I SA/Po 514/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie NSA Jerzy Małecki (spr.) WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2010 r. sprawy ze skargi H. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2007 r. oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] , z powołaniem się na przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz w oparciu o art. 23 § 2 i art. 193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) – określił H. P. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2007 r. do września 2007 r. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ skarbowy wyjaśnił , że na podstawie upoważnienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] września 2009 r., nr [...] przeprowadzono u H. P. prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za 2007 r. W wyniku tego postępowania stwierdzono następujące nieprawidłowości w zakresie podatku naliczonego. W miesiącach od stycznia 2007 r. do września 2007 r. podatnik obniżał podatek należny o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup oleju napędowego od firmy P.H. – U. "A." T. Z., ze Ś. (razem 22 faktury na łączną kwotę podatku VAT- [...] zł). Do akt sprawy włączone zostały, postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] grudnia 2009 r. materiały dotyczące kontrahenta podatnika T. Z., tj. protokół sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów u kontrahenta kontrolowanego z dnia [...] czerwca 2009 r., protokół przesłuchania T. Z. w charakterze strony z dnia [...] sierpnia 2009 r., protokół przesłuchania świadka M. D. z dnia [...] września 2009 r. Organ I instancji ustalił, że w ewidencji podatkowej firmy "A." znajduje się tylko 5 faktur sprzedaży paliwa wystawionych na rzecz H. P. o nr [...], [...], [...], [...] i [...], natomiast pozostałych faktur brakowało. W trakcie czynności kontrolnych przesłuchany został w charakterze strony H. P., a także analizie poddano włączone z postępowania kontrolnego w firmie PHU A. - zeznania T. Z. oraz M. D. Z zeznań T. Z. wynikało, że pod koniec 2006 r. otrzymał on propozycję od M. D. prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą "A." i za prowadzenie tejże działalności zaproponował on mu wynagrodzenie w wysokości 2 groszy od każdego sprzedanego litra paliwa. Sprawami formalnymi związanymi z prowadzeniem firmy zajmował się K. R., on też podpisywał wszystkie faktury sprzedaży . K. R. niekiedy podpisywał pliki pustych faktur, do których następnie wpisywano firmę "A.". Faktury zakupu oleju napędowego przekazywał prowadzącemu rachunkowość K. R. T. Z. T. Z. wyjaśnił ponadto, że nie wie jakie było faktyczne źródło pochodzenia paliwa na fakturach wystawianych dla jego firmy przez J. K. z S. i H. G. z K. Osobiście paliwa od tych osób nie kupował, jak również nie dokonywał z nimi żadnych rozliczeń finansowych. Jedynie kilkakrotnie na polecenie M. D. dokonywał przelewu drobnych kwot pieniędzy, od [...] zł do [...] zł. Rozwożony przez niego ( wspólnie z R. P. - bratem skarżącego) olej napędowy był magazynowany w P. na starej stacji przy drodze do miejscowości K., którego właściciela nie zna. Paliwo oprócz niego było również rozwożone przez nieznanego mu bliżej mężczyznę o imieniu R. Organ pierwszej instancji wyjaśnia w swej decyzji ponadto, iż z zeznań M. D. wynika m.in., że wystawcami fikcyjnych faktur sprzedaży paliwa byli H. G. z K. oraz J. K. Świadek potwierdził też, że w 2007 r. w kwestii wystawienia faktur sprzedaży na firmę H. P. kontaktował się z nim K. R., który informował go , że potrzebuje faktury na zakup oleju napędowego po to, by towar w nich opisany " pokrył " wystawiane później faktury sprzedaży tego oleju. Wtedy kontaktował się w z H. G. i J. K. przekazując im " zapotrzebowanie" na faktury", ilość i cenę paliwa, oraz podpisywał w restauracjach pod P. wystawione przez siebie faktury. Nie zna także źródła pochodzenia paliwa Zdaniem organu, z zgromadzonego materiału dowodowego wynika zatem, iż w rzeczywistości T. Z. