towaru nie budził wątpliwości organu celnego i nie był kwestionowany. Uzasadnione było więc dokonanie jego klasyfikacji taryfowej w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, z uwzględnieniem Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Organ odwoławczy nie podziela stanowiska strony zawartego w odwołaniu, co do zdolności dokonania klasyfikacji spornego towaru w oparciu o regułę 3 b. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej bowiem z reguły 1 wynika, że "Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag". Wobec powyższego skoro sprowadzony towar stanowi mieszankę przyprawowo-aromatyczną winien być klasyfikowany do pozycji bardziej dla niego odpowiedniej tj. 2103, obejmującej m. inn zmieszane przyprawy i przyprawy korzenne. Reguła 1 ORINS ma pierwszeństwo w stosunku do pozostałych reguł, które opisują w sposób szczegółowy różne przypadki klasyfikacyjne. Dopiero w przypadku niemożliwości zastosowania reguły 1 należy stosować chronologicznie pozostałe reguły, co wynika z komentarza do ORINS w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej ( tom I Str. 1-11). Skoro reguła 1 może być zastosowana w niniejszej sprawie nie zachodzi potrzeba stosowania kolejnych reguł. Ponadto organ celny II instancji wywodzi, że Taryfa celna została opisywana na podstawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, zbliżonej do Nomenklatury Scalonej (CN) stosowanej w krajach członkowskich Unii Europejskiej, która jednak będzie stosowana przez polskie organy celne po wejściu przez Polskę do Unii Europejskiej. Do tego czasu organy celne obowiązane są stosować własne (polskie) przepisy prawne, wobec czego nie są związane kodem HS deklarowanym przez eksportera. Decyzję tę Spółka "A" zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie jako naruszającej przepisy: prawa materialnego, a w szczególności § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 119, poz. 1253 ze zm.) oraz przepisy postępowania administracyjnego mające istotny wpływa na wynik sprawy, w szczególności art. 121, art. 122, art. 187, art. 197 w związku z art. 233 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi Spółka m. inn podnosi, ż organy celne wadliwie przyjęły, iż skład sprowadzonego towaru pozwala na jego zakwalifikowanie do pozycji 2103, bowiem niezapachowe, dodatkowe składniki (np. mąka, oleje roślinne, glutaminian sodu) spełniają jedynie funkcje antyzbrylujące i wzmacniające smakowo. Tym samym stanowisko tych organów pozostaje w sprzeczności z wyjaśnieniami do Taryfy celnej- uwagi do pozycji 3302. W sprowadzonym towarze wiodącą rolę spełniają substancje zapachowe, które nadają smak i aromat produktowi- chipsom. Pozostałe składniki spełniają funkcje pomocnicze. Punkt 7 uwag do pozycji 3302 dopuszcza do klasyfikowania do tej pozycji preparatów wieloskładnikowych. Skarżąca zarzuca także organom celnym nie podanie w zapytaniu skierowanym do WCO co do klasyfikacji towaru sprowadzonego przez Spółkę składu produktu i procentowej zawartości poszczególnych składników, co rzutuje na treść odpowiedzi. Nie ustalenie prawidłowego stanu faktycznego sprawy i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (w tym nie wzięcie pod uwagę stanowiska Urzędu Celnego w innej sprawie) rzutuje na prawidłowość zaskarżonej decyzji, która narusza także zasadę równości i demokratycznego państwa prawa. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie podtrzymuje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, rozpatrując sprawę na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zważył, co następuje: W rozpatrywanej sprawie sporna między stronami jest kwestia klasyfikacji taryfowej sprowadzonego przez spółkę "A" towaru, jakim była sproszkowana substancja o nazwie Chees & Sour Cream Aroma. Importer zadeklarował towar ten jako mieszaninę substancji zapachowych stosowanych w przemyśle spożywczym, natomiast organy celne uznały, że w.w. towar stanowi mieszaninę o charakterze aromatyzowanej przyprawy smakowej, w związku z czym winien być zakwalifikowany do Działu 21 Taryfy Celnej- Różne przetwory spożywcze, poddział 2103- sosy i