I SA/Po 52/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2012 – 2015. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r., nr [...], [...], [...], [...], [...], [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz [...] kwotę [...] zł ([....] złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych. Prezydent Miasta K. decyzjami z 29 grudnia 2015 r. dotyczącymi podatku od nieruchomości położonej przy ul. [...] w K. o numerach: 1) [...] za 2012 r.; 2) [...] za 2012 r.; 3)[...] za 2013 r.; 4)[...] za 2014 r.; 5)[...] za 2015 r.; 6)[...] za 2015 r.; 7)[...] za 2015r.; 8) [...] za 2016r. -ustalił między innymi T. W. zobowiązanie w podatku od za wymienione wyżej lata. Pismem z 28 stycznia 2016r. skarżąca M. B. wniosła odwołanie od powyższych decyzji wymiarowych. Odwołanie wniósł również J. P. - pełnomocnik reprezentujący podatników B. W., P. W. i E. W.. Prezydent pismem z 07 marca 2016 r. zwrócił się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z wnioskiem o stwierdzenie nieważności wszystkich powyżej wymienionych decyzji ponieważ zostały skierowane także do osoby nieżyjącej -do zmarłego 25 stycznia 2005 r. T. W.. Z aktu notarialnego z 16 lutego 2016 r., rep. A. [...] wynika , że T. W. zmarł 25 stycznia 2005 r. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. z 28 czerwca 2006 r., [...] jedynym spadkobiercą zmarłego jest W. W., która wskazanym powyżej aktem notarialnym sprzedała udziały w opodatkowanej nieruchomości na rzecz R. W.. SKO w K. decyzjami z 30 grudnia 2016 r., na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p."), stwierdziło nieważność wszystkich powyższych decyzji ustalających zobowiązanie podatkowe ale tylko w części dotyczącej T. W., jako skierowanych do osoby zmarłej i odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji w pozostałym zakresie. Pismami z 18 stycznia 2017 r. B. W. wniósł odwołanie od sześciu decyzji Kolegium w K. z 30 grudnia 2016 r. oznaczonych nr [...] domagając się ich zmiany poprzez odmówienie wszczęcia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności ze wskazaniem, że wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy decyzji nieostatecznych. Zarzucił, że wniesienie odwołania przez jedną stronę uczyniło decyzję organu pierwszej instancji rozstrzygnięciem nieostatecznym również dla drugiej bądź też innych stron postępowania podatkowego. SKO w K. po rozpatrzeniu odwołania B. W. decyzją z 02 listopada 2017 r., nr [...] utrzymało w mocy swoją decyzje z 30 grudnia 2016 r., nr [...] Uzasadniając decyzję stwierdziło , że decyzje Prezydenta stały się ostateczne względem B. W. z uwagi na niewniesienie przez niego (z przyczyn oczywistych) odwołania. Natomiast względem pozostałych uczestników postępowania zasadna jest odmowa stwierdzenia nieważności decyzji. Pismem z 06 grudnia 2017 r. B. W. wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z 02 listopada 2017 r., nr [...] domagając się jej uchylenia oraz stwierdzenia, że decyzja ta wraz z poprzedzającymi je decyzjami Kolegium z 30 grudnia 2016 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Skarga została zarejestrowania w WSA w Poznaniu pod sygnaturą I SA/Po 52/18. W uzasadnieniu podniósł, że zaskarżona decyzja nie została nigdy doręczona jego pełnomocnikowi. Podkreślił, że tryb odwoławczy ma pierwszeństwo przed trybem stwierdzenia nieważności. Nie zgodził się z twierdzeniem Kolegium, że decyzje Prezydenta stały się ostateczne względem T. W. z uwagi na niewniesienie przez niego odwołania. Wniesienie odwołania przez jedną ze stron wyłącza wykonalność oraz prawomocność decyzji względem innej strony postępowania. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Zaskarżoną decyzją Kolegium utrzymało w mocy decyzje stwierdzające nieważność wymienionych na wstępie decyzji Prezydenta Miasta K.. Z bezspornych okoliczności wynika, że wskazane ostatnio decyzje mimo wydania ich 29 grudnia 2015 r. zostały skierowane m. in. do T. W. zmarłego 25 stycznia 2005 r. Zdaniem SKO skoro decyzje Prezydenta Miasta K. zostały skierowane do osoby zmarłej to zapadły one z rażącym naruszeniem prawa. Zastrzeżono jednak, że twierdzenia tego nie można odnieść względem pozostałych adresatów decyzji. W ocenie Kolegium decyzje Prezydenta Miasta K. stały się ostateczne względem T. W. z uwagi na niewniesienie przez niego odwołania. Powyższe zapatrywania Kolegium nie zasługują na aprobatę. Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 1 in principio O.p., organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została obarczona wadami wymienionymi w pkt od 1 do 8 omawianego przepisu. Treść analizowanego przepisu nie pozostawia wątpliwości co do tego, że instytucja stwierdzenia nieważności decyzji odnosi się jedynie do decyzji ostatecznych. Definicja decyzji tego rodzaju została zawarta w art. 128 O.p. Zgodnie z tym przepisem, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Również w orzecznictwie wskazuje się, że warunkiem koniecznym stwierdzenia nieważności decyzji jest zakończenie postępowania decyzją ostateczną. Nie można więc stwierdzić nieważności decyzji niemającej cechy ostateczności. Ostateczność decyzji rozstrzygającej sprawę