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "A." nie kupował, ani też nie sprzedawał żadnego paliwa. Jego rolą sprowadzała się jedynie do "legalizacji" paliwa pozyskanego z nieujawnionego źródła poprzez stworzenie pozoru faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej, której przedmiotem miał być zakup i sprzedaż paliwa. Dlatego za bezpodstawne uznano odliczenie przez H. P. odliczenie podatku naliczonego z 22 faktur VAT wystawionych w 2007 r. przez PHU "A." T. Z. Od powyższej decyzji organu pierwszej instancji H. P. złożył odwołanie, w którym podniósł m.in., że: - uzasadnienie i przypuszczenia zawarte w decyzji są zbyt jednostronne, - nie uwzględniono składanych przez niego wyjaśnień, zeznań i odwołań, - nie miał świadomości, że kupowane przez niego paliwo jest niewiadomego pochodzenia, - wystawca faktur ponosi odpowiedzialność za treść wystawianych przez siebie faktur. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia [...] maja 2010 r., nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz.60 ze zm.) art. 86 ust. 1, ust. 2 i ust. 10, art. 88 ust. 3a pkt 1a, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. nr 54 poz.535 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że fakt posiadania przez H. P. faktur VAT nie przesądza o prawie do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związane jest przede wszystkim z nabyciem towarów i usług, a nie tylko z otrzymaniem faktur, choćby od strony formalnej poprawnych. Prawidłowość materialno - prawna faktury zachodzi, jeśli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Faktura, która nie potwierdza faktycznego zdarzenia gospodarczego - nie stanowi podstawy do wykazania i odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa jest w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a w/w ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, iż faktury wystawione przez firmę PHU "A." na rzecz podatnika stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, na podstawie art. 86 ust.1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W przedmiotowej sprawie bezspornym jest, iż H. P. w okresie objętym zaskarżoną decyzją odliczył podatek naliczony z faktur, w których jako wystawcę wskazano P. H. – U. "A." T. Z. ze Ś. W trakcie czynności kontrolnych prowadzonych wobec H. P. do akt niniejszego postępowania włączony został materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu kontrolnym wobec wystawcy zakwestionowanych faktur, tj. "A." T. Z. Na podstawie zeznań złożonych przez T. Z. oraz M. D. organ pierwszej instancji stwierdził, że kontrahent podatnika w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na kupnie i sprzedaży paliwa, a jedynie był osobą, która "legalizowała" paliwo pozyskane z nieujawnionego źródła poprzez stworzenie pozoru faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej. Okoliczności prowadzenia takiej "działalności gospodarczej" w sposób jednoznaczny i przekonujący przedstawili w swoich zeznaniach T. Z. oraz M. D. T. Z. wypowiadając się na temat swojej firmy "A.", a także organizacji sprzedaży paliwa, które pod jej szyldem było kupowane i sprzedawane, zeznał, m.in., iż nie zatrudniał pracowników, wszystkie faktury sprzedaży w jego firmie były wystawiane przez K. R., a on je podpisał. Zeznał on też, że K. R. zdarzało się podpisywać plik pustych kartek w określonych miejscach, na których później drukowane były faktury sprzedaży z danymi jego firmy. Nie dostarczał on też faktur zakupu K. R. prowadzącemu rachunkowość jego firmy, dokumenty te docierały do "A." poprzez M. D. Z kolei przesłuchiwany M. D. zeznał m.in., iż wystawcami fikcyjnych faktur byli H. G. i J. K. Przyznał też, że bezpośrednio z w/wym. kontaktował się w sprawie wystawienia takich faktur. Potwierdził również, że w sprawie wystawienia fikcyjnych faktur kontaktował się z nim K. R. prowadzący rachunkowość firmy "A.", będący jednocześnie wystawcą w/wym. faktur dla H. P. