I SA/Po 718/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A Spółka Akcyjna na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania za niezasadny zarzut w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę W dniu [...] lipca 2018 r. A. S.A. w P. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...], wydane w przedmiocie zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] maja 2017 r. Powyższa skarga została wywiedziona na tle stanu faktycznego sprawy, w której Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. na podstawie ww. tytułu wykonawczego, wystawionego przez P. W., wszczął egzekucję skierowaną do majątku zobowiązanej spółki. Zawiadomieniem z dnia [...] czerwca 2017 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. w W.. Zawiadomienie to doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu [...] czerwca 2017 r., a spółce w dniu [...] lipca 2017 r. (wraz z odpisem tytułu wykonawczego). W dniu [...] lipca 2017 r. spółka wniosła, na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm.; dalej "u.p.e.a."), zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, stwierdzając że egzekwowane zobowiązanie jest niezasadne, wobec czego, w świetle art. 2 Konstytucji RP, prowadzenie egzekucji jest niedopuszczalne. Skarżąca wyjaśniła, że nieruchomość, której dotyczy egzekwowany obowiązek pieniężny, jest wyłącznie formalnie jej własnością. Spółka [...] S.A. (a wraz z nią korzystający z nieruchomości jej kontrahenci) kwestionuje ważność zawartej z zobowiązaną w dniu [...] października 2014 r. ugody, wobec czego A. S.A. nie jest faktycznym właścicielem nieruchomości. Tym samym, w oparciu o art. 35 § 1 i art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. wnosząca zarzut zażądała zawieszenia postępowania egzekucyjnego, a następnie jego umorzenia. Organ egzekucyjny w dniu [...] lipca 2017 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Prezydent Miasta G. W. , postanowieniem z [...] sierpnia 2017 r., uznał zarzuty za nieuzasadnione, stwierdzając że istotne w zakresie własności nieruchomości są wpisy w księdze wieczystej, w której skarżąca figuruje jako właściciel nieruchomości. Podkreślił, że skarżąca - jako zobowiązana - złożyła [...] lutego 2017 r. deklarację, w której zgłosiła do opodatkowania posiadane nieruchomości. Ww. postanowienie, wobec braku jego zaskarżenia, stało się ostateczne. Organ egzekucyjny, postanowieniem z [...] września 2017 r., uznał zarzuty skarżącej za nieuzasadnione. Postanowienie to zostało uchylone postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z [...] października 2017 r. Organ egzekucyjny, w wyniku powtórnego rozpatrzenia sprawy, postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r., ponownie uznał wniesiony zarzut za nieuzasadniony, kwalifikując go jako zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., tj. zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wskazał, że niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., oznacza sytuację gdy w sprawie istnieją okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych, podmiotowych lub przedmiotowych. Tymczasem w niniejszej sprawie zostało ustalone, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym podlega egzekucji administracyjnej, zaś sam tytuł spełnia wymogi z art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. Wierzyciel stwierdził, że skarżąca stała się właścicielem nieruchomości położonej w G. W. Wpis w księdze wieczystej przy ustalaniu zobowiązania podatkowego stanowi podstawę dla organu podatkowego, tym samym nie ma on uprawnień do podważania wpisów zawartych w księdze wieczystej. Ponadto skarżąca [...] lutego 2017 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2017 r., zgłaszając do opodatkowania posiadane nieruchomości. Naczelnik zaznaczył również, że odmowa uwzględnienia zarzutu jest równoznaczna z odmową umorzenia postępowania egzekucyjnego, wobec czego wydanie odrębnego postanowienia w tym zakresie jest niedopuszczalne. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego, stwierdziła że egzekucja jest niedopuszczalna z uwagi na fakt, iż jest prowadzona w stosunku do podmiotu, który nie był zobowiązany do rozliczenia podatku od nieruchomości. Postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu egzekucyjnego, powtarzając przyjętą przez ten organ argumentację oraz uznając zgłoszone zarzuty za niezasadne. Zaznaczył dodatkowo, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przeprowadzone w dniu przyjęcia tytułu badanie dopuszczalności prowadzonej egzekucji wypadło pozytywnie, potwierdzając ten fakt opatrzeniem tytułu klauzulą o skierowaniu go do egzekucji. Z tego też względu, egzekucja zaległego podatku, jako wymagalnego, była i pozostaje nadal ze wszech miar dopuszczalna. Ponadto należności objęte tytułem wykonawczym wynikają ze złożonych deklaracji i stanowią podatek od nieruchomości, zaś należności z tytułu tego podatku podlegają egzekucji administracyjnej. W ocenie organu nadzoru, zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, uznając zarzuty za uzasadnione, umarza postępowanie egzekucyjne. Odmowa