I SA/Po 652/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 r. wraz z odsetkami uchyla zaskarżoną decyzję oraz pkt 1 poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...], nr [...]. Burmistrz Miasta i Gminy O. decyzją z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...], na podstawie art. 207 i 210 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p."), po rozpatrzeniu wniosku [...]: 1). odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2016 rok w kwocie [...]zł., tj. III - IV ratę 2016 r. dotyczące nieruchomości położonej w O. przy [...], 2). umorzył postępowanie w części dotyczącej II raty zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 rok w kwocie [...]zł jako bezprzedmiotowe wyżej wymienionej nieruchomości. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w dniu [...] grudnia 2016 r. podatniczka złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2016 r., tj. II - IV ratę w kwocie [...]zł motywując go problemami finansowymi. Według oświadczenia majątkowego złożonego do wniosku z dnia [...] grudnia 2016 r. wnioskodawczyni prowadzi samodzielnie gospodarstwo domowe, a jej dochód miesięczny wynosi [...] zł. Jeżeli chodzi o wydatki związane z utrzymaniem domu (gaz, prąd, telefon, woda, ubezpieczenie na życie, koszty związane z ogrzewaniem itd.), to z oświadczenia majątkowego wynika, że wynoszą one około [...] zł miesięcznie. Oprócz tego podatniczka spłaca miesięcznie [...] raty kredytu w wysokości [...] zł, który zaciągnęła wspólnie z córką [...] oraz spłaca kartę kredytową w wysokości około [...] zł w zależności od zadłużenia. Organ ustalił, że [...] nie korzysta z pomocy z Miejsko - Gminnego Pomocy Społecznej w O.. Ponadto pod wskazanym adresem ([...]) mieszka córka podatniczki [...] wraz z dwiema córkami. Organ uzyskał informację, że [...] zaciągnęła kredyt wspólnie z matką i wspólnie go spłacają, ponadto mają wspólne konto bankowe oraz oddzielne karty kredytowe do wspólnego konta. Ponadto [...] regularnie występuje do Burmistrza Miasta i Gminy z wnioskiem o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości dotyczącego nieruchomości położonej w [...]. Organ stwierdził, że w powyższej nieruchomości o powierzchni [...] m2 [...] zamieszkuje wspólnie z córką [...] oraz jej małoletnimi córkami, w związku z tym organ przyjął, że gospodarstwo domowe jest prowadzone wspólnie przez wszystkie zamieszkałe osoby. W wyjaśnieniu złożonym przez podatniczkę ustalono, że [...] wraz z nieletnimi córkami mieszkają na powyższej nieruchomości jednakże prowadzą oddzielne gospodarstwo. Zdaniem organu nawet gdyby prowadziły oddzielne gospodarstwa domowe, to powinni oni uczestniczyć w utrzymaniu nieruchomości, kosztach mediów itp. Ze zgromadzonego w postępowaniu materiału dowodowego wynika, że nie wystąpiły takie okoliczności jak długotrwała choroba, pożar, powódź czy inna klęska żywiołowa bądź zdarzenie losowe osłabiające zdolność płatniczą na tyle, by nie umożliwiało to zapłatę należnego na rzecz gminy podatku. W ocenie organu wykazane źródło dochodu nie kwalifikuje podatniczki do uzyskania świadczenia z pomocy społecznej - kryterium uprawniające do otrzymania wsparcia finansowego z pomocy społecznej to [...] zł na jedną osobę. Organ zaznaczył, że [...] we wniosku o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 r. argumentuje, że jej sytuacja finansowa jest trudna ponieważ musi kupić węgiel na zimę. Po rozpatrzeniu sprawy organ uznał, że nie doszło do żadnych wyjątkowych okoliczności lub zdarzeń losowych, niezależnych od działań podatniczki, które uzasadniałyby umorzenie zaległości. "Ważny interes" występuje wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub, której nie mógł zapobiec, a która doprowadziła do znacznego obniżenia jego zdolności płatniczej. Organ wyjaśnił, że podatniczka otrzymywała już wcześnie pomoc w formie umorzenia III-IV raty podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...]zł, I-IV ratę podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł, I-IV ratę podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie [...]zł, I-II ratę podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie [...]zł oraz I-IV raty w podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie [...]zł. Miała również rozłożony na raty zaległy podatek od nieruchomości za 2015 r., tj. III - IV w kwocie [...]zł. We wszystkich wnioskach o umorzenie lub rozłożenie na raty podnoszone są te same argumenty, a stosowana przez organ podatkowy pomoc nie przynosi poprawy sytuacji podatnika. Odnosząc się do kwestii umorzenia postępowania dotyczącego II raty zaległości w podatku od nieruchomości za 2016 r. organ wyjaśnił, że [...] w dniu [...] czerwca 2016 r. złożyła wniosek o umorzenie zaległości za 2016 r., tj. I - II ratę, na który podatniczka otrzymała w dniu [...] sierpnia 2016 r. decyzję nr [...], w której Burmistrz Miasta i Gminy O. odmówił umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2016 r. Od powyższej decyzji podatniczka nie wniosła odwołania w związku z czym wyżej wymieniona decyzja była decyzją ostateczną. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie przedmiotowych należności podatkowych. W środku zaskarżenia zainteresowana wskazała na nieprawidłowości w zakresie ustalenia przez organ I instancji stanu fatycznego sprawy (sytuacji materialnej, zdrowotnej i rodzinnej wnioskodawczyni). Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] kwietnia 2011 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, iż odwołująca bezsprzecznie znajduje się w trudnej sytuacji materialnej (niskie źródło dochodu i wysokie koszty utrzymania). Wnioskodawczym posiada dochód z tytułu świadczenia emerytalnego w wysokości [...] zł. Wnioskodawczyni nie korzysta z pomocy ośrodka pomocy społecznej. Koszty związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego zostały wykazane przez odwołującą na kwotę [...]zł tj.: spłata kredytu - [...] zł, gaz - [...] zł, prąd - [...] zł (co 2 miesiące), woda - [...] zł (co 2 miesiące), koszty związane z ogrzewaniem mieszkania - [...] zł (na role), telefon - [...] zł, ubezpieczenie na życie - [...] zł, wydatki na lekarstwa - [...] zł (co 3 miesiące), karta kredytowa - [...] zł. Organ zaznaczył, że podatniczka jest osobą schorowaną (choroba psychiczna, łuszczyca), wymagającą opieki lekarskiej i leków farmakologicznych. W ocenie Kolegium w literaturze jak i orzecznictwie sądowym wskazuje się, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia przesłanek do przyznania ulgi w danym stanie faktycznym, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia. Zdaniem Kolegium decyzja Burmistrza Miasta i Gminy O. jest zgodna z przepisami prawa, a organ podatkowy nie przekroczył granic uznania administracyjnego oraz w sposób dostateczny uzasadnił rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w odniesieniu do zindywidualizowanych przesłanek. W skardze z dnia [...] maja 2017 r. skarżąca podniosła, że kwota [...]zł na rok to jest kwota na zakup węgla i drewna i przez kilka miesięcy musi odkładać na węgiel, a jeśli zabraknie to musi zadłużać się na karcie kredytowej. Skarżąca ma 73 lata, nie ma możliwości podjęcia pracy. SKO zauważyło, że skarżąca jest osobą schorowaną i chorą przewlekle i uznało, że znajduje się trudnej sytuacji materialnej. Odpowiadając na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Na rozprawie w dniu 12 grudnia 2017 r. pełnomocnik strony skarżącej podtrzymał skargę i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W jego ocenie wiek skarżącej, jej stan zdrowia oraz brak możliwości zarobkowych uzasadniają uwzględnienie wniosku skarżącej dotyczącego spełnienia ważnego interesu jako podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W świetle ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") Sąd administracyjny bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym. Należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 LEX nr 471526). Sąd związany jest przy tym granicami sprawy, a więc przedmiotem rozpoznania przez organ. Granice te w sprawie umorzenia zaległości podatkowych określone są zakresem przedmiotowym co do istniejącej wartości i zakresu zaległości podatkowej, a także zakresem ustaleń stanu faktycznego podatnika i oceny dowodów w przestrzeni czasowej do momentu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Należy podkreślić, iż decyzja administracyjna wydana w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że system kontroli takiej decyzji przez sąd sprowadza się wyłącznie do kontroli jej legalności, sąd nie może zatem nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia, bowiem jest to wyłączna kompetencja organu. Kontrola Sądu obejmuje wyłącznie zbadanie, czy wydanie decyzji poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, a mianowicie czy organ w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy oraz rozważył i ocenił wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia o udzieleniu lub odmowie udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości. O uprawnieniach i obowiązkach stron postępowania wynikających z przepisów prawa materialnego rozstrzygają organy podatkowe, co w tym przypadku oznacza, że rozstrzygnięcie co do umorzenia przedmiotowych należności należy do wyłącznej kompetencji organu. Sąd zatem w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa może jedynie wyeliminować zaskarżoną decyzje z obrotu prawnego bez merytorycznego rozstrzygania istoty sprawy. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny legalności rozstrzygnięcia organów odmawiających skarżącej udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych, w tym prawidłowości oceny okoliczności podniesionych przez stronę skarżącą w kontekście przesłanek zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Zasadą pozwalającą na zastosowanie wobec podatników ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci ich umorzenia jest przepis art. 67 a § 1 O.p., z którego wynika, że umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej. Zaakcentować przy tym należy, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Podkreślić przy tym należy, że o swobodzie uznania na gruncie art. 67a O.p. można mówić dopiero, gdy organ podatkowy w realiach danej sprawy uzna wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy, tzn. stwierdzi, iż wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika" czy "interesu publicznego". Jeżeli jednak organ nie stwierdzi, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki wymienione we wskazanym przepisie, wówczas w ogóle nie będziemy mieli do czynienia z zastosowaniem przez organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany. Wymienione przesłanki mają charakter równoważny, co oznacza, że w przypadku zaistnienia chociażby jednej z nich, organ ma prawo do udzielenia ulgi. Wymienione w art. 67a § 1 O.p. "interes publiczny" i "ważny interes podatnika" nie są wobec siebie konkurencyjne, co jednocześnie oznacza, iż żadna z tych przesłanek nie jest ważniejsza (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 18 stycznia 2011 r., sygn. akt: I SA/Bd 903/10, por. także B. Dauter, Ordynacja podatkowa. Komentarz; Lexis Nexis, Warszawa 2010, wyd. 6, str. 381). Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że sądowa kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302, wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy istnieją przesłanki udzielenia ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00, LEX nr 53606). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. Natomiast, jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, winny zostać określone motywy takiego rozstrzygnięcia. Istotnym dla oceny zaskarżonej decyzji oraz postępowania ją poprzedzającego jest stwierdzenie, że możliwości wydawania władczych rozstrzygnięć przez organ administracji w ramach konstrukcji uznania administracyjnego jaką stwarza przepis art. 67a § 1 O.p. nie należy utożsamiać z niedokonaniem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Podstawowym warunkiem przeprowadzenia oceny czy zachodzą przesłanki wymienione w przepisie art. 67a § 1 O.p. jest bowiem ustalenie okoliczności faktycznych. W sprawach dotyczących umorzenia zaległości podatkowej jest to istotne o tyle, że organ powinien dokonać ustalenia osobistej sytuacji podatnika w jakiej się znajduje w szczególności dokonać zestawienia wpływów i wydatków podatnika w kontekście wysokości należności podatkowej pozostałej do spłaty i w oparciu o to zestawienie zadecydować czy umorzyć zaległości (por. Wyrok NSA z 6 sierpnia 2010 r., sygn. akt: II FSK 451/09). Taka dyrektywa postępowania jest również pochodną wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej zobowiązującej organy podatkowe do podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Na organach podatkowych ciążył zatem obowiązek dokładnego wyjaśnienia sytuacji zdrowotnej skarżącej (choroby przewlekłe), jej sytuacji majątkowej oraz ustalenia, czy zapłata należności rzeczywiście przekracza jej możliwości płatnicze lub czy z innych względów jest niemożliwa do wykonania i jakie wywoła to skutki. W celu prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy organy miały obowiązek ustalenia rzeczywistej sytuacji w jakiej znalazła się skarżąca i czy miała ona wpływ na wykonywanie obowiązku podatkowego w kontekście przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego, w szczególności wysokości osiąganego przez skarżącą dochodu oraz wysokości ponoszonych wydatków na utrzymanie i dać temu wyraz w decyzji poprzez rachunkowe porównanie tych kwot. Szczegółowe uzasadnienie dlaczego organy uznały umorzenie zaległości w podatki od nieruchomości za 2016 r. wraz z odsetkami za nieuzasadnione winno znaleźć odzwierciedlenie w treści decyzji. Jak wynika z akt sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się do zbadania legalności zaskarżonej decyzji zauważając przy tym, że skarżąca jest osobą schorowaną i chorą przewlekle i uznało, że znajduje się w trudnej sytuacji materialnej. Organ I instancji skupił się na sytuacji materialnej córki podatniczki wskazując, że [...] wraz z nieletnimi córkami mieszkają w przedmiotowej nieruchomości, jednakże prowadzą oddzielne gospodarstwo. Zaznaczył przy tym, że nawet gdyby prowadziły oddzielne gospodarstwa domowe, to zdaniem organu powinni oni uczestniczyć w utrzymaniu nieruchomości, kosztach mediów itp. W tym miejscu Sąd zauważa, że organ pominął fakt podniesiony przez skarżącą w odwołaniu, iż ojciec dzieci zmarł, a córka podatniczki choruje. Skarżąca natomiast ma 73 lata, nie ma możliwości podjęcia pracy, jest osobą schorowaną i chorą przewlekle. Według skarżącej kwota [...]zł na rok to koszt zakupu węgla i drewna, a kwotę taką musi odkładać przez kilka miesięcy. Na tle powyższego stanu faktycznego organ I instancji uznał, że nie doszło do żadnych wyjątkowych okoliczności lub zdarzeń losowych, niezależnych od działań podatniczki, które uzasadniałyby umorzenie zaległości. W ocenie Sądu "ważny interes" występuje również wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub, której nie mógł zapobiec, a która doprowadziła do znacznego obniżenia jego zdolności płatniczej. W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej w zakresie punktu 1 sentencji, nie zawiera analizy sytuacji materialnej i osobistej skarżącej w kontekście ustawowej przesłanki z art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. "ważnego interesu podatnika", której zaistnienie w sprawie daje możliwość udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Brak w nich również oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w oparciu o art. 191 O.p. Tym samym, w ocenie Sądu, naruszone zostały normy wynikające z przepisów art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. Przeprowadzenie analizy sytuacji zdrowotnej i materialnej skarżącej, a mianowicie z jednej strony ustalenie poziomu uzyskiwanych dochodów, a z drugiej poziomu wszystkich koniecznych wydatków, pozwoli ocenić czy skarżąca ma możliwości zapłaty zaległych należności. Ponownie rozstrzygając sprawę w przedmiocie wniosku skarżącej, organy dokonają niezbędnych w tym zakresie ustaleń faktycznych. Z uwagi na powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.