I SA/Po 621/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2012r. sprawy ze skargi H.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2007 r., za styczeń, od marca do lipca oraz od października do grudnia 2008 r. oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] grudnia 2011r. po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego wszczętego postanowieniem ww. organu, określił A.B. za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007r. oraz za styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, listopad i grudzień 2008r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług, a za październik 2008r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Uzasadniając swoją decyzję organ pierwszej instancji wskazał, że A.B. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą PPU X w zakresie wykonywania konstrukcji stalowych i ich części do celów budowlanych w prowadzonej dla podatku od towarów i usług ewidencji zakupów za miesiące: wrzesień, październik i grudzień 2007r. oraz styczeń, od marca do lipca, październik i grudzień 2008r. ujął 60 faktur VAT. Zaewidencjonował faktury wystawione przez Y sp. z o.o. w łącznej kwocie netto [...] zł i łącznej kwocie podatku VAT [...]zł Faktury te dokumentują usługi wykonania konstrukcji stalowych, piaskowania i malowania banerów reklamowych i konstrukcji metalowych, cięcia blach pod wymiar, cięcia ceownika, dwuteownika i kątownika oraz kształtowników, montażu paneli reklamowych, cięcia i spawania elementów stalowych hali, usług transportowych i załadunkowych. W ocenie organu I instancji zebrany materiał dowodowy, włączony do niniejszego postępowania postanowieniem z dnia [...] września 2011r. wskazuje, że faktury wystawione przez Y stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Świadczą o tym m.in. zeznania udziałowca spółki Y A.C, która zeznała, że spółka Y nie wykonywała żadnych zleceń, nie miała swoich pracowników ani podwykonawców, zajmowała się jedynie wystawianiem faktur, również siedziba spółki była fikcyjna. Formalnie reprezentujący spółkę - prezes A.D. nie posiadał żadnej wiedzy na temat jej działalności. Z zeznań złożonych przez A.D. wynika, że faktycznie nie zarządzał spółką Y, figurował jedynie w jej dokumentach. Nie wiedział z jakimi firmami współpracowała Spółka, nie potrafił wskazać ani kontrahentów, ani żadnych pracowników. W 2007r. spółka nie posiadała żadnych aktywów trwałych (w 2008r. jedynym środkiem trwałym był samochód osobowy). Prokurent Spółki A.E. podczas przesłuchania w toku postępowania prowadzonego w Y, zeznał że nawiązał współpracę z firmą X na jednej z budów (nie potrafił wskazać, na której konkretnie), nie wie ile osób zatrudniała ta firma, rozmowy handlowe z firmą X prowadzone były z "Panem A.B." i jego pracownikiem, on też dostarczał faktury. A.E. zeznał również, że usługi wyszczególnione na fakturach zostały zrealizowane przez pracowników spółki Y oraz podwykonawcę - firmę Z na terenie firmy X w[...]. Prace wykonywane były z materiału i przy użyciu sprzętu A.B. Co do usług transportowych zeznał, że świadczone były samochodem wynajmowanym przez Y od prywatnego przewoźnika, jednak świadek nie potrafił wskazać jego nazwiska, nie wiedział również, czy została wystawiona faktura na Spółkę Y. W dniu [...] stycznia 2011r. w toku postępowania kontrolnego w Y Sp. z o.o. prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przesłuchano w charakterze świadka A.B., który zeznał, że firma A.B. w okresie od września 2007r. do grudnia 2008r. zatrudniała około 14 osób. Do nawiązania współpracy z Y doszło poprzez A.E. na jednej z budów prowadzonych przez Q, świadek nie potrafił jednak wskazać konkretnego miejsca spotkania. Jedyną osobą, z którą się kontaktował i prowadził rozmowy handlowe dotyczące przedmiotowych faktur był A.E.. Nie zna żadnej innej osoby z firmy Y i nie orientuje się, ile osób zatrudniała ww. spółka. Nigdy nie był w siedzibie Spółki z o.o. Y, a z