I SA/Po 696/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant ref. staż. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok. oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z dnia [...] listopada 2014r. odmówił XA stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w dniu [...] kwietnia 2012r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym [...] zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2011 roku (PIT-37) z kwotą nadpłaty w wysokości [...] zł. Następnie w dniu [...] września 2014r. złożył w ww. Urzędzie Skarbowym pismo, w treści którego zawarł sformułowanie "na podstawie kart wynagrodzeń w przedziale 12 miesięcy za rok 2011, stwierdzam nadpłatę w kwocie [...] zł", które to pismo organ potraktował jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. Z uzasadnienia wniosku wynikało, że podatnik żąda przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego i zakończenia sprawy w formie przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej, tj. w formie decyzji w przedmiocie zwrotu bądź odmowy zwrotu nadpłaty. Nadpłatę w kwocie [...] zł podatnik wyliczył na podstawie danych zawartych w załączonych do wniosku listach płac za okres od stycznia do grudnia 2011r. sporządzonych przez pracodawcę - Przedsiębiorstwo Techniczno Budowlane[...] Sp. z o.o. z siedzibą [...] (dalej [...] Sp. z o.o.). Wraz z przedmiotowym wnioskiem podatnik złożył korektę zeznania podatkowego PIT-37, w której wykazał podatek należny w wysokości [...] zł i kwotę do zwrotu w wysokości [...] zł. Organ podatkowy zwrócił się do [...] Sp. z o.o. o przesłanie szczegółowych informacji dotyczących wynagrodzenia wypłaconego XA w 2011 r. Z odpowiedzi udzielonej przez [...] Sp. z o.o. wskazano, że podatnik w 2011 r. otrzymał wynagrodzenie ze stosunku pracy w takiej samej wysokości, w jakiej ww. płatnik wykazał w informacji PIT-11 złożonej w organie podatkowym w dniu [...].02.2012 r., zaznaczył, że kwoty zaliczek na podatek oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne są również tożsame z kwotami wykazanymi w ww. informacji PIT -11. Ponadto poinformowano, że wynagrodzenie za dany miesiąc 2011 r. było wypłacane do 10-go następnego miesiąca czyli wynagrodzenie za styczeń 2011 r. było wypłacone do 10-go lutego 2011 r. następne miesiące analogicznie. W roku podatkowym 2011 zostało uwzględnione wynagrodzenie za grudzień 2010 r. w związku z wypłatą jego w styczniu 2011 r. Natomiast wynagrodzenie za grudzień 2011 r. zostało wypłacone w styczniu 2012 r. Do pisma płatnik dołączył szczegółowe wyliczenie wynagrodzenia wypłaconego podatnikowi w poszczególnych miesiącach 2011 r. W świetle powyższego organ pierwszej instancji stwierdził, że sporządzenie korekty zeznania PIT- 37 za 2011 r. na postawie listy wynagrodzeń za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. jest bezpodstawne i niezgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto w przypadku składki na ubezpieczenie zdrowotne odliczeniu od podatku podlega jedynie 7.75% podstawy wymiaru tej składki, zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) dalej zwaną u.p.d.o.f. Ponadto organ zaznaczył, że korekta została błędnie sporządzona również pod względem rachunkowym. Podatnik w korekcie zeznania PIT-37 za 2011 r. błędnie wyliczył podstawę obliczenia podatku, a tym samym kwotę należnego podatku i kwotę nadpłaty. W terminie do wniesienia odwołania podatnik złożył w dniu [...] listopada 2014r. skargę na ww. decyzję organu I instancji, jak również wniosek na podstawie art. 13 § 1 pkt 2a ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) dalej O.p., zgodnie z którym organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest dyrektor izby skarbowej, dyrektor izby celnej jako organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego lub naczelnika urzędu celnego. W pismach tych strona zarzuciła organowi podatkowemu pierwszej instancji: 1) niewłaściwe rozpoznanie wniosku z dnia [...] września 2014r., nie prowadząc w zakresie żądania postępowania podatkowego, zgodnie z art. 277 O.p., 2) uznanie podatnika za płatnika, przenosząc ciężar odpowiedzialności prawnej na podatnika, 3) nierzetelność wyjaśnienia okoliczności dotyczących pobranych składek zdrowotnych w myśl art. 274 § 1 pkt 2O.p., 4) przekroczenie uprawnienia z przepisów prawa dokonując interpretacji art. 11 O.p., 5) nieprzestrzeganie w postępowaniu podatkowym obligatoryjnego obowiązku z art. 120 O.p., 6) naruszenie norm prawa przez co strona została pozbawiona możliwości obrony nabytego prawa w zakresie żądania na podstawie kart wynagrodzeń, nieuwzględnionych w postępowaniu podatkowym w myśl art. 180 O.p.. W związku z powyższym wniósł o: 1) uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji, dokonując oceny prawnej i wskazania co do dalszego postępowania podatkowego, 2) ponowne rozpoznanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] wniosku z dnia [...].09.2014r. w zakresie żądania, prowadząc postępowanie podatkowe zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej na podstawie kart wynagrodzeń, 3) udzielenie odpowiedzi na skargę w myśl art. 227 § 2 O.p. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] lutego 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że złożone przez podatnika w dniu [...].04.2012r. zeznanie PIT-37 było zgodne z informacją PIT-11 wystawioną przez płatnika [...] Sp. z o.o. Przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie wykazało błędów w sporządzonej informacji PIT-11. Ponadto podatnik nie kwestionuje wysokości uzyskanego przychodu wykazanego w listach (kartach) wynagrodzeń. Sporny w sprawie jest jedynie okres, za który wynagrodzenie winno być opodatkowane w 2011r. Organ odwoławczy wskazał, że wobec art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. i wypływającej z niej zasady opodatkowania przychodu otrzymanego w danym roku kalendarzowym, złożona przez podatnika korekta zeznania PIT-37 została nieprawidłowo sporządzona. Zawiera bowiem błąd polegający na wykazaniu wynagrodzenia, które nie zostało otrzymane w 2011r. i które w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu w tym roku podatkowym. Ponadto błędne wskazanie wysokości osiągniętego w 2011r. wynagrodzenia, spowodowało również wykazanie błędnej wysokości składek na ubezpieczenie społeczne. W zakresie natomiast składek na ubezpieczenie zdrowotne, wskazać należy, że w listach (kartach) wynagrodzeń, płatnik wykazał składki (poz. "składka zdrowotna") w wysokości 9% od podstawy ubezpieczenia zdrowotnego. O taką bowiem wartość pomniejsza się wynagrodzenie pracownika. Natomiast zgodnie z przepisem art. 27b ust. 2 u.p.d.o.f., kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy wskazał, że w informacji PIT-11 kwoty składek zdrowotnych, o które pomniejsza się podatek dochodowy zostały wskazane w prawidłowej wysokości. Wobec powyższego w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie stwierdzono wystąpienia nadpłaty, ponieważ z materiału dowodowego nie wynika, aby podatnik nadpłacił bądź nienależnie zapłacił podatek dochodowy od osób fizycznych. W skardze z dnia [..] marca 2015r. podatnik zarzucił organowi odwoławczemu podważanie zaufania do państwa prawa oraz nieprzestrzeganie porządku prawnego i konstytucyjnego, wydając decyzję w wadliwej formie prawnej. Rozstrzygnięcie organu I instancji nie uwzględnia art. 31 pkt 2 Konstytucji RP w zakresie poszanowania prawa podatnika odwołania się do sądu na rozstrzygnięcie tego organu, stanowiąc naruszenie norm prawa procesowego. W związku z powyższymi zarzutami, skarżący wniósł o: 1) unieważnienie w całości decyzji organu odwoławczego z dnia [...].02.2015r. na podstawie art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego, 2) zobowiązanie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] do wydania nowej decyzji zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów Ordynacji podatkowej z poszanowaniem porządku prawnego i konstytucyjnego do zaskarżonej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...].11.2014r., 3) obciążenie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] kosztami sadowymi, 4) wykonanie orzeczenia w terminie 30 dni od dnia uprawomocnienia orzeczenia bez nieuzasadnionej zwłoki. W pismach z [...]kwietnia 2015r., [...] maja 2015r., [...] czerwca 2015r., [...] września 2015r., [...] października 2015r. skarżący między innym wskazał, że organy podatkowe nie zapewniły stronie prawa podatnika do Sądu. Ponadto dokonały rozstrzygnięcia postępowania dowodowego w wadliwej formie prawnej, wydając decyzję zamiast wymaganego w takiej sytuacji postanowienia. Strona skarżąca podkreśliła również, że wadliwie powołana została podstawa prawna rozstrzygnięcia w zakresie prawa procesowego jak i prawa materialnego. W ocenie strony skarżącej została ona także pozbawiona w postępowaniu dowodowym możności obrony nabytego prawa zwrotu nadpłaty wykazanej w korekcie deklaracji za 2011r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w[...] podtrzymał w całości stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: W ocenie Sądu skarga jest niezasadna, ponieważ decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w [...] oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] nie narusza zarówno przepisów prawa procesowego jak i prawa materialnego. Na wstępie należy wskazać, że Sąd prowadzi postępowanie na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.) dalej p.p.s.a. Sąd nie bada ważności decyzji na podstawie przepisów kodeksu cywilnego. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostało zainicjowane wnioskiem skarżącego z dnia [...] września 2014 r. , który zawierał żądanie zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2011 w wysokości [...] zł. Do wniosku skarżący dołączył korektę zeznania podatkowego za rok 2011. Organ podatkowy I instancji, aby skontrolować zasadność wniosku, zwrócił się do płatnika - Przedsiębiorstwa Techniczno Budowlanego [...] sp. z o.o., który pobrał zaliczki na podatek dochodowy i dokonał rozliczenia podatku w PIT-11 podatku, o wyjaśnienie w sprawie. Postępowanie wykazało, że płatnik prawidłowo rozliczył zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconego w 2011 r. wynagrodzenia. Jak wynika z pisma pracodawcy XA otrzymywał w 2011 r. wynagrodzenie do 10-tego każdego następnego miesiąca, czyli w 2011 r. otrzymał wynagrodzenie za grudzień 2010 r. oraz od stycznia do listopada 2011 r. Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami ze stosunku pracy są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W związku z powyższym w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2011 można było uwzględnić wyłącznie wynagrodzenia wypłacone bądź pozostawione do dyspozycji podatnika w tym roku podatkowym, czyli nie mogło podlegać rozliczeniu wynagrodzenie za grudzień 2011 r. , ponieważ było wypłacone w roku 2012, natomiast należało uwzględnić wynagrodzenie za grudzień 2010 r. Ponadto w korekcie zeznania podatnik błędnie wyliczył do odliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 9 % podstawy wymiaru składek. Zgodnie z art. 27b ust. 2 u.p.d.o.f. odliczeniu od podatku podlega 7,75% podstawy wymiaru składek. W związku z powyższym podatek należny za 2011 r. został pobrany i wpłacony w prawidłowej wysokości, zatem wniosek o zwrot nadpłaty był niezasadny w świetle art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Wbrew zarzutom skargi rozstrzygniecie w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty zostało wydane w prawidłowej formie, tj. w formie decyzji. Zgodnie z art. 207 § 1 O.p. organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy Ordynacji podatkowej stanowią inaczej. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostało wszczęte na wniosek skarżącego i w obu instancjach musiało zakończyć się decyzją zgodnie z art. 207 § 1 i 2 O.p. Postępowanie prowadzone było prawidłowo z uwzględnieniem przepisów rozdziału 9 działu III Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt sprawy decyzje I i II instancji zostały prawidłowo doręczone skarżącemu. Nadto należy wyjaśnić, że od decyzji organu I instancji, tj. w przedmiotowej sprawie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] stronie przysługiwało, zgodnie z art. 220 § 1 i § 2 O.p., wyłącznie prawo złożenia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w [...] za pośrednictwem organu I instancji, a nie do Sądu. Dopiero decyzja ostateczna – decyzja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w [....] z dnia [...] lutego 2015 r. podlegała zaskarżeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, z którego to prawa skarżący skorzystał. W ocenie Sądu w toku postępowania organ już na etapie I instancji zebrał materiał dowodowy pozwalający na rozstrzygnięcie sprawy. W związku z powyższym Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 187 § 2 O.p. Strona skarżąca zaś nie uzasadniła tego zarzuty. Należy podkreślić, że decyzje wydane przez organy obu instancji zawierają wszystkie elementy wskazowe w art. 210 O.p., w tym zawierają prawidłową podstawę prawną rozstrzygnięcia, a uzasadnienie wskazuje motywy rozstrzygnięcia.. W obu decyzjach zawarto prawidłowe pouczenie co do środków zaskarżenia wydanego aktu. W związku z powyższym Sąd nie dopatrzył się naruszenia żadnych przepisów mających w sprawie zastosowanie, tym bardziej nie dopatrzył się naruszenia przepisów Konstytucji RP. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.