I SA/Po 634/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Józef Maleszewski Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego w [...] w dniu [...] grudnia 2014 r. wydał decyzję, którą wymierzył Spółce z o. o A (dalej Spółka) karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry w wysokości [...] zł. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ celny I instancji wyjaśnił, że w dniu [...] października 2013 r. w toku czynności kontrolnych funkcjonariusze celni ustalili, że w lokalu [...] przy ul.[...], w którym działalność gospodarczą prowadziła Spółka, znajduje się automat do gry o nazwie [...], bez numeru rejestracyjnego i bez wymaganego zezwolenia. W oparciu o wyniki eksperymentu przeprowadzonego w ramach czynności kontrolnych przez funkcjonariuszy celnych oraz opinię biegłego sądowego organ prowadzący niniejsze postępowanie uznał, iż gry na urządzeniu elektronicznym o nazwie [...] urządzane w lokalu [...] spełniają kryteria wymienione w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm. dalej u.g.h.), czyli są to gry na automacie o wygrane pieniężne, w których gra zawiera element losowości. Przedmiotowy automat umożliwia realizację wypłat wygranych pieniężnych. Gra zawiera element losowy (grający nie miał wpływu na wynik gry, a wynik gry zależał od przypadku, losu, szczęścia). Uwzględniając powyższe organ podatkowy uznał, że zorganizowane gry na ww. automacie urządzane były z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych ponieważ lokal, w którym znajdował się automat do gry nie posiadał statusu kasyna gry, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1a u.g.h. Za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, czego zresztą w toku prowadzonego postępowania w niniejszej sprawie strona nie kwestionowała, uznano Spółkę, bowiem z treści umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia [..].08.2013r. wynika, że zainstalowanie przedmiotowego urządzenia w lokalu wpłynie na rozszerzenie oferty dla jego klientów. Wynajmujący udostępnił powierzchnię w lokalu w celu wstawienia automatu, zobowiązał się do sprawowania stałej opieki nad ustawionym w lokalu urządzeniem, do dbania o jego czystość, właściwe eksploatowanie i atrakcyjny wygląd. Z tytułu eksploatacji urządzenia do gier rozrywkowych strona czerpała korzyści finansowe. Zezwalając na wstawienie tego automatu do swojego lokalu, Spółka udostępniła to urządzenie osobom trzecim i umożliwiła im prowadzenie gier na tym automacie. W związku z powyższym kierując się przepisem art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Naczelnik Urzędu Celnego w[...] wymierzył Spółce jako urządzającemu gry na automacie poza kasynem gry karę pieniężną. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w[...], domagając się uchylenia decyzji organu I instancji oraz umorzenia postępowania w sprawie. Jednocześnie wniosła o zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu rozpatrzenia przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r. w sprawie II GSK 686/13. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła: I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez jego niezastosowanie i tym samym nieumorzenie postępowania, które jest bezprzedmiotowe, II. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 89 u.g.h. w związku z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w związku z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na podstawie przepisu bezskutecznego, Uzasadniając zarzuty odwołująca wskazała, że przepis art. 89 u.g.h. jako przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE jest przepisem bezskutecznym. Przepis art. 89 u.g.h., jak również cała ustawa, jako akt prawa powszechnie obowiązującego nie został wbrew przepisom prawa unijnego notyfikowany Komisji Europejskiej przed jego uchwaleniem, dlatego też w niniejszej sprawie nie powinno wydawać się rozstrzygnięcia merytorycznego na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych. Wskazując na orzeczenia sądów powszechnych, w tym na wyrok Sądu Okręgowego w [...] dnia [...] listopada 2014 r., Spółka wskazała, że skoro przepis art 14 u.g.h., wyrażający w swojej treści normę sankcjonowaną, jako przepis techniczny nienotyfikowany nie może być stosowany, to tym bardziej nie można stosować przepisu art. 89 u.g.h. wyrażającego normę sankcjonującą. Organ pierwszej instancji wydając zaskarżoną decyzję, naruszył treść przepisu art. 208 § 1O.p., gdyż nie ma żadnej możliwości zakończenia postępowania w tej sprawie poprzez orzeczenie merytoryczne, a to ze względu na bezskuteczność przepisu art. 89 u.g.h. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w [...] odmówił Spółce zawieszenia postępowania odwoławczego. Z kolei pismem z dnia [...] lutego 2015 r. organ odwoławczy wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W odpowiedzi na powyższe, pismem z dnia [...] lutego 2015 r. Spółka poinformowała, że w dalszym ciągu podtrzymuje swoje stanowisko, co do umorzenia postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowego, z przyczyn wskazanych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W dniu [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w [...] wydał decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podkreślił, że bezspornym jest fakt, że gry na przedmiotowym automacie są grami podlegającymi pod przepisy ustawy o grach hazardowych. Były one organizowane w celach komercyjnych, zaś organ celny nie ma wątpliwości co do charakteru tych gier, tzn. że jest on losowy. Przemawia za tym zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy. Zatem w ocenie organu odwoławczego, Naczelnik Urzędu Celnego w [...] dokonał prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy. Spółkę należy uznać za urządzającego gry na automacie, czego dowodem są postanowienia umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia [...] sierpnia 2013 r. Ustosunkowując się do zarzutów skarżącej zastosowania art. 89 u.g.h. będącego przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, wskazano, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 dotyczy zmiany, przedłużania i wydawania zezwoleń na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W punkcie 25 powołanego orzeczenia uznano, że art. 14 ust. 1 u.g.h. stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego. Nie oznacza to jednak zdaniem organu odwoławczego, iż brak powołanego przepisu umożliwia podmiotom dowolne prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych. Zauważono również, że przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. nie stanowił podstawy rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Zawartego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. sformułowania, zdaniem organu odwoławczego, nie sposób bezpośrednio utożsamiać z art. 14 ust. 1 powołanej ustawy. Dyrektor Izby Celnej w [....] podkreślił, że art. 14 ust. 1 u.g.h. odnosi się do tych podmiotów, które działają legalnie na podstawie zezwolenia, ale po jego wygaśnięciu będą musiały przenieść swoją działalność do kasyn gry. Organ podkreślił przy tym, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie spotkał się z krytyką TSUE. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał również, że TSUE wydając wyrok z dnia 19 lipca 2012 r. nie miał na celu pozbawienia działalności hazardowej jakichkolwiek regulacji, czy też kontroli. W ocenie organu z orzecznictwa TSUE można wyciągnąć wnioski, że co do form hazardu jak gry na automatach, dopuszcza on daleko idącą swobodę reglamentacji – sięgającą aż po jej zakazanie – z zastrzeżeniem jedynie, że zastosowane środki nie powinny mieć charakteru dyskryminacyjnego. Zdaniem organu odwoławczego uznanie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. za przepis techniczny niepodlegający stosowaniu z uwagi na brak jego notyfikacji, doprowadziłoby do pozbawienia państwa możliwości sprawowania nadzoru nad działalnością hazardową, co w ocenie organu odwoławczego byłoby naruszeniem podstawowych norm prawnych pochodzących wprost z Konstytucji RP. W skardze z dnia [...] lutego 2015 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżąca wniosła również o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego według norm prawem przepisanych. Ponadto spółka wniosła również o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny sprawy zarejestrowanej pod sygnaturą II GSK 686/13. Zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w [...] spółka zarzuciła: I) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 208 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i tym samym nieumorzenie postępowania, które jest bezprzedmiotowe; II) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie i niezawieszenie postępowania w sprawie do czasu rozpatrzenia zagadnienia wstępnego; III) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 89 ustawy o grach hazardowych, w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w zw. z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na podstawie przepisu bezskutecznego; W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, że przepis art. 89 u.g.h., jako przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE jest przepisem bezskutecznym. Przepis art. 89 u.g.h. jak również cała ustawa, jako akt prawa powszechnie obowiązującego, nie został wbrew przepisom prawa unijnego notyfikowany Komisji Europejskiej przed jego uchwaleniem, dlatego też w niniejszej sprawie nie powinno wydawać się rozstrzygnięcia merytorycznego na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów skargi, Sąd stwierdził, że jednym z zarzutów skargi jest zarzut oparcia zaskarżonego aktu na przepisach art. 89 u.g.h., stanowiących w ocenie skarżącej przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE nr 204 poz. 37 ze zm. – dalej w skrócie: "dyrektywa 98/34/WE"). Konsekwencją takiego charakteru przepisów u.g.h., w ocenie strony skarżącej jest ich bezskuteczność przez co wskazane przepisy nie mogą znaleźć zastosowania i stanowić podstawy wymierzania kar pieniężnych. Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Stosownie z kolei do postanowień art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3). Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h. stanowi przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE należy wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 [dostępną pod adresem orzeczenia nsa.gov.pl]. W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Przepis ten może zatem stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Powołana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować [por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Mając na uwadze, że w niniejszej sprawie – wbrew zarzutom skargi – przepis art. 89 u.g.h. nie stanowił przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, organy podatkowe były zobowiązane prowadzić postępowanie w przedmiocie nałożenia kary finansowej przewidzianej tym przepisem. Wbrew twierdzeniom skargi przepis art. 89 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, może być zatem skutecznie stosowany i stanowi sankcję w przypadku urządzenia gier na automatach poza kasynem gry. Zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną powyżej uchwałę NSA, nie narusza prawa materialnego, tj. art. 89 ustawy o grach hazardowych, w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w zw. z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP. Raz jeszcze należy powtórzyć, że wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zapadło na podstawie przepisu bezskutecznego. Za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 208 § 1 O.p. Z przedstawionej wyżej oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego jednoznacznie wynika, że w sprawie nie zaistniała przesłanka bezprzedmiotowości postępowania, uzasadniająca zastosowanie w sprawie tego przepisu. Na aprobatę nie zasługuje również podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez niezawieszenie postępowania w sprawie do czasu rozpoznania przez TK pytania prawnego wystosowanego przez NSA postanowieniem z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 686/13 zmierzającego do ustalenia zgodności z Konstytucją regulacji art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 u.g.h. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie: gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W kontekście przytoczonego przepisu należy stwierdzić, że sama hipotetyczna możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego przepisu prawa, uprawdopodobniona jedynie faktem złożenia do TK wniosku o zbadanie zgodności tego przepisu z Konstytucją, nie jest dostateczną podstawą do stwierdzenia, że powstało zagadnienie wstępne. Zaznaczenia ponadto wymaga, że zgodnie z przytoczonym ostatnio przepisem od rozstrzygnięcia innego sądu bądź organu zależeć ma rozpatrzenie i załatwienie sprawy. Oznacza to, że przedmiot postępowania prejudycjalnego winien stanowić element podstawy faktycznej, a nie prawnej rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej. Co więcej treść przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie pozostawia wątpliwości, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji musi być uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W tym kontekście podkreślić należy, że TK nie jest organem ani sądem w rozumieniu rozważanego przepisu. Zgodnie z art. 173 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483) Sądy i Trybunały są władzą odrębną i niezależną od innych władz. Zgodnie z kolei z art. 175 ust. 1 Konstytucji RP wymiar sprawiedliwości w Rzeczypospolitej Polskiej sprawują Sąd Najwyższy, sądy powszechne, sądy administracyjne oraz sądy wojskowe. Treść przytoczonych przepisów świadczy o tym, że Trybunał Konstytucyjny nie jest sądem, a prawodawca wyraźnie odróżnia w ramach władzy sądowniczej sądy i trybunały jako ciała od siebie odrębne [por. wyrok NSA z dnia 13 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2644/11, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl]. Zaznaczenia również wymaga, że środkiem prawnym służącym naprawie decyzji wydanych na skutek zastosowania niekonstytucyjnych przepisów jest instytucja wznowienia postępowania. Zgodnie bowiem z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Co więcej zestawienie przytoczonego ostatnio przepisu z przepisem art. 240 § 1 pkt 7 O.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji – dodatkowo uzasadnia wniosek, że na gruncie O.p., ustawodawca konsekwentnie odróżnia pojęcie sądu od pojęcia Trybunału Konstytucyjnego, nakładając przy tym na organ prowadzący postępowanie obowiązek zawieszenia postępowania jedynie w sytuacji gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ bądź sąd, pod którym to pojęciem nie mieści się TK. Na marginesie należy zauważyć, że wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P4/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych są zgodne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja, jak też poprzedzająca ją decyzja organu I instancji zostały wydane w toku postępowania prowadzonego w sposób zgodny z przepisami Ordynacji podatkowej. Organy nie dopuściły się również naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe orzeczono, w oparciu o postanowienia art. 151 p.p.s.a., jak w sentencji wyroku.