przetwory z nich; zmieszane przyprawy i zmieszane przyprawy korzenne; mąka i mączka z gorczycy oraz gotowa musztarda, pozycja 2103 90- "Pozostałe" i podpozycja 2103 90 90 0- "Pozostałe". Przyjętą przez w.w. organy klasyfikację taryfową należy uznać za prawidłową. Dokonana przez stronę klasyfikacja taryfowa sprowadzonej substancji do kodu 3302 10 90 0 odnosi się do "pozostałych" w rodzaju stosowanych w przemyśle spożywczym mieszanin substancji zapachowych i mieszanin (włącznie z roztworami alkoholowymi) opartych na jednej lub wielu takich substancjach. Podkreślić należy, że zgodnie z uwagą 2 do Działu 33 Taryfy celnej, występujące w pozycji 3302 wyrażenie "substancje zapachowe" odnosi się wyłącznie do substancji z pozycji 3301 i do składników zapachowych wyodrębnionych z tych substancji, a więc przede wszystkim do olejków eterycznych i rezinoidów. Cheese & Sour Cream Aroma jest substancją aromatyczno- smakową stosowaną do produkcji chipsów nadającą im smak i aromat serowo- śmietanowy. Tym samym nie stanowi on jedynie aromatu lecz jako mieszanina, w skład której wchodzą substancje smakowe identyczne z naturalnymi, przyprawy smakowe, przyprawy produkcyjne: naturalne substancje smakowe, winien być uznany za przyprawę zaliczaną do kodu 2103. Pogląd ten znajduje uzasadnienie także w stanowisku Spółki "B" - Usługi Rzeczoznawcze wyrażonym w piśmie z dnia [...] kwietnia 2001r., z którego wynika, że w.w. badany towar nie zawiera olejków eterycznych lecz substancje aromatyczne, których nośnikiem może być substancja organiczna o charakterze białek lub ich modyfikacji, w związku z czym sugerowany jest kod 2103 lub 2106 PCN. Także Dyrektorat ds. Taryf i Handlu Światowej Organizacji Ceł IWCO w Brukseli, odpowiadając na pismo Głównego Urzędu Ceł z dnia 12 stycznia co do klasyfikacji "aromatów smakowych" używanych do produkcji chrupek, nadających im określony smak i zapach, stanął w piśmie z dnia 13 lutego 2001r. na stanowisku, że aromaty te należy zakwalifikować do pozycji 2103, podpozycji 2103 90. Ustosunkowując się do stanowiska strony skarżącej, że w.w. opinia WCO nie jest miarodajna w sprawie bowiem nie dotyczy sprowadzonej przez Spółkę "A" substancji, stwierdzić należy, że bez względu na różnicę nazw poszczególnych substancji zapachowo-smakowych mają one ten sam charakter i przeznaczenie zarówno w procesie produkcji chrupek jak i chipsów i nadają wytwarzanym produktom określony smak i zapach. W świetle powyższego zastosowana przez organ celny klasyfikacja towarowa sprowadzonego towaru nie pozostaje w sprzeczności ani z charakterem i przeznaczeniem tego towaru, ani ze wskazaniami Taryfy celnej. Przy klasyfikacji wyrobu stanowiącego mieszaninę, zgodnie z regułą 2b i 3a Ogólnych Reguł Interpretacyjnych Polskiej Nomenklatury Scalonej, organy celne przyjęły pozycję określającą towar w sposób najbardziej szczegółowy uznając, że sprowadzona substancja jest używana do nadania żywności określonego smaku i ma charakter przyprawy, wobec czego należy ją zakwalifikować do kodu 2103. Podkreślić należy, ze przyjęte przez stronę skarżącą stanowisko, że Chees & Sour Cream Aroma jest jedynie substancja zapachową nie odpowiada jej przeznaczeniu i składowi chemicznemu. Z tych względów podzielić należy stanowisko organu celnego wyrażone w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, że również nie są one zasadne. W szczególności zauważyć należy, że przedstawiona przez Spółkę decyzja Urzędu Celnego z dnia [...] Nr [...] nie ma znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Z jej treści wynika, ze przedmiotem importu były aromaty zapachowe inne niż deklarowane w niniejszej sprawie. Zauważyć nadto należy, że Sąd oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji nie kieruje się stanowiskiem organu celnego zawartym w innej decyzji wydanej w podobnej sprawie. Nie stwierdza się także, by organy celne dopuściły się naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy, wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji. za nieobecnego sędziego (urlop) - M. Skwierzyńska /-/ W. Zygmont /-/ M. Lorych-Olszanowska /-/ M. Skwierzyńska K.P.