I SA/Po 513/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska /spr./ as.sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2006 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2003 r. oddala skargę /-/ K. Pawlicki /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...]r. na podstawie m. inn. art. 21 ust. 1, 2 i 5 i art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, określił spółce z o. o. "A" w P. za miesiąc maj 2003r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł z czego do zwrotu na rachunek bankowy – [...] zł, do przeniesienia na następny miesiąc – [...] zł , a ponadto ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe na podstawie art. 27 ust. 6w.w. ustawy w wysokości [...] zł tj. 30% zawyżenia różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. Analiza dokumentacji prowadzonej przez Spółkę dla celów podatku od towarów i usług za maj 2003r. prowadzi do wniosku, że w złożonej [...]r. deklaracji VAT – 7 za miesiąc maj 2003r. podatnik wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł w tym do zwrotu na rachunek bankowy [...] zł a do przeniesienia na następny miesiąc [...] zł. Zgodnie z art. 21 ust. 4 w. w. ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. organ podatkowy ograniczył Spółce kwotę do zwrotu na rachunek bankowy do wysokości kwoty stanowiącej 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami niższymi niż 22%, wykazanego w deklaracji za maj 2003r. Kwota nadwyżki podatku do przeniesienia na następny miesiąc uległa zwiększeniu do kwoty [...] zł w związku ze zmianą kwoty różnicy podatku naliczonego nad należnym za miesiąc kwiecień 2003r. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe ustalono w związku z zadeklarowaniem przez Spółkę kwoty do zwrotu na rachunek bankowy – [...] zł, zamiast przyjętej przez organ podatkowy kwoty [...] zł, czyli 30% od kwoty [...] zł tj. [...] zł. Decyzję tę w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego spółka "A" zaskarżyła do Dyrektora Izby Skarbowej zarzucając organowi I instancji naruszenie art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług przez nie odniesienie tego przepisu do stanu faktycznego sprawy, skoro sporządzając deklarację za maj w czerwcu 2003r. nie mogła przewidzieć, że w listopadzie 2003r. Urząd Skarbowy wyda decyzję zmieniającą za miesiąc kwiecień 2003r. wysokość kwoty do przeniesienia na następny miesiąc, a prowadzenie postępowania kontrolnego uniemożliwiło złożenie korekty deklaracji VAT – 7. Stwierdza też, że naruszono art. 120, 121 i 181 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...]r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy powołał się na przepis art. 21 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podatnik dokonujący sprzedaży opodatkowanej w całości lub w części stawkami niższymi niż 22% może otrzymać do zwrotu na rachunek bankowy kwotę nie wyższą niż 22% całości obrotu opodatkowanego niższymi stawkami, z wyjątkiem przypadku nabycia środków trwałych (art. 21 ust. 5 pkt 1 w. w. ustawy). Obrót spółki opodatkowany stawkami niższymi niż 22% w maju 2003r. wyniósł [...] zł, wobec czego podatkowi do zwrotu przypadła kwota [...] zł. Wobec dokonania zakupu środków trwałych, od których podatek naliczony wyniósł [...] zł kwota ta również przypadła Spółce do zwrotu na rachunek bankowy, łącznie [...] zł. W deklaracji VAT – 7 za maj 2003r. Spółka wykazała do zwrotu [...] zł, pomijając ograniczenia wynikające z art. 21 ust. 1 ustawy z 8.I.1993r. W związku z tym zasadnie ustalono jej dodatkowe zobowiązanie podatkowe od różnicy między wykazaną kwotą różnicy podatku do zwrotu, a faktycznie należną z tego tytułu. Odnosząc się do zarzutu odwołania, co do zmiany wysokości kwoty różnicy podatku do zwrotu za miesiąc kwiecień 2003r., organ II instancji stwierdził, że nie miała ona żadnego wpływu na wysokość ustalonego dodatkowego zobowiązania podatkowego. W związku z tym za niezasadny uznano kolejny zarzut tj. naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Decyzję tę pełnomocnik Spółki zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wnosząc o jej uchylenie jako naruszającej : przepis art. 27 ust. 6 stawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez nieodniesienie jego treści do stanu faktycznego sprawy i błędną jego interpretację oraz przepisy art. 81b i art. 120, 121 i 180 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej Spółki ustalenie jej dodatkowego zobowiązania podatkowego nie znajduje uzasadnienia ani w przepisie art. 27 ust. 6 w. w. ustawy ani w żadnym innym przepisie. Organy podatkowe ustaliły dodatkowe zobowiązanie podatkowe w oparciu o stan faktyczny zmieniony po dniu złożenia deklaracji VAT – 7 za maj 2003r., pomijając fakt, że została ona złożona w treści odpowiadającej posiadanej przez podatnika dokumentacji, co wyłącza stosownie w stosunku do niego negatywnych konsekwencji i wynika z art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnosi o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Nie ulega wątpliwości, że spółka "A" w deklaracji VAT – 7 za miesiąc maj 2003r. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, a na którą składało się [...] zł z tytułu nadwyżki z deklaracji za kwiecień 2003r., [...] zł podatku naliczonego przy zakupie środka trwałego (za [...] zł) oraz [...] zł podatku do odliczenia od zakupów pozostałych, związanych ze sprzedażą zwolniona i opodatkowaną. W w. w. deklaracji podatnik wykazał kwotę do zwrotu na rachunek bankowy [...] zł, a do przeniesienia na następny miesiąc [...] zł. Nie kwestionowany jest także fakt, że Spółka dokonywała sprzedaży towarów (usług) opodatkowanej stawką 3 i 7 % w związku z czym ma do niej zastosowanie przepis art. 21 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.)wprowadzający ograniczenie kwoty różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika do wysokości 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami niższymi niż 22% (art. 18 ust. 1). Pozostała część nadwyżki podlega zwrotowi w następnych okresach. Zasada ta nie obowiązuje w odniesieniu do zwrotu podatku naliczonego związanego z zakupem środków trwałych (art. 21 ust. 5 pkt 1 i ust. 3). Z tych względów Spółka mogła otrzymać zwrot na rachunek bankowy różnicy podatku naliczonego nad należnym w wysokości wskazanej w decyzjach I i II instancji tj. [...] zł od sprzedaży w kwocie [...] zł opodatkowanej stawką 3 i 7% oraz [...] zł podatku naliczonego od zakupu środka trwałego, łącznie [...] zł tj. [...] zł mniej niż wykazała w deklaracji VAT – 7 za maj 2003r. Ta kwota zawyżenia wysokości różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy podatnika nie jest związana z określeniem podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2003r. decyzją z dnia [...]r. lecz z wadliwym wykazaniem przez skarżącą w deklaracji VAT – 7 za maj 2003r. w rubryce 64 kwoty do zwrotu na rachunek bankowy z naruszeniem postanowień art. 21 powołanej ustawy, którego treści Spółka nie uwzględniła przy sporządzaniu deklaracji. Tym samym za nieuzasadnione uznać należy zarzuty skargi co do naruszenia art. 120, 121 i 180 Ordynacji podatkowej. Stan sprawy nie budzi bowiem wątpliwości i ustalony został zgodnie z dokumentacją podatnika i zapisami w rubryce 49, 54 i 34 wspomnianej deklaracji za maj 2003r. Przewidziane w art. 21 ust. 3 ustawy z 8 stycznia 1993r. ograniczenia kwoty zwrotu różnicy podatku oraz wyłączenie stosowania tego przepisu zgodnie z ust. 5 pkt 1 tego art. 21 stanowią jedyną podstawę do prawidłowego obliczenia omawianej różnicy podatku do zwrotu na rachunek bankowy. Skoro podatnik nie wziął pod uwagę tych wskazań i zawyżył w deklaracji za maj 2003r. wysokości w. w. różnicy organ podatkowy zasadnie, na podstawie art. 27 ust. 6 powołanej ustawy, określił jej prawidłową wysokość, z ponadto ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% zawyżenia wysokości zwrotu tej różnicy. Tym samym, wbrew stanowisku skargi, decyzja I i II instancji, w zaskarżonej części, prawidłowo została oparta na postanowieniach w. w. art. 27 ust. 6. Nie znajduje więc uzasadnienia stanowisko skargi , co do braku uzasadnienia do zastosowania w sprawie powołanego przepisu i ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Jak to wyżej wskazano na ustalenie prawidłowego stanu faktycznego sprawy i na jej rozstrzygnięcie w aspekcie dodatkowego zobowiązania podatkowego nie miało wpływu rozstrzygnięcie zawarte w decyzji wydanej [...]r. za kwiecień 2003r., a więc po złożeniu deklaracji VAT – 7 za maj 2003r. Podwyższenie tą decyzją kwoty do zwrotu w następnych okresach nie dotyczyło przecież wysokości zwrotu na rachunek bankowy określonej w granicach art. 21 ust. 3 i 5 ustawy. Z tych względów skargę uznać należało za nieuzasadnioną, wobec czego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ K. Pawlicki /-/ G. Gorzan /-/ M. Skwierzyńska AR