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego w niniejszej sprawie dowodzi – zdaniem organu odwoławczego, iż zeznania tychże świadków są spójne i wzajemnie niesprzeczne, potwierdzają również uczestnictwo w/wym. w procederze wprowadzania na rynek paliwa niewiadomego pochodzenia. Złożone przez T. Z. oraz M. D. zeznania podważają zatem wiarygodność wyjaśnień H. P. zawartych w piśmie z dnia [...] grudnia 2009 r. oraz jego zeznaniach z dnia [...] października i [...] grudnia 2009 r. Jednocześnie podkreśla, że w prowadzonym postępowaniu odwoławczym dotyczącym H. P. - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2010 r. nr [...], włączył do akt niniejszej sprawy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] grudnia 2009r. nr [...] w sprawie PHU "A." T. Z. zam. w P., a dotyczącą określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2007 r. do lutego 2008 r. Decyzja ta stała się prawomocna, bowiem T. Z. nie złożył od tego rozstrzygnięcia odwołania. W uzasadnieniu w/wym. decyzji został opisany szczegółowo proceder działania tego podmiotu i innych osób biorących w nim udział. Zgromadzony w niniejszym postępowaniu obszerny materiał dowodowy jednoznacznie zatem dowodzi, że wszystkie faktury VAT wystawione przez H. G. ze S. M. oraz J. K. z S. będące w posiadaniu T. Z. są fakturami nie odzwierciedlającymi faktycznych zdarzeń gospodarczych. Sami wystawcy tych faktur VAT, jak również T. Z. oraz K. R. - księgowy firmy "A." i M. D. potwierdzili fikcyjność tych faktur. Miały one jedynie na celu uwiarygodnienie nieprawdziwej odprzedaży paliw kolejnym odbiorcom. Mając zatem na uwadze ustalony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawne organ odwoławczy nie podzielił stanowiska strony, iż "uzasadnienie i przypuszczenia zawarte w zaskarżonej decyzji są zbyt jednostronne". W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej postępowanie kontrolne przeprowadzone przez organ I instancji nie ograniczało się jedynie do przesłuchania podatnika, opierało się także na zeznaniach świadków, tj. T. Z. i M. D. Organ kontrolujący przeanalizował również wyjaśnienia podatnika z dnia [...].12.2009r. złożone do protokołu badania dokumentów z dnia [...].12.2009r. Wziął pod uwagę także ustalenia wynikające z protokołu z dnia [...].06.2009r., które były przeprowadzone na okoliczność prowadzonego postępowania kontrolnego u jego kontrahenta, tj. T. Z. Ocena zebranych dowodów dokonana została w sposób obiektywny, a stronie zapewniono możliwość brania czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu oraz przedstawienia dowodów uzasadniających odmienne stanowisko. Dlatego dokonane ustalenia i zebrany materiał dowodowy w pełni uzasadniają utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji organu I instancji. Ustosunkowując się do argumentacji strony, iż nie miał świadomości, że kupowane przez niego paliwo jest niewiadomego pochodzenia oraz, że wystawca tych faktur ponosi odpowiedzialność za treść wystawionych przez siebie faktur, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził co następuje. H. P. miał podstawy przypuszczać, iż zawierane transakcje nie są legalne. Podatnik podjął bowiem dość ryzykowną decyzję o nabyciu oleju napędowego nie bezpośrednio od sprawdzonego i znanego na rynku dostawcy paliw, lecz od firmy "A.", której nie znał. Zakupów dokonywał za pośrednictwem, swojego brata, tj. R. P. Zeznania H. P. z dnia [...].10.2009r. i z [...].12.2009r. dowodzą również o jego braku należytej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem: - nie wiedział gdzie znajduje się siedziba firmy "A.", nie dążył do ustalenia adresu, numeru telefonu tej firmy, nie znał właściciela tej firmy; - przystał na żądanie dostawcy i płatności za towar dokonywał gotówką za pośrednictwem kierowcy; - nie zainteresował się źródłem pochodzenia nabywanego towaru, Reasumując organ odwoławczy stwierdza, że ustalenia postępowania podatkowego bezsprzecznie wykazały, że zakupione paliwo przez H. P. nie pochodziło od PHU "A.". W takim przypadku przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jednoznacznie wykluczają możliwość odliczenia podatku od towarów i usług z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. W skardze na powyższą decyzję H. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] maja 2010r. i umorzenie postępowania. Skarżący podniósł, że organ ten wydając zaskarżoną decyzję z dnia [...] maja 2010 r. oparł swe rozstrzygniecie na przepisie art. 88 ust.3 a pkt 4a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zmianami) stwierdzając, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury, w przypadku gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności. Podatnik argumentuje, że Sądy wydały szereg orzeczeń łagodzących dotkliwość norm zawartych w art. 88 ust.3 a. powyższej ustawy. Na poparcie swojego stanowiska strona przytoczył wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 7 sierpnia 2007r I S.A/Gd 533/07. W ocenie skarżącego nie ma żadnych powodów, ażeby treści tego wyroku nie przytoczyć także w kontekście rozważań dotyczących art. 88 ust. 3a pkt 4a cyt. ustawy podatkowej. Zdaniem podatnika w omawianym przypadku konieczne jest stwierdzenie po stronie podatnika choćby braku należytej staranności w podejmowanych działaniach. Skarżący zaznaczył, że na etapie toczącego się postępowania przed organem pierwszej instancji składał wyjaśnienia, zeznania i odwołanie. W jego ocenie strony zawarte w rozstrzygnięciu decyzji organu pierwszej instancji ustalenia są zbyt jednostronne. Argumentuje również, iż nie miał świadomości, iż kupowane paliwo jest niewiadomego pochodzenia, sprawdził w miarę swoich możliwości wiarygodność dostawcy paliwa, tj. firmy "A." T. Z. za pośrednictwem brata, który pracował jako kierowca w firmie "A.". Otrzymywał faktury od niego lub pocztą, sprawdzał je pod kątem formalnym (czytelny podpis pod fakturą, prawidłowo wypełnione pole dostawcy i odbiorcy). Ponadto skarżący stwierdził, że gotówkowe zapłaty do rąk kierowcy za pokwitowaniem sprawiało, że dostawca wydał się podmiotem wiarygodnym. Dysponował również deklaracją podatkową VAT-7 za styczeń 2007 r. oraz posiadał NIP i Regon T. Z. Wobec powyższego z tego powodu skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem organu II instancji, który odmówił uznania braku winy podatnika i należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje m.in. kontrolę administracji skarbowej i stosuje środki przewidziane w tejże ustawie. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest przy tym tylko i wyłącznie do zbadania, czy w konkretnej sprawie organy podatkowe nie naruszyły materialnego i procesowego prawa podatkowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje ponadto w szerokim zakresie zasada oficjalności, mająca swe tetyczne umocowanie w postanowieniach przepisu art. 134 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z powyższą zasadą, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich istotnych naruszeń prawa wynikających z ogólnego prawa podatkowego zawartego w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) i szczegółowego prawa podatkowego w niniejszej sprawie wynikającego w szczególności z postanowień ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji , Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Wbrew zarzutom skargi, organy skarbowe prawidłowo ustaliły podatkowy stan faktyczny i właściwie dokonały subsumcji materialnego i procesowego prawa podatkowego pod tak ustalony stan faktyczny. W przedmiotowej sprawie istota sporu prawnego między stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy posiadane przez skarżącego H. P. 22 faktury VAT za poszczególne miesiące 2007 r., na których jako wystawca sprzedawanego oleju napędowego figuruje T. Z. prowadzący działalność gospodarczą za pośrednictwem firmy P. H.