A.E. który dostarczał faktury spotykał się w siedzibie firmy A.B. lub na budowie. Ponadto nie wie, czy usługi wyszczególnione na przedmiotowych fakturach zostały wykonane przez pracowników spółki Y, czy przez jej podwykonawców. Nie potrafi również wskazać żadnego nazwiska z firmy Y ani nazwy podwykonawcy. Odbioru robót wyszczególnionych na fakturach dokonywał A.B. oraz A.E., a zapłata dokonywana była w formie przelewu lub gotówki "do rąk" A.E.. Organ pierwszej instancji stwierdził, że zgromadzone w sprawie dowody jednoznacznie wskazują, że firma Z nie mogła świadczyć żadnych usług jako podwykonawca spółki Y na rzecz podatnika – firmy A.B. Wskazany przez A.E. podwykonawca to firma nieistniejąca. Pod adresem wskazanym na fakturach wystawionych przez firmę Z A.F. , tj.[...], ul. [...][...] firma ta nigdy nie prowadziła działalności. Ponadto pod wskazanym adresem nie mieszkał ani nie prowadził działalności A.F. , który nie był i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a w organach podatkowych figuruje jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej. Zeznania złożone przez A.E. także nie wyjaśniają okoliczności dotyczących opisanych na fakturach transakcji z firmą Z . A.E. nie wie, gdzie kontrahent posiada siedzibę, ilu zatrudnia pracowników, czy był w stanie wykonać usługi, nie znał szczegółów transakcji, nie umiał wyjaśnić, dlaczego w siedzibie Spółki Y znajdowały się zapisane w wersji elektronicznej faktury firmy Z. Nie posiada żadnych informacji na temat miejsca pobytu kontrahenta. Biorąc pod uwagę zebrany materiał dowodowy organ I instancji wskazał, że usługi wyszczególnione na fakturach wystawionych przez spółkę Y na rzecz PPU A.B. nie zostały przez wystawcę wykonane. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej i umorzenie postępowania, względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - prawa materialnego - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm., dalej; ustawa o u.p.t.u.) poprzez jego niezastosowanie, które to naruszenie polegało na odmowie skarżącemu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy spełnił ustawowe wymogi do dokonania takiego obniżenia; - przepisów postępowania - art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.), poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, brak analizy pozostałej dokumentacji księgowej skarżącego i brak czynienia ustaleń w zakresie, czy towary i usługi nabyte przez skarżącego od Y były następnie przedmiotem dostaw dokonywanych przez skarżącego na rzecz jego kontrahentów; - przepisów postępowania - art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i niezasadne uznanie, że zakwestionowane przez organ I instancji faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, poprzez niezasadne danie wiary zeznaniom świadka A.C, zakwestionowanie rzetelności i prawdziwości twierdzeń skarżącego, którego zeznania znajdują potwierdzenie w posiadanych przez niego dokumentach, a także poprzez rozstrzyganie w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Zdaniem odwołującego organ kontroli skarbowej nie przeprowadził postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący i prawidłowy, wywiódł nieprawidłowe wnioski z dostarczonego przez podatnika materiału dowodowego i niezasadnie odmówił wiary jego zeznaniom, na poparcie których przedłożył on stosowną umowę i protokoły odbioru prac wykonanych przez Y sp. z o.o. Organ nie dokonał analizy dokumentów sprzedaży skarżącego, które dowodzą, że prace dokumentowane zakwestionowanymi fakturami były wykonane. Decyzją z dnia [...] maja 2012r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy uznał, że prawidłowo w zaskarżonej decyzji organ zakwestionował prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Y sp. z o.o., materiał dowodowy wskazuje, że faktury te stwierdzają czynności, które faktycznie nie zostały dokonane przez wystawcę. Obowiązujące przepisy prawa stanowią, że jedynie faktura wystawiona przez podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług i odzwierciedlająca rzeczywiste zdarzenie gospodarcze może stanowić podstawę odliczenia podatku naliczonego. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postępowanie dowodowe wykazało, że spółka Y nie była w stanie wykonać jakichkolwiek usług, nie posiadała zaplecza technicznego, nie zatrudniała żadnych pracowników, nie dysponowała żadnymi materiałami. Wskazany przez A.E. podwykonawca – firma Z A.F. – to firma nieistniejąca. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu strony podniesionego we wniosku z dnia [...] marca 2012r., stwierdził, że A.E. przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...] marca 2011r. wskazał, że prace dla A.B. były wykonywane przez pracowników Y oraz Z a nie przez S. W ocenie organu odwoławczego o tym, że usługi wyszczególnione na fakturach wystawionych przez spółkę Y na rzecz A.B. nie zostały przez wystawcę faktur wykonane świadczą zeznania m.in. A.C oraz A.D.. Ponadto prokurent spółki Y - A.E. z jednej strony zarządzał spółką, z drugiej zaś nie potrafił wymienić nazwiska żadnego pracownika, który wykonywał przedmiotowe roboty. Zeznania złożone przez A.E. także nie wyjaśniły okoliczności zakwestionowanych transakcji. Fakt wystawiania przez niego faktur oraz podpisywania w imieniu spółki Y dokumentów (protokołów odbioru robót czy umowy współpracy) nie dowodzi, że usługi wyszczególnione na fakturach zostały przez tę spółkę wykonane. Organ odwoławczy zaznaczył również, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie dochował staranności w pozyskaniu informacji na temat kontrahenta. Nie wiedział, gdzie spółka Y ma siedzibę, czy ma możliwości kadrowe i techniczne, aby wykonać jakiekolwiek prace. W skardze z dnia [...] czerwca 2012r. strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu odwoławczego, poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, jednocześnie zarzucając naruszenie: - przepisów postępowania – art. 121 § 1 O.p. poprzez obciążenie skarżącego skutkami niedopełnienia przez kontrahentów obowiązków rejestracyjnych w zakresie podatku od towarów i usług, przez co naruszona została zasada pogłębiania zaufania podatników do organów podatkowych; - art. 188 O.p. poprzez niezasadne i przedwczesne oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych przez skarżącego, a których przeprowadzenia mogłoby wyświetlić dodatkowe okoliczności, istotne dla rozstrzygnięcia sprawy; - art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i niezasadne uznanie, że zakwestionowane przez organ I instancji faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; - art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, w szczególności poprzez niewłaściwą analizę dokumentacji księgowej skarżącego i pominięcie faktu, że usługi i towary nabyte przez skarżącego od Y sp. z o.o. były następnie przedmiotem dostaw dokonanych przez skarżącego na rzecz jego kontrahentów; - art. 187 § 1 w związku z art. 191 O.p. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i niezasadne uznanie, że zakwestionowane przez organ I instancji faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, poprzez niezasadne danie wiary zeznaniom świadka A.C, zakwestionowaniu rzetelności i prawdziwości twierdzeń skarżącego, którego zeznania znajdują potwierdzenie w posiadanych przez niego dokumentach, a także poprzez rozstrzygnięcie w oparciu o niepełny materiał dowodowy; - prawa materialnego - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie, które to naruszenie polegało na odmowie skarżącemu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy spełnił ustawowe wymogi do dokonania takiego obniżenia. Uzasadniając zarzuty skarżący podkreślił, że został obciążony negatywnymi skutkami działań organów podatkowych podejmowanych wobec innego podatnika, na które on nie ma wpływu. Skarżący stwierdził, że sam fakt niedopełnienia obowiązków publicznoprawnych