I SA/Po 525/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek Maria Lorych-Olszanowska ( spr.) Protokolant: ref. staż. Barbara Dropek po rozpoznaniu w dniu 22 września 2004r. sprawy ze skargi Spółki "A" w W. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej o d d a l a s k a r g ę /-/ T.M. Geremek /-/ B. Koś /-/ M. Lorych-Olszanowska Dyrektor Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 207 § 1 O.p., art. 13 § 1, art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt. 2, art. 83 § 3, art. 85 § 1 i art. 262 Kodeksu celnego, rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia taryfy celnej z dnia 19.12.1997r. ( Dz.U. nr 158, poz. 1047 ) - uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia [...] za nieprawidłowe w zakresie rodzaju, kodu PCN, wartości pozycji i statystycznej, stawki celnej i należności celnych oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że według powyższego zgłoszenia celnego Spółki "A" w W. importowała cebulę opiekaną w postaci proszku oraz cebulę suszoną, granulowaną, o nazwie handlowej " Toasted Onion Powder" - deklarując ją do kodu PCN 0712 20 00 0 - "Warzywa suszone, całe, cięte w kawałki, w plasterkach, łamane lub w proszku, ale dalej nie przetworzone: cebula. W ocenie tego organu towar należało klasyfikować do kodu PCN 2005 90 80 0 - "pozostałe warzywa przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż za pomocą octu lub kwasu octowego, nie mrożone, inne niż produkty objęte pozycją 2006, - pozostałe warzywa i mieszanki warzywne, -pozostałe". Cebula poddana została bowiem procesowi prażenia, a nie tylko procesowi suszenia, dlatego prawidłowa klasyfikacja taryfowa tego towaru powinna nastąpić w obrębie kodu PCN 2005 90 80 0, ze stawką celną 30%. W odwołaniu spółka wnosiła o uchylenie powyższej decyzji i uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru, stawki celnej i należności celnych oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego, wobec naruszenia prawa materialnego poprzez błędną interpretację uwag do Działu 7 Taryfy celnej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia taryfy celnej z dnia 15.12.1997r. (Dz.U. nr 158, poz. 1047) oraz zarzuciła naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Ponadto spółka podniosła, że Dyrektor Urzędu Celnego w istocie nie rozstrzygnął kwestii rzeczywistego charakteru towaru, wskazując w uzasadnieniu odwołania na różnice pojęciowe pomiędzy procesem "suszenia" i "prażenia" oraz zrównując pojęcia "suszenia" i "prażenia", jako identyczne procesy odwadniania produktu. Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] nr [...] wydaną na podstawie art. 233 §1 pkt 1 O.p., art. 85 § 1 Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. 158, poz. 1047)- utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając decyzję Prezes GUC wskazał, że ze schematu procesu technologicznego produktu o nazwie "Toasted Onion Powder" wynika, że surowcem do produkcji jest cebula suszona, która zostaje poddana procesowi prażenia w temperaturze odpowiedniej do wymagań odbiorcy, a następnie podlega procesowi mielenia. Prażenie nie jest specjalnym sposobem intensywnego suszenia, bowiem w literaturze dotyczącej technologii żywności procesy suszenia i prażenia są przedstawiane jako dwa różne procesy technologiczne. W "Ogólnej technologii żywności" autorstwa: Eugeniusza Pijanowskiego, Mieczysława Dłużewskiego, Anny Dłużewskiej, Andrzeja Jarczyka, Wydawnictwo Naukowo-Techniczne, Wyd. V, 1996, procesy te są zdefiniowane następująco: suszeniem nazywa się zespół operacji technologicznych, mających na celu zredukowanie zawartości wody w produkcie przez jej wyparowanie i zmniejszenie przez to aktywności wody do wartości uniemożliwiającej rozwój drobnoustrojów, jak również ograniczenie do minimum przemian enzymatycznych i nieenzymatycznych, zaś prażenie jest zabiegiem w przewadze termicznym, prowadzącym do dużych zmian w wyglądzie, smaku, zapachu i składzie chemicznym prażonego produktu. Głównym celem prażenia jest powstanie różnych substancji smakowo-zapachowych i barwiących w następstwie rozkładu cukrowców. Skoro cebula poddana została procesowi prażenia, a nie tylko procesowi suszenia, przeto prawidłowa jest klasyfikacja taryfowa towaru w obrębie kodu PCN 2005 90 80 0. W skardze spółka domagała się uchylenia powyższej decyzji oraz uchylenia poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w R. z dnia [...] nr [...] oraz postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...]. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie § 1 rozporządzenia RM z 19.12.1997r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, Reguły nr I Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, oraz art. 2 Konstytucji RP , a także naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów państwa. Uzasadniając skargę spółka podała, że bezspornym jest, iż przedmiotem importu była cebula podana procesowi prażenia. Taki sposób przetworzenia towaru nie wykracza jednak poza ramy zakreślone wyjaśnieniami do pozycji PCN 0712. Ustawodawca wskazał bowiem, iż pozycją tą mogą być objęte warzywa ,,o usuniętej różnymi metodami naturalnej zawartości wody". Według treści wyjaśnień mogą to być warzywa ,suszone, także odwodnione, odparowane lub mrożono-suszone". Z literalnego brzmienia zapisów wynika, iż pozycją PCN 0712 nie są objęte tylko i wyłącznie warzywa suszone w dosłownym tego słowa znaczeniu. W wyjaśnieniach do pozycji ustawodawca wskazał przykładowe sposoby usuwania naturalnej zawartości wody. Przyjmując odmienną interpretację należałoby stwierdzić, iż np. cebula mrożono-suszona jest przetworzona w dalszym stopniu, niż wskazują to zapisy wyjaśnień do pozycji 0712 tylko dlatego, że została poddana dodatkowo innemu procesowi niż suszenie. Organ celny II instancji oparł swoje rozstrzygnięcie w przedmiocie klasyfikacji taryfowej na przepisach pozataryfowych, bowiem klasyfikację przedmiotowego towaru przeprowadził de facto na podstawie definicji procesów technologicznych "prażenia" i "suszenia" znajdujących się w książce pod tytułem "Ogólna technologia żywności". Powyższe świadczy o naruszeniu § 1 rozporządzenia RM w sprawie ustanowienia Taryfy celnej. Rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji nie daje się również pogodzić z zasadą zaufania do organów państwa wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., który jest odzwierciedleniem art. 2 Konstytucji RP, statuującego zasadę praworządności. Zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu [...] do którego został dołączony (wraz z towarem) komplet dokumentów wymaganych w świetle art. 64 Kodeksu celnego, niezbędnych w celu identyfikacji towaru i ustalenia m. in. prawidłowej pozycji taryfowej. Postępowanie w sprawie zostało wszczęte w dniu [...] czyli blisko 3 lata po przyjęciu zgłoszenia celnego. Żaden z dokumentów na podstawie których przyjmowano zgłoszenie celne w dacie importu, nie został merytorycznie ani formalnie zakwestionowany w toku kontroli . Z wyżej wskazanych okoliczności wynika, iż uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe nastąpiło wyłącznie z powodu zmiany interpretacji przepisów prawnych przez organy celne. Takie działanie organów celnych, w ocenie skarżącej nie daje się pogodzić z zasadą zaufania do organów państwa i wskazuje na rażące naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja wydana została bez naruszenia prawa . Podnieść należy w pierwszej kolejności, że w sprawie należycie ustalony został stan importowanego towaru oraz sposób jego przetworzenia. Jest to istotne, skoro klasyfikację taryfową przeprowadza się w oparciu o zakres przedmiotowy towaru, w odniesieniu do jego stanu (materiał, postać, stopień przetworzenia itp.), w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 85 § 1 Kodeksu celnego). Przedmiotem zgłoszenia był produkt o nazwie handlowej "Toasted Onion Powder, Dehydr" i kodzie producenta ID 20130, zakupiony w firmie E.H.Worlee & Co. Wprawdzie z urzędowego tłumaczenia faktury wynika, że nazwa towaru brzmi: prażona cebula w proszku, suszona, zaś w orzeczeniu Państwowego Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego w P. towar ten nazwany jest cebulą pieczoną, proszkiem, to przyczyn tej różnicy upatrywać należy wyłącznie w tłumaczeniu słowa "toast", które wg słowników języka angielskiego oznacza też "przypiekać". Ze schematu procesu technologicznego produktu wynika, że surowcem wyjściowym w produkcji jest cebula suszona (a więc uprzednio poddana procesowi utrwalania żywności opartej na odwadnianiu), która następnie została poddana procesowi prażenia w temperaturze odpowiedniej do wymagań odbiorcy, a następnie także procesowi mielenia. Organy celne dokonując ustaleń dotyczących składu, technologii produkcji i właściwości towaru wykorzystały dane od producenta towaru o stosowanych surowcach i o przebiegu procesu technologicznego, a także wyniki badań towaru. W tej sytuacji organy celne nie miały żadnych podstaw do przeprowadzenia w powyższym zakresie z urzędu dowodu z