-U. "A." z siedzibą w Ś. stanowić mogą podstawę do odliczenia przez skarżącego wykazanego w nich podatku naliczonego. U podstaw rozstrzygnięcia zawartego w decyzjach obu instancji, pozbawiających podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakwestionowanych 22 fakturach VAT legło ustalenie, że faktury te nie dokumentują rzeczywistego obrotu gospodarczego. Na podstawie zeznań złożonych przez wystawcę owych faktur T. Z. oraz świadków M. D. i K. R. organ pierwszej instancji w sposób nie budzący żadnych wątpliwości ustalił, iż kontrahent podatnika w rzeczywistości nie prowadził żadnej działalności gospodarczej polegającej na kupnie i sprzedaży paliwa, a jedynie był osobą, która czerpała korzyści finansowe poprzez "legalizowanie" paliwa pozyskiwanego z nieujawnionego źródła, stworzenie mechanizmu fikcyjnych faktur oraz stworzenie pozorów faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu na etapie postępowania odwoławczego postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2010 r. włączył do akt niniejszej sprawy również prawomocną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] określającą T. Z. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2007 r. do lutego 2008 r. w których został szczegółowo opisany oszukańczy proceder działania tego podmiotu i innych osób biorących w nim udział. Także i w tym postępowaniu wymiarowym wobec T. Z. - organy skarbowe oraz Prokuratura Okręgowa w O. W. na potrzeby śledztwa o nr V DS. 134/08 jednoznacznie ustalono, że wszystkie faktury VAT zakupu paliwa od J. K. i H. G. dla firmy "A." były fikcyjne, nie odzwierciedlały one rzeczywistych transakcji gospodarczych. Skarżący H. P. na wszystkich kolejnych etapach postępowania podatkowego miał wszelkie możliwości zapoznawania się z ustaleniami poczynionymi w zakresie powyższego podatkowego stanu faktycznego odnośnie fikcyjnej działalności gospodarczej T. Z. i przedstawienia dowodów, w których przedstawiłby dowody uzasadniające swe odmienne stanowisko. Jednak na zarówno na etapie postępowania przez organem pierwszej instancji, ani na etapie postępowania odwoławczego skarżący nie skorzystał z możliwości przewidzianej postanowieniami art. 200 Ordynacji podatkowej, by przed wydaniem decyzji zapoznać się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i wskazać dowody, któryby jeszcze w sprawie należałoby przeprowadzić. Stosownie do brzmienia art. 88 ust.3a pkt.4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące i dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Niewątpliwie powyższe uregulowanie ustawowe stanowi istotny wyjątek od określonej w art. 86 ustawy o VAT zasady potrącalności podatku naliczonego. Jednak konstrukcja prawna podatku od wartości dodanej i zastosowana w niej metoda fakturowania zakładają, iż z możliwości zmniejszenia obciążenia mogą korzystać, tylko i wyłącznie rzeczywiste transakcje gospodarcze prowadzone pomiędzy podatnikami, a nie łańcuchowe oszukańcze i fikcyjne transakcje. Organy administracji skarbowej trafnie zatem w swych decyzjach wskazują na to, iż wykładnia przepisu art. 88 ust.3a pkt.4 lit.a ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczy jedynie faktur stwierdzających zrealizowane czynności, sama zaś faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego. Skład orzekający niniejszego Sądu zauważa, że powyższy pogląd jest ugruntowany zarówno w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, jak i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które nie akceptują jako sprzecznych z regułami demokratycznego państwa prawnego oszustw podatkowych. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy administracji skarbowej obu instancji przekonująco udowodniły, iż czynności udokumentowane spornymi 22 fakturami VAT za poszczególne miesiące 2007 r. nie zostały dokonane. Skarżący co prawda dysponował paliwem dla potrzeb prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa transportowego, jednakże paliwo to nie mogło pochodzić od wystawcy owych faktur – T. Z. ( P. H.