uznania zarzutów jest równoznaczna z odmową umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego, zatem wydawanie odrębnego postanowienia w tym przedmiocie byłoby bezzasadne. Odnosząc się do zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a., traktującego o błędzie co do osoby zobowiązanego organ odwoławczy wskazał, że został on podniesiony dopiero na etapie zażalenia, nie był rozpatrywany ani przez organ egzekucyjny ani też przez organ wierzycielski. Rozpatrywanie zatem przez organ odwoławczy zarzutu, który nie został zgłoszony w postępowaniu pierwszoinstancyjnym stanowiłoby naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. W skardze wniesionej na ww. postanowienie, skarżąca wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji, umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz zasądzenia kosztów procesowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Skarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1. art. 138 § 2 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.; dalej: "K.p.a.") przez ich niezastosowanie i utrzymanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego z 30 kwietnia 2018 r.; 2. art. 33 § 1 pkt 4 i 6, art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. w zw. z art. 3 ust. 1 pkt. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1785 z zm.; dalej: "u.p.o.l."), polegające na ich niezastosowaniu i dokonaniu czynności egzekucyjnej w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne powinno być umorzone z uwagi na fakt, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości w stosunku do spółki nie istniało, zaś postępowanie egzekucyjne jest prowadzone w stosunku do niewłaściwego podmiotu – spółki, która w związku z tym, iż nie była posiadaczem samoistnym nieruchomości nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Skarżąca zaznaczyła, że wielokrotnie podnosiła, iż w przedmiotowym okresie była właścicielem nieruchomości, ale faktycznie posiadaczem samoistnym był inny podmiot - [...] S.A. Jeżeli faktycznie nieruchomością władał inny podmiot niż właściciel, to organ egzekucyjny powinien uwzględnić argumenty spółki i w efekcie umorzyć postępowanie egzekucyjne. W niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 3 u.p.o.l., bowiem nieruchomością władał faktycznie posiadacz samoistny (podmiot inny niż właściciel), który powinien być uznany za podatnika podatku od nieruchomości. Powyższe naruszenie doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia organu egzekucyjnego, co z kolei stanowiło naruszenie art. 138 § 2 w zw. z art. 144 K.p.a. oraz art. 33 § 1 pkt 4 i 6, art. 59 § 1 pkt 2, 4 i 7 u.p.e.a. Skarżąca stwierdziła, że w sprawie zachodzą przesłanki do uznania zarzutu za uzasadniony i umorzenia postępowania egzekucyjnego, ponieważ nie była ona podatnikiem podatku od nieruchomości. Obowiązek podatkowy wobec spółki nigdy nie istniał, postępowanie egzekucyjne jest obarczone błędem co do osoby zobowiązanego i tym samym prowadzenie egzekucji wobec spółki należy uznać za niedopuszczalne. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Sąd zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ocena zasadności stanowiska organu egzekucyjnego w kwestii uznania za nieuzasadniony zarzutu egzekucyjnego – niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Na wstępie należy zaznaczyć, że zarzuty są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Katalog zarzutów ma charakter zamknięty i zawarty został w przepisie art. 33 u.p.e.a. Zarzuty zgłaszane są organowi egzekucyjnemu i do tego organu należy ostateczne rozstrzygnięcie o zasadności bądź bezzasadności czy też niedopuszczalności zarzutów. Zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są sformalizowanym środkiem prawnym, a ich wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Zarzuty te można składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Obowiązuje przy tym siedmiodniowy termin na zgłoszenie tych zarzutów (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia tego postępowania. Oznacza to, że nie można podnosić nowych zarzutów na dalszych etapach postępowania. Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty, w terminie otwartym na ich wniesienie. Na skutek złożonych zarzutów uruchamiane jest postępowanie przewidziane w art. 34 u.p.e.a. Obowiązkiem zobowiązanego jest wskazanie podstawy zarzutu, a więc faktu lub prawa mieszczącego się w dyspozycji przepisu art. 33 u.p.e.a. Wskazanie podstawy zarzutu wiąże organ egzekucyjny (por. wyrok NSA w Warszawie z 16 lutego 2016 r., II FSK 3862/13 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Materialnoprawną podstawę wniesionych przez stronę skarżącą zarzutów stanowił art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. oraz art. 33 § 1 pkt 4, przy czym ten ostatni został zgłoszony dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Zgłaszając te zarzuty, skarżąca dopatrywała się uchybień prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego na skutek niedopuszczalności egzekucji oraz błędu co do osoby zobowiązanego. W zakresie zarzutu z