I SA/Po 626/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...],- zł ([...] złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżący, wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2018 r., zwrócił się o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Skarżący wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą jako wspólnik w spółkach osobowych: [...] Sp. j. oraz [...] Sp. z o.o. Sp.k. Spółki te nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych bądź fizycznych, podatnikami są wspólnicy tych spółek (m.in. skarżący i jego małżonka). Skarżący posiada większościowe udziały w obydwu spółkach i jest uprawniony do ich reprezentacji. W 2017 r., spółki te wygenerowały obrót przekraczający 20 mln. euro każda, pomiędzy tymi spółkami doszło do transakcji o obrotach przewyższających 140 tys. euro w trakcie roku podatkowego. Skarżący nie prowadzi działalności gospodarczej, nie prowadzi ksiąg rachunkowych, w 2017 r. nie dokonywał na rzecz tych spółek jakichkolwiek dostaw czy usług. W ocenie skarżącego, stan ten przesądza o istnieniu powiązań, o których mowa w art. 25 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.). Skarżący dodał również, że wszystkie podmioty biorące udział w opisanym związku gospodarczym są polskimi rezydentami podatkowymi, są jednakowo opodatkowani – podatkiem liniowym 19%. Żaden z podmiotów nie korzysta z jakichkolwiek zwolnień podatkowych czy specjalnych stref ekonomicznych a opisane transakcje wynikają wyłącznie z uzasadnionych przyczyn gospodarczych. Na tym tle, skarżący sformułował pytania: 1. Czy jako wspólnik ww. spółek osobowych, będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 25a u.p.d.o.f.? 2. Czy spółka [...] Sp. z o.o. Sp.k., jako podmiot powiązany rodzinnie będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f. Skarżący jest zdania, że nie jest zobowiązany do sporządzania wspomnianej dokumentacji, gdyż bezpośrednio, jako wspólnik spółek osobowych, nie dokonuje na ich rzecz dostaw towarów i usług. Nie prowadzi bezpośrednio działalności gospodarczej, nie prowadzi ksiąg rachunkowych. W ocenie skarżącego, wskazana w pytaniu spółka osobowa, również nie jest zobowiązana do sporządzania dokumentacji, gdyż nie jest podatnikiem ani podatku od osób fizycznych ani osób prawnych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji indywidualnej z dnia [...] maja 2018 r., nr [...], uznał stanowisko skarżącego, co do obu poruszanych przez niego kwestii, za nieprawidłowe. W ocenie organu, w przypadku spółki niebędącej osobą prawną, mimo, że nie posiada ona statusu podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, prawodawca założył, że spełnienie warunku prowadzenia ksiąg rachunkowych i limit przychodów albo kosztów ustala się dla tej spółki. Jeżeli powstanie obowiązek sporządzenia dokumentacji, może ona zostać wykonana przez wyznaczonego wspólnika. Zarówno spółka komandytowa, jak i spółka jawna są podmiotami powiązanymi. Stąd, skarżący, jako wspólnik spółki jawnej i spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu uzyskiwanych przez te spółki przychodów i kosztów ich uzyskania – podlega regulacjom art. 25a u.p.d.o.f. i jest zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej odnoszącej się do transakcji mających miejsce między dwiema spółkami. Dokumentacja ta powinna być sporządzona odrębnie dla spółki jawnej i spółki komandytowej. Organ znaczył również, że ustawodawca dopuszcza, w art. 25a ust. 1g u.p.d.o.f., by dokumentację podatkową sporządzał wyznaczony wspólnik takich spółek (może to być skarżący lub inny ze wspólników, przy czym w tej drugiej sytuacji nie zwalnia to skarżącego z odpowiedzialności za nieprzedłożenie tej dokumentacji podatkowej). Podsumowując, organ wskazał, że skarżący, jako wspólnik spółki jawnej i spółki komandytowej, jest zobowiązany do sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 25a u.p.d.o.f., odrębnie dla każdej ze spółek. Z uwagi na fakt, że podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są wspólnicy spółki jawnej i spółki komandytowej i to na nich spoczywa obowiązek dokumentacji, to taki obowiązek nie ciąży na wskazanej w pytaniu nr 2 spółce komandytowej. Pismem z dnia [...] czerwca 2018 r., skarżący wniósł skargę na wydaną w sprawie interpretację, zarzucając: 1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym na rok 2017, 2) pominięcie istotnych elementów chrakteryzujących stan faktyczny, 3) wewnętrzną sprzeczność interpretacji w zakresie pytania dotyczącego obowiązku sporządzenia dokumentacji