I SA/Po 753/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02 grudnia 2009r. sprawy ze skargi R.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2001r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...]r., nr [...] w części określającej wysokość zaległości podatkowej, II. oddala skargę w pozostałym zakresie, III. stwierdza, że decyzje wymienione w pkt I nie mogą być wykonane do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/St. Małek /-/M. Skwierzyńska /-/K. Nikodem Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia (...) na podstawie art. 165 ordynacji podatkowej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia R. S. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2001r. Organ podatkowy decyzją z (...) określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług wynikającą ze złożonej deklaracji VAT- 7 w kwocie (...) zł oraz w tej samej kwocie wysokość zaległości w tym podatku. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z (...) uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wskazał organ odwoławczy, iż należy wyjaśnić wysokość kwoty zobowiązania podatkowego. W deklaracji VAT – 7 podatnik określił bowiem kwotę zobowiązania w wysokości (...) zł. Wyjaśniono nadto, że przedmiotowe zobowiązanie, wbrew poglądowi podatnika, nie uległo przedawnieniu. Organ egzekucyjny w dniu 3 marca 2005r. zastosował bowiem środek egzekucyjny w postaci egzekucji z pieniędzy, o czym podatnik został zawiadomiony. Termin przedawnienia biegnie zatem na nowo od 1 września 2005r. zgodnie z przepisem art. 21 ustawy z 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 143, poz. 1199). Naczelnik Urzędu Skarbowego po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z (...) na podstawie przepisu art. 21 § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4 ordynacji podatkowej na skutek wszczętego (...) postępowania podatkowego określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2001r. w kwocie (...) zł oraz wysokość zaległości podatkowej w kwocie (...) zł. Naczelnik Urzędu stwierdził, iż podatnik pomimo złożonej deklaracji podatkowej nie zapłacił w całości należnego podatku. Zaistniały więc przesłanki uzasadniające wydanie decyzji, o której mowa w art. 21 § 3 ordynacji podatkowej. R. S. wniósł odwołanie. Podatnik zarzucił, iż decyzja wydana została z naruszeniem przepisu art. 70 ordynacji podatkowej, gdyż przedmiotowe zobowiązanie wygasło 31 grudnia 2006r. Wskazał nadto, iż nie jest dla niego zrozumiałe dlaczego ponownie wydano decyzję o tym samym numerze za ten sam okres rozliczeniowy. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 o.p. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazano, iż w świetle przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. 1993, Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) zasadne było wydanie na podstawie art. 21 § 3 o.p. decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, skoro nie zapłacił całości podatku. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego wydania decyzji przez organ pierwszej instancji organ odwoławczy wyjaśnił, iż decyzja ta posiada ten sam numer co poprzednia, jednak wydana została z inną datą i z prawidłowo określoną wysokością zobowiązania podatkowego. Nie jest, zdaniem organu odwoławczego, trafny zarzut przedawnienia. W tym zakresie podtrzymane zostało dotychczas prezentowane stanowisko, według którego 3 marca 2005r. organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci egzekucji z pieniędzy (podatnik został o tym zawiadomiony, co wynika z pisma organu egzekucyjnego z 28 sierpnia 2008r.). Zastosowanie tego środka spowodowało przerwanie biegu przedawnienia. R. S. wniósł skargę, zarzucając "rażące naruszenie procedury podatkowej oraz w szczególności art. 70 ordynacji podatkowej" i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Skarżący podtrzymał zarzut przedawnienia, które spowodowało, iż zobowiązanie podatkowe wygasło 31 grudnia 2006r. Stwierdził skarżący, iż podatek nie został zapłacony z przyczyn od niego niezależnych. Zdaniem skarżącego uchylenie decyzji z (...) zakończyło prawomocnie postępowanie podatkowe, a ponowne postępowanie nie zostało wszczęte. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił organ odwoławczy, iż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w dniu 8 lipca 2008r. zastosowano po raz kolejny środek egzekucyjny polegający na zajęciu wierzytelności w firmie A Sp z o.o. oraz 31 lipca 2008r. zajęcie wynagrodzenia za pracę. Skarżący został zawiadomiony o zastosowaniu tych środków 11 lipca i 5 sierpnia 2008r., co spowodowało, że od każdej z tych dat (3 marca 2005r., 11 i 31 lipca 2008r.) termin przedawnienia biegnie na nowo. Organ podkreślił, iż podstawą postępowania egzekucyjnego była deklaracja podatkowa VAT – 7 za kwiecień 2001r. Z tego względu zarzut, jakoby egzekucja była prowadzona przed określeniem zobowiązania podatkowego jest bezzasadny. Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Stosownie do przepisu art. 134 ustawy – sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a nadto sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności. Zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia wysokości zaległości w podatku od towarów i usług wydana została bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej). Przepis art. 21 § 3 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji uprawnia organ podatkowy jedynie do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wskutek otrzymania od 1 stycznia 2003r. nowego brzmienia art. 21 § 3 i art. 53 § 3 organ podatkowy nie ma już obowiązku i podstaw do prawnych do określania w decyzji deklaratoryjnej ani zaległości podatkowej, ani odsetek. Określa jedynie wysokość zobowiązania podatkowego. Zaległość podatkowa jest tylko stanem techniczno – rachunkowym, podlegającym ciągłym zmianom na skutek dokonywania wpłat (lub zaliczania nadpłat). Skarga w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z powołanym przepisem art. 21 § 3 o.p. organ podatkowy określa wysokość zobowiązania, jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku. Skarżący, jak wynika ze złożonej deklaracji VAT – 7, wykazał wysokość zobowiązania podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2001r. w wysokości (...) zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego był uprawniony do określenia wysokości tego zobowiązania, skoro jest bezsporne, iż skarżący w całości nie zapłacił podatku. Określona wysokość zobowiązania podatkowego jest prawidłowa i zgodna ze złożoną deklaracją. Argumentacja skarżącego, iż z mocy przepisu art. 70 ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu i wygasło w dniu 31 grudnia 2006r. nie jest trafna. Stosownie do przepisu art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg tego terminu, zgodnie z § 4, zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Powyższy przepis § 4 art. 70 obowiązuje od 1 września 2005r. (art. 1 pkt 34 ustawy z 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 143, poz. 1199). Zgodnie jednak z przepisem art. 21 tej ustawy – do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy (1 września 2005r.) stosuje się przepis art. 70 § 4 w nowym brzmieniu. Z akt egzekucyjnych wynika, iż na podstawie wystawionego tytułu wykonawczego nr (...) zastosowano 15 kwietnia 2005r. "zajęcie prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie dłużnika zajętej wierzytelności będącego pracodawcą" (B Sp. z o.o. w P.). Skarżący o tym zajęciu został zawiadomiony (awizo) 21 kwietnia 2005r. (k. 16). W dniu 26 kwietnia 2005r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia "prawa majątkowego stanowiącego udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością u dłużnika zajętej wierzytelności będącego spółką". Skarżący został o powyższym zawiadomiony (awizo) – 2 maja 2005r. (k. 22). Przepis art. 70 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2005r. stanowił, iż bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego, po dniu w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. W świetle powyższego niewątpliwe jest, iż bieg terminu przedawnienia został w kwietniu 2005r. przerwany wskutek podjęcia czynności egzekucyjnej (zajęcie wynagrodzenia w spółce B). W konsekwencji organ egzekucyjny był uprawniony do zastosowania środka egzekucyjnego w dniu 8 i 31 lipca 2008r. Organ odwoławczy uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z (...) i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Rozstrzygnięcie to było zgodne z przepisem art. 233 § 2 ordynacji podatkowej. Organ pierwszej instancji był zatem obowiązany do ponownego rozpatrzenia sprawy w ramach wszczętego postanowieniem z (...) (k. 4) postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Z tych przyczyn na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 2 oraz art. 151 i art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/Stanisław Małek /-/Katarzyna Nikodem /-/Maria Skwierzyńska