art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a., tj. zarzutu zgłoszonego w postępowaniu odwoławczym, Sąd podziela stanowisko zawarte w wyroku NSA z 8 września 2016 r., II FSK 2296/14, że zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów ich uzupełniać, powołując nowe podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu. Po upływie siedmiodniowego terminu zobowiązany może jedynie skorzystać z możliwości obrony przed egzekucją przez przedstawienie organowi egzekucyjnemu dowodów stwierdzających m.in. wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku w trybie art. 45 u.p.e.a. Nie stanowią one zatem środka prawnego, który byłby w każdym czasie alternatywny lub konkurencyjny dla innych instytucji możliwych do wdrożenia po upływie terminu z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. Uchybienie terminu do wniesienia zarzutów powoduje ich bezskuteczność, a tym samym niemożność ich rozpatrzenia. Zasadnie zatem organ nadzoru zarzutu tego nie rozpatrzył Odnosząc się natomiast do zgłoszonego przez skarżącą, na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., zarzutu niedopuszczalności egzekucji zwrócić należy uwagę, że w judykaturze zgodnie przyjmuje się, że egzekucja administracyjna jest dopuszczalna, gdy łącznie spełnione zostaną podmiotowe i przedmiotowe warunki jej prowadzenia. Do przesłanek podmiotowych zalicza się wszystkie wymogi związane z uczestnikami tego postępowania. Przez pojęcie przesłanek przedmiotowych rozumie się dopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej z uwagi na egzekwowany obowiązek, jego charakter prawny. W postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 in fine u.p.e.a.), a dopuszczalny ustawą zakres badania przez organ egzekucyjny tytułu wykonawczego wskazuje, że badanie to ma charakter formalny. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, o której omawianym przepisie, zachodzi w sytuacji wystąpienia okoliczności wykluczających możliwość prowadzenia egzekucji ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych, a nie merytorycznych. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi mieć przy tym źródło w przepisach prawa, całkowicie wyłączających możliwość przymusowej realizacji danego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej (por. wyrok NSA z 28 lutego 2018 r., II FSK 512/16). Jako przykłady takich zarzutów wskazuje się w orzecznictwie na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. W opinii Sądu, w sprawie nie wystąpiły jakiekolwiek okoliczności skutkujące niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Skarżąca, przez zgłoszenie tego zarzutu, w istocie zmierza do tego, aby to organ egzekucyjny badał, czy skarżącą obciąża obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Bezsporne w sprawie jest, co wynika także ze stanowiska wierzyciela, że skarżąca jest ujawnionym w księdze wieczystej właścicielem nieruchomości i dobrowolnie złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2017 r. Nie ma w sprawie wątpliwości kto jest wierzycielem (Prezydent Miasta G. W.), nie ma też wątpliwości w kwestii istnienia obowiązku podatkowego i zaległości podatkowej, w związku z istnieniem której wystawiono tytuł wykonawczy. Zatem, co do zasady, egzekucja administracyjna jest dopuszczalna, a organ egzekucyjny nie ma podstaw, aby na etapie tego postępowania podważać treść tytułu wykonawczego, przez badanie kwestii samoistnego posiadania przedmiotowych nieruchomości przez inny podmiot. Należy podkreślić, że zarzuty przysługujące zobowiązanemu w ramach postępowania egzekucyjnego nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji prawidłowości zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej. Kwestionowanie poprawności zadeklarowanego podatku może nastąpić bądź to w razie wszczęcia przez organ postępowania podatkowego w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, bądź też przez złożenie przez podatnika korekty deklaracji. W sprawie nie zaistniały również przesłanki obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego powołane przez skarżącą. Zgodnie z art. 59 § 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się: jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2); gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego (pkt 4); jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu (pkt 7). W sprawie brak jest jakichkolwiek przesłanek dla formułowania twierdzeń o niewymagalności, umorzeniu lub wygaśnięciu dochodzonego zobowiązania podatkowego. Nie wystąpił również błąd co do osoby zobowiązanego, bowiem postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w stosunku do osoby wskazanej jako dłużnik w tytule wykonawczym, która jako podatnik złożyła deklarację na podatek od nieruchomości będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Jak wynika z powyższych rozważań brak jest również podstaw dla przyjęcia niedopuszczalności egzekucji, jak i zastosowanego środka egzekucyjnego. W związku z powyższym Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, albowiem przy jego wydaniu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.