przez przedsiębiorstwo Z nie może automatycznie prowadzić do wniosku, że faktury wystawione przez ten podmiot są fikcyjne, tym bardziej, że firma ta wciąż figuruje w rejestrze REGON jako czynny przedsiębiorca. W ocenie skarżącego organ odwoławczy dopuścił się także naruszenia art. 188 O.p. poprzez oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych przez stronę w postępowaniu odwoławczym: przesłuchania w charakterze świadka A.G. , wyjaśnia poddanych pod wątpliwość zeznań świadka A.C, nie ustalenia danych osób działających w imieniu S, która to firma wskazywana była jako podwykonawca. W ocenie strony przesłuchanie członków rady nadzorczej S dowiodłoby, że firma ta świadczyła usługi przez na rzecz Y które to usługi zostały następnie sprzedane skarżącemu. Strona zarzuciła ponadto, że organ podatkowy nie dokonał czynności sprawdzających w zakresie ewentualnych postępowań kontrolnych prowadzonych przez właściwy dla Y urząd skarbowy. Skarżący wskazał, że Urząd Skarbowy [...] prowadził wobec tej spółki postępowania kontrolne, które nie wykazały nieprawidłowości. W ocenie skarżącego organ niezasadnie oddalił wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa, projektowania i kosztorysowania robót budowlanych na okoliczność ustalenia zakresu i wartości robót wykonanych przez Y sp. z o.o. na rzecz podatnika, na okoliczność dokonania obmiaru tych robót, ustalenia liczby roboczogodzin i liczby pracowników lub podwykonawców niezbędnych do wykonania przedmiotowych robót. Dowód z opinii biegłego stanowiłby, w ocenie strony, potwierdzenie, że skarżący nie był w stanie we własnym zakresie wykonać robót (instalacji stalowych), które były przedmiotem dostawy na rzecz jego kontrahentów. Nadto skarżący podnosi, że organy kwestionują rzetelność protokołów odbioru robót, jednak w decyzji nie wskazują, z jakiego powodu stwierdzają nierzetelność przedłożonych dokumentów. Zdaniem skarżącego organ I instancji nie przeprowadził postępowania dowodowego w sposób wyczerpujący i prawidłowy, wywiódł nieprawidłowe wnioski z dostarczonego przez niego materiału dowodowego, a nadto niezasadnie odmówił wiary zeznaniom podatnika, który na poparcie swoich twierdzeń przedłożył stosowną umowę i protokoły odbioru prac wykonanych przez Y sp. z o.o. Organ w sposób niewłaściwy dokonał także oceny zeznań świadków. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. W piśmie procesowym z dnia [...] września 2012r. skarżący powołując się na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego podniósł, że podatnik nie ma obowiązku badania swoich kontrahentów pod względem wywiązywania się przez nich z obowiązków publicznoprawnych. Ustalenie, że kontrahent podatnika narusza obowiązujące przepisy podatkowe, nie uprawnia organów do automatycznego przyjęcia, że podatnik nie ma prawa do obniżenia podatku VAT. Organy są zobowiązane wykazać, że strona świadomie uczestniczyła w fikcyjnej czy też przestępnej transakcji. W ocenie skarżącego w niniejszej sprawie organy podatkowe skoncentrowały się na udowodnieniu, że kontrahenci podatnika byli nieuczciwi, natomiast nie stwierdzono wadliwości postępowania po stronie skarżącego. Jednocześnie skarżący wskazuje, że dochował należytej staranności, gdyż podjął wszystkie te czynności, jakich można wymagać od starannego przedsiębiorcy. Sprawdził dokumenty rejestracyjne spółki Y (odpis KRS, zaświadczenie o nadaniu numeru NIP - kontrahent do dnia dzisiejszego figuruje w rejestrze REGON), nadto podpisał umowę współpracy, protokolarnie dokonywał odbioru poszczególnych zleconych robót. W odpowiedzi na ww. pismo jak i w odpowiedzi na zarzuty podniesione przez pełnomocnika skarżącego na rozprawie w dniu [...].12.2012r. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko przedstawione w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga, w ocenie Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ postępowanie podatkowe poprzedzające wydanie decyzji zostało przeprowadzone zgodnie z regułami procesowymi, a rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji znajduje podstawy w prawie materialnym. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie była kwestia, czy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zawartego w fakturach wystawionych przez Y sp. z o.o. w okresie od września do grudnia 2007 r. oraz za styczeń, od marca do lipca oraz od października do grudnia 2008 r. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Dla stwierdzenia przez podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest zatem, w szczególności, wykorzystanie przez podatnika nabytych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, posiadanie faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi, a także ustalenie, że faktura stwierdza czynności, które zostały dokonane. Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów oraz treść zarzutów podniesionych w skardze w pierwszej kolejności należy poddać analizie kwestie procesowe, gdyż właściwe ustalenie stanu faktycznego ma kluczowe znaczenie dla stwierdzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, tzn. ocenić czy organy obu instancji prawidłowo ustaliły stan faktyczny, a w szczególności, czy zebrały i rozpatrzyły w sposób wyczerpujący materiał dowodowy w oparciu, o który wydały zaskarżone decyzje. Podstawą dla uznania zaskarżonej decyzji organów podatkowych za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. Należy uznać, iż został on ustalony w sposób prawidłowy. Zdaniem Sądu, organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego wszechstronnej i prawidłowej oceny, ponieważ dokonana przez organy obu instancji ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Podkreślenia wymaga, że dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Organy zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego z 60 faktur VAT wystawionych przez Y sp. z o.o. za miesiące wrzesień, październik i grudzień 2007 r. oraz styczeń, od marca do lipca, październik i grudzień 2008 r. Faktury te dokumentują wykonanie na rzecz skarżącego: konstrukcji stalowych, piaskowania, malowania banerów reklamowych i konstrukcji stalowych, cięcia blach pod wymiar, ciecia ceownika, dwuteownika i kątownika oraz kształtowników, montażu paneli reklamowych i konstrukcji metalowych, cięcia i spawania elementów stalowych hali, usług transportowych i załadunkowych w łącznej kwocie netto [...]zł podatek VAT [...]zł. Organ wykazały poza wszelka wątpliwość, że spółka Y nie świadczyła żadnych usług ani nie dokonywał dostaw towaru na rzecz skarżącego. Jak wynika z materiału dowodowego, prezesem spółki z o.o. Y był A.D., który faktycznie nie prowadził spraw spółki, prokurentem spółki A.E., udziałowcami A.C i A.E.. Spółka w 2007 r. nie posiadała żadnych środków trwałych, natomiast w 2008 r. jedynie samochód osobowy. W 2007 r. spółka nie zatrudniała żadnych pracowników, a w 2008 r. wykazała zatrudnienie A.H., który, jak wynika z jego zeznania włączonego do akt sprawy, faktycznie nie pracował w Y tylko otrzymał dwa razy po [...]zł od A.E. na dojazdy z domu do [...] (k. 200 akt podatkowych). Zatem spółka nie dysponowała zarówno infrastrukturą techniczną niezbędną do prowadzenia tego rodzaju działalności, jak i kadrą pracowniczą, która mogłaby wykonywać zlecenie udokumentowane zakwestionowanymi fakturami. A.C przesłuchiwana w Komendzie Miejskiej Policji w [...] zeznała, że spółka Y faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej, zajmowała się wyłącznie wystawianiem "pustych" faktur (k. 191 akt podatkowych). W toku postępowania podnoszono, że spółka Y wykonywała zlecenia za pomocą podwykonawców. W ocenie Sądu, organy obu instancji wykazały, że podmiot wskazany przez A.E. jako podwykonawca robót wykonywanych dla A.B. – firma Z A.F. również nie wykonała robót na rzecz Y. Z materiału dowodowego, m.in. z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2011r. wydanej w sprawie