przez spółkę [...] Sp. z o.o. Sp. k. Skarżący wskazał, że transakcje gospodarcze dokonywane przez spółki, w których jest wspólnikiem nie mają jakiegokolwiek wpływu na wysokość podatku. Bez znaczenia jest, w której spółce wygenerowany będzie większy czy mniejszy przychód/dochód, w istocie wszystkie przychody/dochody i koszty rzutują na rozliczenie skarżącego. W ocenie skarżącego także otoczenie biznesowe transakcji podmiotów powiązanych ma kluczowy wpływ na prawidłową identyfikację obowiązku sporządzenia dokumentacji, a zignorowanie przez organ tychże okoliczności jest poważnym uchybieniem. Nadto, skarżący zwrócił uwagę, że w interpretacji, organ uznał stanowisko skarżącego co do pytania drugiego za nieprawidłowe, niemniej w podsumowaniu uzasadnienia, stwierdzono, że na spółce nie ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji, co stanowi o wewnętrznej sprzeczności interpretacji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zajęcie prawnego stanowiska, że ani skarżący – jako wspólnik spółek osobowych ani spółka [...] Sp. z o.o. Sp. k. nie są zobowiązani do sporządzania dokumentacji cen transakcyjnych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, pismem z dnia [...] lipca 2018 r., złożonym w odpowiedzi na skargę, podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi. Organ podkreślił, że w przypadku spółki niebędącej osobą prawną, mimo, że nie posiada ona statusu podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, ustawodawca założył, że spełnienie warunku prowadzenia ksiąg rachunkowych i limit przychodów albo kosztów ustala się dla tej spółki. Jeżeli powstanie obowiązek sporządzenia dokumentacji, może ona zostać wykonana przez wyznaczonego wspólnika. W ocenie organu, na uwzględnienie nie zasługuje zarzut wewnętrznej sprzeczności interpretacji w zakresie pytania dotyczącego obowiązku sporządzenia dokumentacji przez spółkę komandytową. Organ stwierdził, że z uwagi na fakt, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych są wspólnicy spółki jawnej i spółki komandytowej i to na nich spoczywa obowiązek dokumentacji, to taki obowiązek nie ciąży na spółce komandytowej – następnie wyraźnie wskazując na powód uznania stanowiska skarżącego za nieprawidłowe. Zaprezentowane przez skarżącego własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego nie pozwoliło na uznanie przez organ tego stanowiska za prawidłowe, mimo stwierdzenia, że w analizowanej sprawie obowiązek dokumentacji nie ciąży na spółce komandytowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (por. A. Kabat, Komentarz do art.57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.). Dokonując oceny zasadności podniesionych w skardze zarzutów, należy stwierdzić, że okazały się one częściowo zasadne, powodując jednak konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości. W pierwszej kolejności, zaznaczyć należy, że w sprawie nie jest sporne występowanie powiązań, o których mowa w art. 25 ust. 5 u.p.d.o.f. Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest problem obowiązku sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 25a u.p.d.o.f., przy czym skarżący twierdzi, że taki obowiązek nie obciąża ani jego, ani spółki komandytowej. Z zaskarżonej interpretacji wynika natomiast, że oba te stanowiska organ uznał za nieprawidłowe. Ponieważ zaskarżoną interpretacją zostały objęte oba zadane przez skarżącego pytania, oceny zarzutów skargi należy dokonać odrębnie w stosunku do każdego z tych pytań. W pierwszej kolejności, przytoczyć należy treść przepisu art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2017 r., czyli na moment, którego dotyczą zawarte we wniosku skarżącego pytania. Zgodnie więc z art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f., podatnicy : 1) prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej, którzy w roku podatkowym oraz w roku poprzedzającym rok podatkowy prowadzą i prowadzili księgi rachunkowe: a) dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub b) ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) - których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro, (...) - są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej "dokumentacją podatkową". Przechodząc do zarzutów skarżącego, obejmujących kwestionowaną przez niego odpowiedź na pytanie 1 – dotyczące obowiązku sporządzania dokumentacji przez samego skarżącego, jako wspólnika spółek osobowych, stwierdzić należy, że są one generalnie niezasadne (z niżej opisanym zastrzeżeniem). Należy mieć bowiem na względzie, że regulacja dotycząca obowiązku sporządzania dokumentacji cen transakcyjnych ulegała licznym modyfikacjom. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, najistotniejsze znaczenie ma wprowadzenie do treści art. 25a u.p.d.o.f., z początkiem 2017 r. dodatkowych jednostek redakcyjnych, od 1a do 1g. Prawodawca wspomnianą nowelizacją uregulował obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej przez wspólnika spółki osobowej, wskazując, że w przypadku prowadzenia przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej w formie spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli spółka niebędąca osobą prawną dokonuje transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1 pkt 1, spełnienie warunku prowadzenia ksiąg rachunkowych i limit przychodów lub kosztów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, ustala się dla tej spółki (art. 25a ust. 1f u.p.d.o.f.). Przy czym dokumentacja ta może zostać sporządzona przez wyznaczonego wspólnika mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wyznaczenie wspólnika nie zwalnia pozostałych wspólników z odpowiedzialności za nieprzedłożenie wymaganej dokumentacji podatkowej (art. 25a ust. 1g u.p.d.o.f.). Nadmienić należy, że skarżący wskazuje, że nie jest wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Nie zmienia to jednak faktu, że znajdują do niego zastosowanie przepisy art. 25a ust. 1f i 1g u.p.d.o.f. Na gruncie bowiem u.p.d.o.f., wspólnik spółki komandytowej prowadzi działalność gospodarczą – uzyskuje bowiem przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., co wynika z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. Stwierdzić również należy, że na gruncie wspomnianej nowelizacji art. 25a u.p.d.o.f., nie znajdują uzasadnienia rozważania skarżącego dotyczące okoliczności, że skarżący nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Jak bowiem wskazano, w art. 25a ust. 1f u.p.d.o.f., spełnienie warunku prowadzenia ksiąg rachunkowych i limit przychodów lub kosztów, ustala się tu dla tej spółki. Podobnie odnieść się należy do argumentu, że to nie skarżący dokonuje danej czynności z podmiotem powiązanym, a robi to spółka, gdyż wspomniany ust. 1f, precyzuje w sposób szczegółowy regulację art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f., dostosowując ją do specyfiki spółek osobowych i wyjaśniając, że podatnikiem pozostaje tu skarżący, natomiast ocenie jako spełniające dalsze kryteria poddaje się transakcje dokonywane przez spółkę. W podobny sposób odnieść się należy do podnoszonych w skardze okoliczności, w których skarżący kwestionuje by dokonywane transakcje miały wpływ na wysokość podatku. Ustawodawca wprowadził bowiem, z początkiem 2017 r., definicję legalną pojęcia "istotny wpływ na wysokość dochodu (straty)", które pojawia się w treści art. 25a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Zgodnie więc z zawartą w ust. 1d wskazanego artykułu, definicją, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość: 1) 2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro; 2) 20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro; 3) 100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro. Przytoczona definicja legalna, nie pozwala na dokonywanie uznaniowej oceny danej transakcji. Podnoszone więc przez skarżącego argumenty, że transakcje te nie miały żadnego wpływu, uznać należy za chybione. Istotnym znaczeniem dla oceny transakcji będzie mieć tylko ich wartość i to ona decyduje o zaliczeniu danej transakcji do kategorii istotnych w rozumieniu art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f. lub nie. Zauważyć należy, że zgodnie z treścią wniosku o wydanie interpretacji, spółki które wskazywał skarżący wygenerowały obrót przekraczający po 20 mln. euro każda, a wartość transakcji które miały miejsce, przekraczała kwotę 140 tys. euro. Przytoczone przez skarżącego wartości nie pozwalają jednak na jednoznaczne stwierdzenie, że należy je zakwalifikować jako wypełniające znamiona przytoczonej definicji. Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, kwestia ta winna zostać przez organ jednoznacznie wyjaśniona. Skoro bowiem skarżący kwestionuje uznanie przez organ, że dokonane transakcje miały istotny wpływ na wysokość dochodu (straty), koniecznym jest jednoznaczne ustalenie, czy wypełniały one przesłanki ww. definicji. Podsumowując, stwierdzić należy, że ustalenia poczynione przez organ i dokonana wykładnia są generalnie prawidłowe. W przypadku spółki komandytowej, która dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi, mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, sporządzenie dokumentacji podatkowej obciąża każdego wspólnika. Nie wyklucza to możliwości sporządzenia jej przez jednego ze wspólników, ale takie wyznaczenie wspólnika nie zwalnia pozostałych z odpowiedzialności za jej sporządzenie. W ocenie więc Sądu, ewentualne wyznaczenie innej osoby do sporządzenia dokumentacji ma wyłącznie skutki wewnętrzne. Organ podatkowy nie wymaga bowiem sporządzenia tylu egzemplarzy dokumentacji ilu jest wspólników. Zgodnie jednak z faktem, że sankcja za brak dotyczy wszystkich wspólników, a nie tylko tego wyznaczonego, należy więc wskazać że sprzężona z niż norma sankcjonowana w postaci obowiązku sporządzenia dokumentacji, również obejmuje wszystkich wspólników. Wyznaczenie danej osoby do sporządzenia dokumentacji nie ma skutku na zewnątrz spółki. Jedynym uchybieniem, które dostrzegł Sąd przy okazji analizy odpowiedzi na pytanie zawarte w przez skarżącego w pkt 1, w zakresie podniesionego przez skarżącego zarzutu naruszenia art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f., jest zakwalifikowanie transakcji, na które wskazuje skarżący jako istotne w rozumieniu art. 25a ust. 1 w zw. z ust. 1d u.p.d.o.f., bez konkretnego wyjaśnienia że wartość przychodu i samych transakcji mieści się w granicach wyznaczonych w definicji z ust. 1d. W ocenie Sądu, przedstawiona przez organ odpowiedź na pytanie 2 – dotyczące obowiązku sporządzania dokumentacji przez spółkę osobową jest nieprawidłowa. Zarzut naruszenia prawa materialnego podniesiony w tym zakresie przez skarżącego jest trafny. Wskazać bowiem należy, że skarżący podał we wniosku, że spółka komandytowa, jako będąca podmiotem powiązanym rodzinnie nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej. W ocenie skarżącego, wynika to z faktu, że spółka taka nie jest podatnikiem ani podatku dochodowego od osób prawnych ani fizycznych. Organ, wydając interpretację uznał to stanowisko za nieprawidłowe, popadając jednak, jak słusznie zauważył skarżący, w pewną sprzeczność, gdyż w podsumowaniu interpretacji wskazano, że z uwagi na fakt, że podatnikiem jest wspólnik, to na nim, a nie na spółce ciąży obowiązek sporządzenia dokumentacji. Organ, ustosunkowując się do zarzutu skarżącego, w odpowiedzi na skargę wyjaśnił, że uznanie stanowiska skarżącego za nieprawidłowe wynikło z zakwestionowania uzasadnienia przytoczonego przez skarżącego. W ocenie Sądu, stanowisko przedstawione przez skarżącego, a także jego zwięzłe uzasadnienie zasługują tu na uwzględnienie. Norma wynikająca z art. 25a ust. 1 u.p.d.o.f., adresowana jest wprost do podatników. Skarżący słusznie zauważył, że nie spółka komandytowa, mająca przymiot tzw. transparentności podatkowej, nie jest podatnikiem. Nie może mieć więc do niej zastosowania regulacja skierowana do podatników. Prawodawca, opisywaną wyżej nowelizacją art. 25a u.p.d.o.f., objął transakcje dokonywane przez spółki osobowe obowiązkiem sporządzania dokumentacji podatkowej, nie zrobił tego jednak w taki sposób, jaki wynika z sentencji zaskarżonej interpretacji. Jak zostało to wskazane wyżej, obowiązek ten został nałożony na wspólników spółki. W tym stanie rzeczy stwierdzenie skarżącego, że spółka komandytowa nie jest zobowiązana do sporządzania dokumentacji, winno zostać zaaprobowane przez organ w wydanej interpretacji. Tym samym, w ocenie Sądu, stanowisko skarżącego zawiera uzasadnione podstawy. Za niewystarczające uznać bowiem należy wyjaśnienie organu, który braku obowiązku sporządzania dokumentacji upatruje w tym, że musi ją sporządzić ktoś inny – wspólnik. Należy bowiem wskazać, że w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie omawianej wyżej nowelizacji, przyjmowano, że transakcje spółek osobowych nie wymagają sporządzenia dokumentacji (zob. argumentacja podnoszona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 maja 2017 r., sygn. akt: III SA/Wa 1480/16, LEX 2364857, który dokonuje porównania stanu prawnego obowiązującego w rozpatrywanym stanie faktycznym i tego już po nowelizacji). Prawidłowym uzasadnieniem dla odpowiedzi udzielonej przez podatnika jest też podana przez niego argumentacja. Podsumowując, w zakresie odpowiedzi na pytanie zawarte w punkcie 2, organ przy ponownym rozpatrywaniu sprawy winien kierować się przytoczoną wyżej wykładnią. Zważywszy powyższe Sąd, w oparciu o przepisy art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację, o kosztach postępowania orzekając na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.