I SA/Po 559/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan Sędziowie NSA Janusz Ruszyński Sylwester Marciniak(spr) Protokolant sekr.sąd. Monika Pancewicz po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do czerwca 2000 r. o d d a l a s k a r g ę /-/J.Ruszyński /-/G.Gorzan /-/S.Marciniak LF Inspektor kontroli Skarbowej M. J. w Urzędzie Kontroli Skarbowej działając na podstawie upoważnienia do kontroli nr [...] z dnia [...] przeprowadziła kontrolę w firmie "A" M.W. Przedsiębiorstwo Wielobranżowe w P. ul. [...]. Przedmiotem działalności tegoż przedsiębiorstwa była działalność produkcyjno-handlowa, w tym sprzedaż trumien własnej i obcej produkcji. W wyniku wyżej przeprowadzonej kontroli stwierdzono, iż M.W. dokonując zakupów trumien kompletnych, które następnie sprzedawał w kraju - sprzedaż tą traktował jako zwolnioną z opodatkowania zgodnie z § 73 pkt 1 lit. "i" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.). Natomiast w przypadku sprzedaży trumien na eksport zakupywane trumny na fakturach określone były jako "komplety płyt czterostronnie obrabiane, kompletne elementy klejone, czterostronnie strugane i szlifowane, częściowo zbite lub nie zbite, komplety płyt klejonych do trumien z wyszlifowaniem, przycięciem częściowym zbiciem i szpachlowaniem" i opodatkowane stawką 22 %. W związku z powyższym kontrolujący nie uznał prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z zakupem przedmiotowych trumien opodatkowanych stawka 22 % VAT, a następnie wyeksportowanych - czego skutkiem było wydanie w dniu [...] decyzji nr [...] określającej na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 207 O.p., art. 2 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 10 ust. 1, art. 13, art. 18 ust. 1 i 3, art. 20 ust. 3, art. 25 ust. 1 pkt 1, art. 26, art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym M.W. zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do czerwca 2000 r. Od tej decyzji podatnik wniósł odwołanie i zarzucając naruszenie procedury postępowania kontrolnego przez błędne wyjaśnienie stanu faktycznego co w konsekwencji doprowadziło bezpodstawnie do zastosowania w sprawie przepisów merytorycznych, tzn. art. 25 ust. 1, art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 54 art. 4 pkt 3 rozporządzenia wykonawczego, a ponadto błędne wystawienie i doręczenie decyzji wniósł o jej uchylenie. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy decyzją z dnia [...] Nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, iż sprzedaż trumien podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług. Zaś przedmiotowe wyroby: komplety płyt czterostronnie obrabiane, kompletne elementy klejone czterostronnie strugane i szlifowane, częściowo zbite lub nie zbite, komplety płyt klejonych do trumien z wyszlifowaniem, przycięciem, częściowym zbiciem i szpachlowaniem nie są wyrobami kompletnymi, jednakże w świetle przepisów o statystyce państwowej należy je klasyfikować do grupowań obejmujących wyroby pełnowartościowe. W związku z powyższym organ odwoławczy, uznał te wyroby za trumny (SWW 1749-1, PKWiU 20.51,14-50.80). Także opinia Urzędu Statystycznego w P. z dnia [...] 04.2001 r. nr [...] jak również Głównego Urzędu Statystycznego w W. z dnia [...] 04.2001 r. Nr [...] stanowi potwierdzenie poprawności klasyfikacji na sporne wyroby stolarskie. Poza tym wskazał, iż przyjęcie przez organ podatkowy niepoprawnie sporządzonej opinii urzędu statystycznego (z dnia [...] 01.2000 r. nr [...] jest niedopuszczalne. Nadto zdaniem organu odwoławczego niezasadne są zarzuty natury procesowej zgłaszane przez odwołującego. Skargę na powyższą decyzję złożył M.W. i powtarzając zarzuty odwołania wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji (k 2-6). Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi (k 42-52). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z treścią przepisu art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przy czym w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne sprawowana jest wyłącznie pod względem zgodności z prawem. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia klasyfikacji statystycznej towarów oraz wiążące się z tym konsekwencje prawne. Przepis art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowi, iż ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o klasyfikacji państwowej. Trzeba stwierdzić, że konstrukcja przepisów o podatku od towarów i usług, uzależniająca opodatkowanie i zastosowanie określonych stawek podatku od konkretnej klasyfikacji statycznej danego towaru spowodowała, że ocena dokonana przez organ statystyczny de facto decyduje o opodatkowaniu danego towaru. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w orzecznictwie wskazywał, że normy statystyczne są wyłącznie normami technicznymi, a nie przepisami prawa podatkowego, to jednakże mają one charakter swoistych norm podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług. Nadto NSA podkreślił iż to właśnie organy statystyczne są powołane do dokonywania ocen i interpretacji w zakresie klasyfikacji statystycznych i organy podatkowe nie mogą ich w tej mierze wyręczać. W orzecznictwie uznano też, iż kwalifikacja statystyczna, dokonana przez właściwy organ statystyczny nie może być zmieniona przez organ podatkowy, aczkolwiek opinie te mają rzecz jasna charakter jednego z dowodów w postępowaniu. Organy podatkowe uznały, że kupowane a następnie sprzedawane przez skarżącego trumny nie są wyrobami kompletnymi, bowiem w stosunku do nich zachodzi konieczność przeprowadzenia pewnych prac wykończeniowych (zamontowanie okuć, uchwytów, pomalowanie farbą, wykonanie frezów itd.). Przedmiotowe wyroby niekompletne - trumny, w świetle przepisów o statystyce należy zawsze klasyfikować do grupowania obejmującego wyroby pełnowartościowe. Zgodnie bowiem z Zasadami Metodycznymi Systematycznego Wykazu Wyrobów (SWW wydanie IV GUS Warszawa 1993 r., str. 24 w poz. 4.2.6) występujące w obrocie wyroby niekompletne zalicza się do grupowań obejmujących wyroby pełnowartościowe, chyba że wydzielono dla nich osobne grupowania. W SWW nie określono odrębnego grupowania dla trumien jako półwyrobów, zatem należy podzielić pogląd organów podatkowych, że skarżący dokonywał zakupu i sprzedaży trumien tj. towarów oznaczonych symbolem SWW 1749-1. Należy też zauważyć, iż przy ustalaniu właściwego grupowania SWW należy kierować się wyłącznie zasadami budowy i logiki struktury SWW. O zaliczeniu towaru do określonego symbolu SWW nie mogą decydować przesłanki sprzeczne z tymi zasadami, a przede wszystkim niedopuszczalne jest kierowanie się korzyściami materialnymi. Należy zauważyć, iż podobne unormowania istnieją w celnych klasyfikacjach taryfowych, gdyż gotowe trumny klasyfikuje się do kodu PCN 4421 90 98 0 Taryfy celnej. Przy czym taka klasyfikacja dotyczy również trumien niekompletnych lub niegotowych pod warunkiem, że posiadają one zasadniczy charakter wyrobu kompletnego gotowego, a także trumien kompletnych lub gotowych, znajdujących się w stanie niezmontowanym lub rozmontowanym (zgodnie z regułą 2(a) Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej). Przy czym trzeba przyjąć, wbrew twierdzeniom skarżącego, iż doskonale orientował się jaki nabywał towar, gdyż jak słusznie zwraca uwagę organ podatkowy I instancji w wielu przypadkach przedmiotem transakcji według faktur zakupionych były: - komplety płyt czterostronnie obrabiane, - kompletne elementy klejone czterostronnie strugane, szlifowane częściowe, zbite lub nie zbite, - komplety płyt klejonych do trumien z wyszlifowaniem, przycięciem częściowym, zbiciem i szpachlowaniem, a w dokumentach sprzedaży (faktury eksportowe, WZ, dokumenty administracyjne SAD i CMR) powyższy towar określono jako trumny. Co więcej skarżący był świadom, że dokonuje zakupu trumien, gdyż zakupiony przez firmę skarżącego towar bezpośrednio od dostawcy (bez dokonywania jakiegokolwiek montażu w tym samym dniu jechał na granicę i w fakturach sprzedaży i SAD-ach określał skarżący sprzedaż trumien, co potwierdzone zostało przez odprawę celną s. 3-8 protokołu badania dokumentów i ewidencji (k. [...] - [...] akt administracyjnych). Trafnie też Inspektor podkreśla fakt, iż dostawcami trumien, którzy wykazywali stawkę 22 % były głównie zakłady pracy chronionej, które to firmy korzystały z preferencji podatkowych i bez szczególnych dla siebie obciążeń mogły wykazywać sprzedaż opodatkowana zamiast zwolnionej. W świetle takiego zachowania skarżącego opinie statystyczne przedłożone przez niego, w tym także dołączone do skargi nie mogą wywrzeć pozytywnego skutku dla skarżącego, tym bardziej iż dotyczą innych podmiotów w takiej sytuacji. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji i potwierdza, iż przy analizowaniu przedmiotowych środków dowodowych zastosowano zasadę prawdy obiektywnej, jak również kierowano się swobodną oceną dowodów. Zatem trzeba przyjąć, iż stanowisko organów podatkowych odnośnie zaklasyfikowania niekompletnych trumien do SWW 1749-1 oparte na opinii Głównego Urzędu Statystycznego w W., wyrażonej w piśmie nr [...] z dnia [...] kwietnia 2001 r. wydanej w związku z zapytaniem organu I instancji jest prawidłowe. Przy czym opinia ta jest zbieżna do opinii US w P. z dnia [...] kwietnia 2001 r. nr [...]. W takiej sytuacji zarzut skarżącego naruszenia przepisów art. 4 pkt. 1 powyższej ustawy, należy uznać za chybiony. Nadto wbrew wywodom strony skarżącej Sąd nie dopatrzył się naruszenia zasad postępowania podatkowego wynikających z art. 121, 122 i 123 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe wszystkie opinie statystyczne będące w ich posiadaniu, uznały jako dowody w sprawie, poddały je wnikliwej ocenie, kierując się przy tym zasadą prawdy obiektywnej. Organy podatkowe w swoich decyzjach w sposób szczegółowy odniosły się do kwestii klasyfikacji statystycznych nabywanych przez skarżącego towarów. Poza tym, to organ I instancji w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z zachowaniem zasad zawartych w art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej wystąpił o klasyfikację do właściwego organu statystyki publicznej - Głównego Urzędu Statystycznego. Skoro więc, nie zachodzi takie przeinaczenie wyjaśnień skarżącego, a wystawienie i doręczenie decyzji organu I instancji nastąpiło prawidłowo, gdyż skarżący był podatnikiem VAT to należy uznać, iż zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) nieuwzględnił skargi. /-/J.Ruszyński /-/G.Gorzan /-/S.Marciniak LF