I SA/Po 7/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Tadeusz M. Geremek Sędziowie NSA Maria Lorych-Olszanowska (spr.) WSA Barbara Koś Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Leśniarek po rozpoznaniu w dniu 12 października 2005 r. sprawy ze skargi I. H. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia na postanowienie dotyczące obciążenia kosztami postępowania celnego, I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego I. H. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. /-/ B. Koś /-/ T.M. Geremek /-/M. Lorych-Olszanowska Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego obciążył kosztami postępowania celnego prowadzonego w związku z weryfikacją zgłoszenia celnego z 22 kwietnia 2002 r. SAD nr [...] Przedsiębiorstwo "A" - I. H. - w wysokości 122 zł. W uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że zgłoszenie towaru objęte JDA SAD [...] z [...] kwietnia 2002 r. poddane zostało weryfikacji w związku z koniecznością ustalenia wartości zgłoszonej do odprawy celnej odzieży na polskim rynku. Pobrano jej próbki i przekazano do ekspertyzy. Czynność ta została zakończona wydaniem wyceny przez Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawstwa Akademii Ekonomicznej, co skutkowało powstaniem kosztów w wysokości 122 zł. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ celny uznał, że koszty związane z weryfikacją zgłoszenia celnego są kosztami, które wynikły z winy strony, która zgłosiła do odprawy towar o zaniżonej wartości celnej. Przeprowadzona wycena potwierdziła bowiem zaniżenie wartości transakcyjnej, a więc koszt tej wyceny obciąża importera. Zażalenie na powyższe postanowienie złożył J. C. jako pełnomocnik Przedsiębiorstwa "A" - H. I. i wniósł o uchylenie wskazanego postanowienia oraz o umorzenie postępowania, a także o wstrzymanie wykonania tego postanowienia. Podniósł, że wykonanie ekspertyzy w obliczu braku uzasadnionych przyczyn zakwestionowania deklarowanych wartości celnych towaru budzi wątpliwości i nie można się z nim zgodzić. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Celnej stwierdził niedopuszczalność powyższego zażalenia oraz uchybienie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wyjaśnił, że do zażalenia dołączone było pełnomocnictwo z [...] sierpnia 2002 r. udzielone J. C. jako pracownikowi, uprawniające go do reprezentowania firmy "A" przed organami celnymi, inspekcją celną, organami podatkowymi i egzekucyjnymi. Organ II instancji powołał się na treść art. 253 § 2 Kodeksu celnego, który wskazuje osoby, które mogą występować w charakterze pełnomocnika strony przed organami celnymi obu instancji. Z przepisu tego, zdaniem organu odwoławczego wynika, że doradca podatkowy nie może występować w charakterze przedstawiciela bezpośredniego w sprawach celnych dotyczących towaru przeznaczonego do działalności gospodarczej. Natomiast w sprawach dotyczących podatku organy celne nie prowadzą postępowania administracyjnego i nie pełnią czynności organów podatkowych, a ich czynności mają charakter materialno-techniczny i ograniczają się jedynie do sprawdzenia oraz poboru należnego z tytułu importu podatku. Reprezentacja strony w sprawach obowiązków podatkowych przez doradcę podatkowego możliwa jest zatem dopiero na etapie postępowania prowadzonego przed urzędem bądź izbą skarbową. W toku postępowania J. C. przedłożył potwierdzony notarialnie odpis umowy o pracę z [...] sierpnia 2002 r. zawartej z Przedsiębiorstwa "A" I. H. na czas nieokreślony. W świetle powyższych ustaleń organ odwoławczy stwierdził, że w postępowaniu dotyczącym towaru przeznaczonego do działalności gospodarczej jako przedstawiciel bezpośredni może występować również pracownik danego podmiotu tj. osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę (art. 2 Kodeksu pracy). Pracownikiem w powyższym rozumieniu nie może być doradca podatkowy wykonujący ten zawód (art. 31 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym). J. C. zaś wykonuje zawód doradcy podatkowego i jednocześnie został zatrudniony w tym charakterze w firmie "A". W związku z tym, że firma ta nie trudni się zawodowo doradztwem podatkowym, organ odwoławczy uznał, że