na gruncie przepisów O.p. - jako przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji - jest uzasadniona niekonkurencyjnością środków zaskarżenia i dróg weryfikacji decyzji podatkowych. Dopuszczalność zatem stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie, w której wydano decyzję nieostateczną, prowadziłaby do «konkurencji» pomiędzy odwołaniem od decyzji a stwierdzeniem jej nieważności byłoby to sprzeczne z zasadą dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 127 O.p. Zakres kompetencji organu odwoławczego jest szerszy, aniżeli organu przeprowadzającego weryfikację w trybie nadzwyczajnym (por. wyrok NSA z 23 listopada 2000 r., III SA 2619/99, opubl. PP 2001, nr 5, s. 61). Decyzja organu pierwszej instancji nie staje się ostateczną w przypadku, gdy w wyniku wniesionego odwołania organ drugiej instancji ponownie rozpoznał i rozpatrzył merytorycznie sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją. Wówczas decyzją ostateczną rozstrzygającą sprawę podatkową będzie decyzja organu odwoławczego (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, s. 956; wyrok WSA w Kielcach z 19 kwietnia 2012 r., I SA/Ke 124/12) [tak: wyrok WSA we Wrocławiu z 09 kwietnia 2014 r., I SA/Wr 5/14, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Kierując się powyższymi rozważaniami za trafne należało uznać wywody skargi podnoszące, że w razie zbiegu odwołania z wnioskiem o stwierdzenie nieważności pierwszeństwo należy przyznać pierwszemu z tych trybów. Zaskarżona decyzja wraz z poprzedzają ją decyzją Kolegium nie respektują powyższego poglądu w wyniku czego stwierdzono nieważności decyzji nieostatecznej. Nie sposób zgodzić się z argumentacją organu podnoszącą, że wymienione na wstępie decyzje Prezydenta Miasta K. stały się ostateczne względem T. W. z uwagi na niewniesienie przez niego (z przyczyn w ocenie Kolegium oczywistych) odwołania. Decyzje te zostały wydane względem kilku osób będących właścicielami opodatkowanej nieruchomości. W doktrynie wskazuje się, że z wielością stron w jednym postępowaniu będziemy mieli do czynienia w tych przypadkach, gdy w postępowaniu rozstrzygana jest sprawa podatkowa (celna) tożsama pod względem przedmiotowym, której rozstrzygnięcie ukształtuje sytuację prawną wielu podmiotów [H. Dzwonkowski (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wyd. 8, Warszawa 2019, komentarz do art. 166 O.p.]. Wskazane powyżej okoliczności wystąpiły na etapie postępowania zwykłego, w trakcie którego zapadły decyzje Prezydenta Miasta K.. Ukształtowanie sytuacji podatkowej jednego ze współwłaścicieli opodatkowanej nieruchomości ma bowiem wpływ na sytuację prawną pozostałych współwłaścicieli. Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm. – dalej: "u.p.o.l."), jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a-6. Zgodnie zaś z art. 92 § 1 O.p., jeżeli, zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Sąd w tym kontekście stwierdza, że decyzje Prezydenta Miasta K. zapadły w toku pojedynczych spraw, gdzie przymiot strony przysługiwał wszystkim współwłaścicielom opodatkowanej nieruchomości. Na podkreślenie zasługuje fakt, że postępowanie prowadzone w jednej sprawie kończy się wydaniem jednej decyzji. Co zaś szczególnie istotne złożenie odwołania przez jedną ze stron oznacza zaskarżenie decyzji w jej całokształcie [tak: wyrok NSA z 27 marca 2007 r., I GSK 1202/06]. Kierując się powyższymi rozważaniami sąd zgodził się ze skarżącym, że wniesienie odwołania przez jedną ze stron nie skutkuje wykonalnością oraz prawomocnością tej samej decyzji wydanej względem innej ze stron. Toteż w niniejszej sprawie wniesienie przez którąkolwiek ze stron postępowania odwołania od wymienionych na wstępie decyzji Prezydenta Miasta K. skutkowało tym, że stały się one ostateczne względem wszystkich ich adresatów. Powyższe wykluczało możliwość stwierdzenie ich nieważności. Niezależnie od powyższego sąd wskazuje, że z niekwestionowany jest fakt, że T. W. zmarł 25 stycznia 2005 r. Z uwagi na powyższe po tej dacie nie mogło dojść do skutecznego doręczenia decyzji omawianej osobie a tym samym uzyskania przez nie przymiotu ostateczności. Sąd nie podziela zarzutów skargi podnoszących niedoręczenie zaskarżonej decyzji pełnomocnikowi skarżącego. Z przekazanych sądowi akt administracyjnych sprawy nie wynika aby na etapie omawianego postępowania doszło do ustanowienia przez skarżącego pełnomocnika. Podsumowując sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja jak i poprzedzającą ją decyzja Kolegium zapadły w wyniku naruszenia art. 247 § 1 O.p. W toku powtórnego postępowania w sprawie obowiązkiem Kolegium będzie uwzględnienie przedstawionej powyżej wykładni prawa przy ocenie dopuszczalności wszczynania postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności wymienionych na wstępie decyzji Prezydenta Miasta K.. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 145 § 2 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzeczono jak w pkt I. sentencji wyroku. O kosztach sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 powołanej ustawy. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się wpis od skargi w kwocie [...]zł.