Y sp. z o.o. (k. 533 akt podatkowych), wynika, że pod wskazanym na fakturach adresem –[...] , ul. [...][...], A.F. nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. A.F. nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, w ewidencja podatkowych figuruje jako podatnik nieprowadzący działalności gospodarczej, nigdy nie zatrudniał pracowników. Podczas przeszukania siedziby Y spółki z o.o. zabezpieczono nośnik elektroniczny typu pendrive Kingston, na którym znaleziono elektroniczne wersje innych faktur (wystawiane od kwietnia do grudnia 2008 r.), na których jako sprzedawca figuruje firma Z A.F. Zatem organy wykazały, że faktury, na których jako wystawca figurował podmiot pod nazwą Z A.F., były również fakturami "pustymi". Należy również zwrócić uwagę na wskazane przez stronę okoliczności związane z rzekomym nawiązaniem współpracy miedzy firmami i realizacją zleceń o dużej wartości. A.B. zeznał, że współpracę nawiązał na budowie, nie był w siedzibie firmy Y, nie wiedział, ile pracowników spółka zatrudnia, nie umie wskazać nazwisk osób bezpośrednio wykonujących prace. Przedłożona przez stronę umowa o współpracy firmy A.B. z Y z dnia [...] września 2007 r. zawiera błąd w nazwisku skarżącego. Nie ustalono osób odpowiedzialnych za odbiór robót, pomimo protokołów odbiorów, faktycznie nie dokonywano odbioru robót (protokół przesłuchania w charakterze świadka A.B z dnia [...]01.2011 r.). Oprócz pięciu faktur, formą płatności była gotówka, nawet przy fakturze opiewającej na kwotę [...]zł (k. 351, 352, 353, 354 akt podatkowych). Bezzasadny jest zarzut skargi, że organy podatkowe naruszyły zasadę prawdy obiektywnej, ponieważ nie ustaliły, czy roboty zakupione od Y zostały następnie sprzedane. Wykonanie robót i ich sprzedaż przez skarżącego nie jest przez organy kwestionowane i nie stanowi przedmiotu sporu, organy nie były też obowiązane do badania, czy skarżący mógł własnymi siłami zrealizować sprzedawane usługi. W sprawie istotne jest, że organy wykazały, że faktury, które stanowiły podstawę odliczenia podatku naliczonego nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji, tj. że spółka z o.o. Y wykonała świadczenia na rzecz skarżącego. Zatem dokonana przez Sąd analiza sprawy wykazała, że organy podatkowe wydały zaskarżoną decyzję w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego, które pozwoliło ustalić wszystkie istotne dla sprawy fakty i właściwie je ocenić, dlatego też bezzasadne są zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 121 § 1, art. 122, 188, 187 § 1 , w związku z art. 191 O.p. Poczynione w sprawie ustalenia faktyczne i dokonana ich ocena merytoryczna w powiązaniu z obowiązującymi w tym zakresie uregulowaniami prawnymi jednoznacznie potwierdziły zasadność stanowiska organów podatkowych, że zakwestionowane u skarżącego faktury VAT nie odzwierciedlały zdarzeń gospodarczych nimi udokumentowanych. Wobec czego organy podatkowe, zgodnie z powołanym wyżej art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a u.p.t.u. stwierdziły, że skarżący nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ujęty w tych fakturach. Nie można również zgodzić się z zarzutem skargi, że jedną z przyczyn wydania zaskarżonej decyzji było ustalenia, że firma Z nie była podmiotem zarejestrowanym. Podstawą zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Y były dowody świadczące, że wystawca faktur nie wykonał czynności dokumentowane wystawioną fakturą. Wobec zarzutu zawartego w piśmie procesowym z dnia [...] września 2012 r., zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji na str. 18 prawidłowej dokonał oceny, czy podatnik dochował należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej, czy wiedział lub mógł wiedzieć, że faktury nieodzwierciedlają rzeczywistych transakcji. Dlatego też nie można podzielić stanowiska, że organy nie badały tej kwestii. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), orzeczono jak w sentencji.