umowa o pracę z [...] sierpnia 2002 r. została zawarta z naruszeniem prawa i wobec powyższego J. C. nie może reprezentować powyższej firmy jako jej pełnomocnik. Uzasadnia to orzeczenie o stwierdzeniu niedopuszczalności zażalenia. Ponadto Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że postanowienie zostało skutecznie doręczone uprawnionemu przedstawicielowi Agencji Celnej "B" [...] września 2002 r. Stało się więc ono ostateczne [...] września 2002 r. Zażalenie na nie zostało wysłane przez J. C. [...] września 2002 r., a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia, co uzasadnia orzeczenie w pkt. 2 zaskarżonego postanowienia. Ze skargą na powyższe postanowienie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wystąpił I. H., wnosząc o jego uchylenie jako niezgodnego z prawem. Skarżący na wstępie zarzucił organowi celnemu, że pomylił pojęcie "przedstawicielstwa" określone w art. 253 § 2 Kodeksu celnego z pojęciem "pełnomocnictwa" określonym w art. 136 i 137 § 1 Ordynacji podatkowej, stawiając między nimi znak równości. J. C. wskazał, że pojęcie przedstawicielstwa, o którym mowa w art. 253 § 2 Kodeksu celnego ma zastosowanie wyłącznie do postępowań prowadzonych przed organami celnymi. Inaczej wygląda zaś sytuacja, gdy towar objęty już został procedurą celną, tak jak w niniejszym przypadku, a organ celny wszczął postępowanie i wydał na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa decyzję, którą uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe i dokonał ponownego wymiaru należności celnych. Według skarżącego postępowanie celne dotyczące weryfikacji zgłoszenia celnego należy do "innych wypadków" - jest to postępowanie celno-administracyjne, którego przebieg reguluje Ordynacja podatkowa i znajdują tu zastosowanie również przepisy dotyczące pełnomocnictwa. Zgodnie z przepisem art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony skarżącej może być osoba fizyczna z pełną zdolnością do czynności prawnych. J. C. zawarł też w skardze zarzut o dyskryminowaniu jego albo doradcy podatkowego lub łącznie J. C. jako doradcy podatkowego. Podniósł też, że nie ma przepisu w polskim prawie zakazującego doradcy podatkowemu (zawód zaliczony do grupy zawodów o szczególnym zaufaniu publicznym) potwierdzać za zgodność z oryginałem odpisów dokumentów przez niego przedstawionych, w tym umowy o pracę. Skarżący zarzucił organowi celnemu nadinterpretację art. 41 ustawy o doradztwie podatkowym. Ponadto J. C. postawił zarzut błędnej oceny rodzaju jego zatrudnienia, albowiem z żadnej zawartej przez niego umowy o pracę nie wynika, by był on zatrudniony w charakterze doradcy podatkowego, a zatem nie zostały naruszone przepisy rozdziału 5 ustawy o doradztwie podatkowym. Skarżący podkreślił również, że organ celny nie jest uprawniony do badania kwalifikacji ustanowionego w sprawie pełnomocnika oraz nie posiada uprawnień do stosowania wykładni rozszerzającej ustawy o doradztwie podatkowym. Na koniec J. C. podał, że z Przedsiębiorstwo "A" I. H. zawarł umowę o pracę na czas nieokreślony. Strony umówiły się, że będzie on wykonywał czynności doradztwa podatkowego i prawnego. Nie należy jednak tego rozumieć jako wykonywanie zawodu radcy prawnego, jak to sugeruje organ celny, a szczegółowo rodzaj umówionej pracy określa dokument zatytułowany "zakres czynności", stanowiący załącznik do umowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga okazała się uzasadniona, aczkolwiek z innych przyczyn niż to zarzucał skarżący. Na wstępie należy podkreślić, że przepisy prawne dotyczące przedstawicielstwa, występujące w kodeksie celnym są przepisami lex specialis w stosunku do przepisów regulujących instytucję przedstawicielstwa na gruncie Kodeksu cywilnego jak i Ordynacji podatkowej. Nietrafny jest zatem wywód skargi wskazujący na przepis art. 137 § 1 Ordynacji podatkowej jako podstawę działania pełnomocnika na etapie weryfikacji zgłoszenia celnego. Takim przepisem szczególnym jest art. 253 §.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) ograniczający krąg podmiotów umocowanych do sprawowania przedstawicielstwa w sprawach celnych. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2002 r. tj. w dacie składania przedmiotowego środka zaskarżenia oraz wydawania postanowienia przez organ celny II instancji) przedstawicielem bezpośrednim osoby fizycznej lub prawnej w postępowaniu przed organami celnymi w sprawach dotyczących towaru, którego rodzaj lub ilość wskazuje na przeznaczenie do działalności gospodarczej (jak w niniejszej sprawie) mógł być wyłącznie pracownik tej osoby, agencja celna, adwokat lub radca prawny, a jej przedstawicielem pośrednim wyłącznie agencja celna. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ograniczenie kręgu podmiotów mogących reprezentować stronę w postępowaniu przed organami celnymi (I i II instancji) ma związek z przeznaczeniem towaru i nie jest ograniczone tylko do fazy zgłoszenia celnego. Skuteczne pełnomocnictwo mogło więc zostać udzielone J. C. tylko jako podmiotowi będącemu pracownikiem firmy tj. Przedsiębiorstwa "A" I. H. Z tego względu zasadne było wezwanie przez organ celny I instancji J. C. do nadesłania dokumentu potwierdzającego fakt, iż uzyskał status pracownika firmy "A" I. H. z siedzibą w L. W tej sytuacji, gdy Dyrektor Izby Celnej przyjął, że J. C. nie jest uprawniony do reprezentowania Przedsiębiorstwa "A" I. H., to winien był wezwać I. H., jako podmiot wyłącznie posiadający przymiot strony prowadzonego postępowania - na podstawie art. 169 § 1 i art. 168 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego do usunięcia braku formalnego zażalenia poprzez podpisanie go i to w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpoznania. Zażalenie bowiem, jak każde podanie, musi spełniać pod względem formy i treści wymagania stawiane w art. 168 § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej dla tej czynności procesowej strony. Nie wezwanie zaś strony przez organ celny do usunięcia braku formalnego zażalenia stanowi istotne naruszenie wyżej wymienionych przepisów postępowania oraz art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej (w zw. z art. 262 Kodeksu celnego), zgodnie z którym organy celne są zobowiązane udzielać stronom niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa celnego i postępowania celnego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 1999 r. - sygn. akt IV SA 848/98, LEX nr 47870). Brak takiego wyraźnego wezwania strony w osobnym piśmie do uzupełnienia braku formalnego zażalenia i pouczenia o konsekwencjach niezastosowania się do tego wezwania narusza też zasadę pogłębiania zaufania do organów wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zasadę dwuinstancyjności - art. 127 Ordynacji podatkowej). Jednocześnie Sąd stoi na stanowisku, że pismo z dnia [...] września 2002 r., stanowiło jedynie wezwanie strony do złożenia zabezpieczenia pokrywającego w całości kwotę długu celnego i chociaż przy okazji organ celny I instancji poinformował o nieskutecznym umocowaniu J. C., to nie było to wezwanie w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Przestrzeganie wyżej omówionych przepisów i zasad postępowania wyklucza też możliwość uznania, iż odwołanie wniósł rzekomy pełnomocnik we własnym imieniu. Stroną postępowania nadal było Przedsiębiorstwo "A" I. H. Jednocześnie Sąd zauważa, że organ celny błędnie przyjął, iż naruszenie w zawartej przez strony umowie o pracę art. 31 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym skutkuje nieważnością dokonanej czynności prawnej. Ze względu na powyższe okoliczności należało stwierdzić, że Dyrektor Izby Celnej, wydając zaskarżone postanowienie naruszył przepisy postępowania (art. 121 § 1 i 2, art. 169 § 1 w zw. z art. 168 § 3 oraz art. 228 § 1 pkt. 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego w sposób mający istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Rozpoznając ponownie sprawę organ celny powinien wezwać stronę do podpisania zażalenia zgodnie z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 litera c), art. 200 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w zw. z art. 979 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sadów administracyjnych oraz ustawę - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). /-/ B. Koś /-/T.M. Geremek /-/ M. Lorych-Olszanowska