opinii biegłego. Zadaniem biegłego jest bowiem udzielenie organowi, na podstawie posiadanych wiadomości fachowych i doświadczenia zawodowego, informacji i wiadomości niezbędnych do ustalenia i oceny okoliczności sprawy. Biegły nie jest uprawniony do określenia kodu towaru. Nie mogłyby więc być uznane za dowód w sprawie wypowiedzi biegłego poza ustawowo określone jego zadania. Sama opinia nie może być źródłem materiału faktycznego sprawy ani stanowić podstawy ustalenia okoliczności będących przedmiotem oceny biegłych. Powołanie się w uzasadnieniu decyzji na definicje suszenia i prażenia zaczerpnięte z literatury fachowej nie może być uznane za nadinterpretację prawa i tym samym za naruszenie postanowień taryfy celnej. Wprawdzie Taryfa celna stosuje pojęcia suszenia i prażenia - a trafnym tego przykładem powołanym przez organ celny jest klasyfikacja orzechów (świeże i suszone objęte są pozycją 0801 i 0802, natomiast orzechy przetworzone inaczej, tym prażone, objęte są pozycją 2008.) - to jednak brak definicji legalnej pojęcia nie tylko pieczenia, smażenia ale także suszenia i prażenia. Skoro brak definicji legalnej tych pojęć i nie zachodzi w niniejszej sprawie związanie wykładnią dokonaną przez inny organ (np. Sąd Administracyjny), jak i nie ma utrwalonego ich znaczenia w literaturze prawniczej, przeto w takiej sytuacji reguły wykładni nakazują odwołać się do reguł języka polskiego. W osądzanej sprawie zabieg ten prowadzący do prawidłowego zrozumienia powyższych pojęć przy uwzględnieniu danych objaśniających kontekst, w jakim są one używane przyniósł oczekiwany efekt. Sięganie w takim przypadku do publikacji objaśniających znaczenie terminów, jakie mają w języku polskim (np. słowników, encyklopedii, czy innych tego rodzaju publikacji) nie było pozbawione racji (por. wyrok NSA z dnia 24. 01.2002r. II SA/Gd 1396/99 LEX nr 76105 oraz wyrok NSA z dnia 10.06.1999r. I SA/Po 1947/98 M. Podatkowy 2000/ 4/38). Podkreślić należy, że we wspomnianej "Ogólnej technologii żywności" jej autorzy wyraźnie rozróżniają operacje i procesy związane z przetwarzaniem żywności, które dzielą na operacje mechaniczne (m.in. rozdrabnianie, rozdzielanie, odpylanie, mieszanie) i na operacje termiczne (m.in. smażenie i pieczenie), od metod utrwalania żywności, do których zaliczają m. in. utrwalanie żywności oparte na odwadnianiu i na dodawaniu substancji osmoaktywnych, w których jedną z metod jest właśnie suszenie. W świetle powyższego zakwalifikowanie przez organy celne spornego towaru do kodu PCN 200590800 nie budzi zastrzeżeń. Cebula poddana została bowiem procesowi prażenia (została przetworzona), a nie tylko procesowi suszenia( który był procesem utrwalania). Organy celne dokonując takiej wykładni przepisów Taryfy celnej, prawidłowo korzystały z wykładni językowej, która zobowiązuje do kierowania się Ogólnym Regułami Interpretacji Nomenklatury oraz nakazuje oprzeć się na uwagach do poszczególnych sekcji i działów, w których jest mowa o poprawnych zasadach klasyfikacji towarów. Brak podstaw by zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej spółki w kwestii weryfikacji zgłoszenia celnego, a w szczególności by uznać za zasadny zarzut naruszenia przez organy celne art. 121 § 1 O.p. i art. 2 Konstytucji RP. Organy celne są uprawnione do kontroli zgłoszeń celnych po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego może być przeprowadzona przez 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Z art. 83 § 3 Kodeksu celnego wynika, że do podjęcia niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, organ celny bierze pod uwagę nowe dane. Weryfikacja zgłoszenia celnego nie zależy więc od ujawnienia nowych dowodów i nowych okoliczności (takie przesłanki są wymagane przy wznowieniu postępowania). W niniejszej sprawie organ celny skorzystał z tych uprawnień i po przeprowadzeniu kontroli zweryfikował zgłoszenie celne spornego towaru, rozstrzygając w formie decyzji administracyjnej. Zastosowanie przepisów o weryfikacji zgłoszenia celnego nie oznacza naruszenia zasady zaufania do organów celnych (art. 121 O.p.). Zasada ta nie może bowiem polegać na kontynuacji błędnej praktyki, lecz musi być rozumiana przede wszystkim jako konieczność wydawania decyzji nie zawierających błędów i zgodnych z obowiązującym prawem. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr. 153, poz. 1270 ) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1271 ze zm.) orzekł sąd o oddaleniu skargi. /-/ T.M. Geremek /-/ B. Koś /-/ M. Lorych-Olszanowska