-U. "A.").Pomiędzy stronami wskazanymi na fakturze nie doszło do rzeczywistego obrotu olejem napędowym. Jak wskazały organy , towar dysponowany przez T. Z. był niewiadomego pochodzenia , a sam wystawa faktur przyznał, iż nie dokonywał żadnych zakupów paliwa. Skoro T. Z. nie dokonał zakupu paliwa, to rzeczą oczywistą jest , iż nie mógł sprzedać tego czego nie posiadał. Z tych przyczyn sporne faktury nie mogły stanowić podstawy do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. Ponieważ fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z konstrukcji podatku od wartości dodanej jest prawo obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą - Sąd orzekający w niniejszej sprawie zgadza się z tymi stanowiskami wyrażanymi w orzecznictwie sądowym , że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcjami wykorzystywanymi do oszustwa w podatku od towarów i usług jest uzależnionego od tego, czy nabywca towaru wiedział, bądź na podstawie obiektywnych okoliczności istniejących w sprawie powinien wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym oraz czy podjął wszelkie możliwe działania, aby do takiej sytuacji nie dopuścić. W okolicznościach niniejszej sprawy organy administracji skarbowej wykazały bezspornie, iż skarżący nie dochował należytej staranności przy zawieraniu zakwestionowanych transakcji zakupu paliwa. Organy przeanalizowały bowiem wszystkie okoliczności towarzyszące tymże transakcjom, wskazując przy tym na przesłanki świadczące, że zachodziły podstawy do powzięcia przez H. P. wątpliwości, co do ich legalności, które winny prowadzić do podjęcia działań mających na celu sprawdzenie kontrahenta w celu uniknięcia ewentualnego uczestnictwa w oszustwie podatkowym. I tak trafnie organy wskazały na to, iż skarżący podjął ryzykowną decyzję o nabyciu oleju napędowego nie bezpośrednio od sprawdzonego i znanego dostawy paliw, lecz od nieznanej nawet na lokalnym rynku firmy "A.". Zamówień towaru i zakupów paliwa nie dokonywał skarżący bezpośrednio od T. Z., lecz korzystał z pośrednictwa swego brata R. P., który nie by nawet pracownikiem firmy "A." ( według zeznania T. Z.), a z którym mimo tego uzgadniał cenę towaru. Na podstawie zeznań samego skarżącego z dnia [...] października 2010 r. i z dnia [...] grudnia 2009 r. organy podatkowe miały prawo przyjąć , iż o braku należytej przez skarżącego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej odnośnie nabywanego paliwa świadczą i takie okoliczności jak: nie wiedział gdzie znajduje się siedziba firmy PHU "A.", nie dążył do ustalenia jej adresu, numeru telefonu firmy, nie znał właściciela firmy; płatności za towar dokonywał gotówką; nie interesował się źródłem pochodzenia nabywanego paliwa; nie sprawdził, czy T. Z. mając zarejestrowaną działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami ciekłymi posiada koncesję na prowadzenie tej działalności. Sąd wskazuje i na to, że organ odwoławczy trafnie zauważył w niniejszej sprawie, że nawet uzyskanie za pośrednictwem brata skarżącego wglądu do deklaracji podatkowej VAT-7 , NIP czy Regon firmy "A." nie daje żadnych gwarancji, iż ten kontrahent działa legalnie w obrocie gospodarczym oraz dokonuje rzeczywistych transakcji opisanych na fakturach przez niego wystawianych. Faktem powszechnie znanym jest również i to, iż w obrocie paliwami występuje szereg firm jedynie firmujących obrót tymi wyrobami. Nakłada to zatem na odbiorców paliw szczególny obowiązek sprawdzania swych kontrahentów co do rzetelności źródła dostaw, posiadania odpowiednich środków transportu i bazy magazynowej paliw. W przypadku skarżącego organy miały zatem podstawy do przyjęcia, iż takiej szczególnej staranności przy nabywaniu paliwa niewiadomego pochodzenia H. P. nie zachował. Z tych zatem względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku. R. Wiatrowski K.Nikodem J.Małecki