I SA/Po 77/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 03 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne oddala skargę. Naczelnik Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z [...] września 2021 r., oddalił zarzuty A. Spółka z o.o. w Ś. (dalej: spółka, skarżąca) dotyczące naruszenia: - art. 33 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucji w administracji (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm., dalej: "u.p.e.a."),tj. określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku, - art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., tj. braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że Naczelnik Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. [...] czerwca 2021 r. działając jako wierzyciel, wystawił na spółkę wskazane w postanowieniu tytuły wykonawcze, które zostały przekazane do organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. . Podstawę ich wystawienia stanowiła decyzja z [...] kwietnia 2021 r. nr [...] wydana przez Naczelnika K. - P. Urzędu Celno - Skarbowego w T. określająca spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2016 r. do października 2017 r. oraz ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 112c pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2017 r. do października 2017 r. Od powyższej decyzji spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego wniosła odwołanie, w związku z czym decyzja organu I instancji jest nieostateczna. Postanowieniem z [...] czerwca 2021 r., Naczelnik Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika K. - P. Urzędu Celno - Skarbowego w T. z [...] kwietnia 2021 r. Na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji pełnomocnik spółki złożył zażalenie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz umorzenie postępowania w zakresie nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z 20 sierpnia 2021 r., utrzymał w mocy to postanowienie. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego w oparciu o wskazane tytuły wykonawcze organ egzekucyjny zawiadomieniem z [...] lipca 2021 r., dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego w [...] S.A. Zawiadomienie o zajęciu zostało doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności [...] lipca 2021r., natomiast zobowiązanemu [...] lipca 2021 r. Jednocześnie przystępując do pierwszej czynności egzekucyjnej zgodnie z art. 32 u.p.e.a. doręczono zobowiązanemu odpisy tytułów wykonawczych [...] lipca 2021 r. Pismem z [...] lipca 2021 r., sprecyzowanym [...] sierpnia 2021 r. spółka wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne: - zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 2 u.p.e.a., tj. określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku, - zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., tj. braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia. Ponadto pełnomocnik strony wniósł na podstawie art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. skargę na czynność egzekucyjną z uwagi na zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego oraz wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. z powodu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Powyższa skarga oraz wniosek zostały rozpatrzone w drodze odrębnych orzeczeń. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. [...] listopada 2021 r. wydał postanowienie o odmowie uwzględnienia skargi na czynność egzekucyjną oraz postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Z uwagi na wniesione zarzuty postanowieniem z 13 września 2021r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. działając na podstawie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 5 i art. 35 § 1 u.p.e.a. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych. W ocenie organu zarzuty spółki okazały się bezzasadne. Pismem z dnia [...] września 2021 r., pełnomocnik strony złożył zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania w całości. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia 8 grudnia 2021 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 2 u.p.e.a., przeanalizowano czy nie zachodzi rozbieżność między treścią obowiązku podaną w tytule wykonawczym a treścią obowiązku określonego w przepisie prawa albo w rozstrzygnięciu w sprawie indywidualnej lub w dokumencie stanowiącym podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, iż przy ocenie zarzutu, że błędnie określono egzekwowany obowiązek, to jest niezgodnie z treścią orzeczenia, bada się, czy nie doszło do zniekształcenia w zakresie przedmiotu postępowania egzekucyjnego, ujawnionego w tytule wykonawczym w porównaniu do obowiązku wynikającego z decyzji. Przy czym zniekształcenie to może odnosić się zarówno do rodzaju egzekwowanego obowiązku, jak i innych jego parametrów, w tym daty jego powstania (vide: wyrok WSA w Warszawie z 11 marca 2021r. sygn. akt VII SA/Wa 1616/20, wyrok WSA w Gdańsku z 21 maja 2019r. sygn. akt ISA/Gd 281/19). W ocenie organu II instancji, w zaskarżonym orzeczeniu organ I instancji słusznie zauważył, że pełnomocnik strony nie wskazał w jakim zakresie określenie obowiązku w tytule wykonawczym odbiega od treści nałożonego obowiązku. Stwierdzono jedynie, że organ zdawkowo wskazał podstawę egzekucji. Z materiału dowodowego sprawy wynika, że tytuły wykonawcze zawierają wymagane elementy. Organ I instancji w tytułach wykonawczych wskazał, że podstawą prawną należności, która ma być poddana egzekucji administracyjnej jest decyzja z [...] kwietnia 2021 r. nr [...] oraz podał, że podstawą do wydania tej decyzji jest Ordynacja podatkowa oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (wyszczególniając te same przepisy jakie podano w podstawie prawnej przedmiotowej decyzji). W przedmiotowych tytułach wykonawczych podano zarówno akty prawne, na podstawie których wydano decyzję, powołano ww. decyzję poprzez wskazanie jej daty i numeru (pole 4, 5 części D), jak też wskazano podatek od towarów i usług jako rodzaj należności pieniężnej (pole 2 części D). W dalszej części tytułów wykonawczych wskazano także prawidłowe kwoty należności pieniężnych, daty od których nalicza się odsetki, kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułów wykonawczych, daty powstania należności pieniężnej/okres, którego dotyczy należność pieniężna. Organ I instancji w zaskarżonym orzeczeniu trafnie zatem stwierdził, że zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku należało oddalić. Nadto organ I instancji słusznie także wskazał, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy doręczenie upomnienia nie było konieczne. Przepis art. 15 § 1 u.p.e.a. stanowi, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego oraz inne dane niezbędne do prawidłowego wykonania obowiązku przez zobowiązanego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Natomiast zgodnie z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (j.t. Dz. U. z 2017r. poz. 131 ze zm.) egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych wynikających z orzeczeń, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z art. 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem z [...] czerwca 2021 r. Naczelnik Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika K. - P. Urzędu Celno - Skarbowego w T. z [...] kwietnia 2021 r. Na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji pełnomocnik strony złożył zażalenie. Postanowieniem z [...] sierpnia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. z [...] czerwca 2021 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji. W przypadku, gdy wszczęta egzekucja dotyczy należności pieniężnych wynikających z orzeczeń, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności zgodnie z § 2 pkt 3 ww. rozporządzenia nie jest wymagane doręczenie upomnienia (vide: wyrok WSA w Gdańsku z 16 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 487/20; wyrok WSA w Gdańsku z 4 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Gd 1012/19; wyrok WSA w Warszawie z 19 września 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 98/19). Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem pełnomocnika strony, że organ I instancji w tytułach wykonawczych nie wskazał ww. rozporządzenia z dnia 30 października 2014 r. jako podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia. W tytułach wykonawczych w polu 11 części D jako podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazano bowiem rozporządzenie Ministra Finansów z 30 października 2014 r. (j. t. Dz. U. z 2017r. poz. 131 § 2 pkt 1-9). Należy co prawda przyznać rację pełnomocnikowi strony, że prawidłowe podanie podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia powinno zawierać nie tylko powołanie konkretnego aktu prawnego, lecz również właściwej jednostki redakcyjnej, z którego brak obowiązku wynika. Jednakże, brak wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej aktu prawnego, z którego wynikał brak konieczności doręczenia zobowiązanemu upomnienia, nie może prowadzić do zasadności zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. skoro istnieje przepis aktu prawnego, czyli podstawa prawna braku obowiązku doręczania zobowiązanej upomnienia w danej sprawie (vide: wyrok NSA z 2 października 2020 r. sygn. akt li FSK 2028/18, wyrok WSA w Opolu z 13 października 2020 r. sygn. akt I SA/Op 350/21). Przede wszystkim należy podkreślić, że kwestie związane z niespełnieniem przez tytuł wykonawczy wymogów, o których mowa w art. 27 u.p.e.a, w obecnie obowiązującym stanie prawnym nie stanowią podstawy zarzutów, które zostały w sposób wyczerpujący uregulowane w art. 33 u.p.e.a. Wniosek pełnomocnika strony o umorzenie postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. z powodu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a, stanowił odrębny przedmiot sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. [...] listopada 2021r. wydał postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu zwrócił uwagę na to, że powołane przez pełnomocnika strony wyroki sądów administracyjnych dotyczące konieczności doręczenia upomnienia zapadły w innym stanie faktycznym. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a., organ odwoławczy wskazał, że skarga na czynność egzekucyjną wniesiona przez pełnomocnika strony stanowiła odrębny przedmiot sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. [...] listopada 2021 r. wydał postanowienie o odmowie uwzględnienia skargi na czynność egzekucyjną. W zażaleniu pełnomocnik strony stwierdził, że organ egzekucyjny powinien zawiesić postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Postanowieniem z [...] września 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. działając na podstawie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 5 i art. 35 § 1 u.p.e.a. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie powyższych tytułów wykonawczych, z uwagi na wniesione zarzuty. Pismem z dnia [...] stycznia 2022 r., pełnomocnik strony wniósł skargę na powyższe postanowienie, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 15 § 1 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że egzekucja administracyjna mogła być wszczęta mimo braku doręczenia upomnienia art. 35 § 1 w zw. z art. art. 35 § 2 u.p.e.a., przez brak obligatoryjnego zawieszenia postępowania egzekucyjnego do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, - art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a., poprzez przyjęcie kompletności tytułu wykonawczego, - art. 33 § 2 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a., poprzez błędne uznanie, iż nie doszło do ich naruszenia, mimo wskazania przez skarżącego dowodów na tę okoliczność, - art. 54 § 1 pkt 2, art. 59 w zw. z art. 27 u.p.e.a., poprzez brak rozpoznania przedstawionych zarzutów i nieumorzenie postępowania egzekucyjnego pomimo wskazanych braków. W związku z powyższym pełnomocnik wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i objęcie orzekaniem postanowienia organu I instancji oraz zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, że organ nie miał prawa do wystawienia tytułu wykonawczego, nie upomniał spółki i nie wezwał jej do wykonania obowiązku, a wystawiony tytuł nie wystawił zgodnie z przepisami prawa. Nadto pełnomocnik strony ponownie podniósł, że zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, a w jego ocenie nie zostały spełnione przesłanki do wyłączenia obowiązku stosowania upomnienia. Organ I instancji w tytule wykonawczym zdawkowo wskazał podstawę egzekucji, nie powołując konkretnej przesłanki, co nie zostało uwzględnione przez organ II instancji. W uzasadnieniu skargi stwierdzono, że spółka domyśla się, iż wzięto pod uwagę przesłankę wskazaną w § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. W ocenie pełnomocnika naruszono art. 15 § 1 u.p.e.a. ze względu na to, że nie zaistniały przestanki do wyłączenia obowiązku upomnienia spółki, bowiem decyzja organu I instancji jest nieostateczna. W konsekwencji powyższego uchybienia doszło także do naruszenia art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a., gdyż organ I instancji powinien dokonać doręczenia upomnienia, wskazać w tytule wykonawczym datę doręczenia upomnienia. Pełnomocnik spółki stwierdził, że organ I instancji w tytule wykonawczym nie wskazał nawet rozporządzenia z dnia 30 października 2014 r. jako podstawy prawnej oraz nie powołał przesłanki wyłączającej obowiązek upomnienia zobowiązanego, czego nie uwzględnił organ II instancji. Ponadto przed wszczęciem egzekucji administracyjnej spółce należało doręczyć upomnienie ze szczegółowo wskazaną kwotą dochodzoną w tytułach wykonawczych. Pełnomocnik wskazał wyroki sądów administracyjnych dotyczące konieczności doręczenia upomnienia. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik powołując art. 35 § 1 w zw. z art. 35 § 2 u.p.e.a. wskazał, że z uwagi na wniesione zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej należało zawiesić postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Pełnomocnik strony stwierdził, że organ II instancji powinien był uwzględnić zarzuty wskazane w zażaleniu i w konsekwencji wydać postanowienie, na mocy którego postanowienie z [...] września 2021 r. powinno być uchylone zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, czego jednak nie zrobił. Jednocześnie wskazał, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy działają na podstawie przepisów prawa. Biorąc pod uwagę przedstawione wcześniej naruszenia prawa stwierdzono, że doszło również do naruszenia powyższej zasady legalizmu W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Kontrolując zaskarżone postanowienie pod kątem powyższych kryteriów Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem postanowienie odpowiada prawu. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie nie naruszono art. 15 § 1 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, że egzekucja administracyjna mogła być wszczęta mimo braku doręczenia upomnienia. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, że w niniejszej sprawy doręczenie upomnienia nie było konieczne. Zgodnie z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych wynikających z orzeczeń, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem z [...] czerwca 2021 r. nr [...] Naczelnik Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika K. - P. Urzędu Celno - Skarbowego w T. z [...] kwietnia 2021 r. Na postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji pełnomocnik strony złożył zażalenie. Postanowieniem z [...] sierpnia 2021 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego W. Urzędu Skarbowego w K. z [...] czerwca 2021 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji. W przypadku, gdy wszczęta egzekucja dotyczy należności pieniężnych wynikających z orzeczeń, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności, zgodnie z § 2 pkt 3 ww. rozporządzenia nie jest wymagane doręczenie upomnienia. Sąd nie podziela stanowiska pełnomocnika strony, że organ I instancji w tytułach wykonawczych nie wskazał ww. rozporządzenia z dnia 30 października 2014 r. jako podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia. W tytułach wykonawczych w polu 11 części D jako podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazano bowiem rozporządzenie Ministra Finansów z 30 października 2014 r. (j. t. Dz. U. z 2017r. poz. 131 § 2 pkt 1-9). Brak wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej aktu prawnego, z którego wynikał brak konieczności doręczenia zobowiązanemu upomnienia, nie może prowadzić do zasadności zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. skoro istnieje przepis aktu prawnego, czyli podstawa prawna braku obowiązku doręczania zobowiązanej upomnienia w danej sprawie. Przede wszystkim należy ponownie podkreślić, że kwestie związane z niespełnieniem przez tytuł wykonawczy wymogów, o których mowa w art. 27 u.p.e.a, w obecnie obowiązującym stanie prawnym nie stanowią podstawy zarzutów, które zostały w sposób wyczerpujący uregulowane w art. 33 u.p.e.a. Wniosek pełnomocnika strony o umorzenie postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. z powodu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. stanowił odrębny przedmiot sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. [...] listopada 2021 r. wydał postanowienie o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, na które nie złożono zażalenia (data doręczenia postanowienia: [...] listopada 2021 r.). W związku z powyższym w zarzut naruszenia art. 27 u.p.e.a. należało uznać za bezzasadny. W niniejszej sprawie brak jest jakiegokolwiek przepisu prawa, który wyłączałby dopuszczalność prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Przepis art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a., wskazuje, że tytuł wykonawczy zawiera datę doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podstawę prawną braku tego obowiązku. W treści wystawionych względem zobowiązanej tytułów wykonawczych w polu 9 części E tytułów jako podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazano jedynie rozporządzenie Ministra Finansów z 30 października 2014 r. ze wskazaniem miejsca publikacji. W ocenie Sądu przez podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia należy rozumieć wskazanie konkretnej jednostki redakcyjnej precyzyjnie powołanego aktu prawnego. W niniejszej sprawie wskazując na podstawę prawną wyłączającą obowiązek doręczenia upomnienia w tytule wykonawczym organ winien powołać się na § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Zatem tytuły wykonawcze na skutek nie dość precyzyjnego wskazania podstaw prawnych odstąpienia od obowiązku doręczenia upomnienia naruszają wymóg z art. 27 pkt 12 u.p.e.a. Jednakże w ocenie Sądu, uchybienie to nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy, bowiem z przepisów powołanego rozporządzenia bezspornie wynika, że wszczęcie egzekucji nie musiało być poprzedzone wystosowaniem upomnienia. Sąd podnosi, że powołane przez pełnomocnika strony wyroki sądów administracyjnych dotyczące konieczności doręczenia upomnienia zapadły w innym stanie faktycznym. Sąd nie podziela podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 2 u.p.e.a. W zaskarżonym orzeczeniu organ I instancji słusznie zauważył, że pełnomocnik strony nie wskazał w jakim zakresie określenie obowiązku w tytule wykonawczym odbiega od treści nałożonego obowiązku. Stwierdzono jedynie, że organ zdawkowo wskazał podstawę egzekucji. Z materiału dowodowego sprawy wynika, że tytuły wykonawcze zawierają wymagane elementy. Organ I instancji w tytułach wykonawczych wskazał, że podstawą prawną należności, która ma być poddana egzekucji administracyjnej jest decyzja z [...] kwietnia 2021 r. oraz podał, że podstawą do wydania tej decyzji jest Ordynacja podatkowa oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (wyszczególniając te same przepisy jakie podano w podstawie prawnej przedmiotowej decyzji). W przedmiotowych tytułach wykonawczych podano zarówno akty prawne, na podstawie których wydano decyzję, powołano ww. decyzję poprzez wskazanie jej daty i numeru (pole 4, 5 części D), jak też wskazano podatek od towarów i usług jako rodzaj należności pieniężnej (pole 2 części D). W dalszej części tytułów wykonawczych wskazano także prawidłowe kwoty należności pieniężnych, daty od których nalicza się odsetki, kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułów wykonawczych, daty powstania należności pieniężnej/okres, którego dotyczy należność pieniężna. Wobec powyższego zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku należało oddalić. Sąd nie podziela zarzutu naruszenia art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a., albowiem skarga na czynność egzekucyjną wniesiona przez pełnomocnika strony stanowiła odrębny przedmiot sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. [...] listopada 2021r. wydał postanowienie o odmowie uwzględnienia skargi na czynność egzekucyjną, na które nie złożono zażalenia (data doręczenia postanowienia: [...] listopada 2021r.). W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a., tj. zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej należało uznać za bezzasadny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 35 § 1 w zw. z art. 35 § 2 u.p.e.a. poprzez brak obligatoryjnego zawieszenia postępowania egzekucyjnego do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, Sąd zauważa, że postanowieniem z 13 września 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. działając na podstawie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 5 i art. 35 § 1 u.p.e.a. zawiesił prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie powyższych tytułów wykonawczych, z uwagi na wniesione zarzuty (data doręczenia postanowienia: [...] września 2021r.). Sąd nie podziela opinii pełnomocnika skarżącego, że postanowienie z [...] września 2021 r. powinno być uchylone zgodnie z art. 233 § 1 pkt 2 lit a) w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, czego jednak nie zrobiono oraz że naruszono art. 120 Ordynacji podatkowej. Zaskarżone postanowienie zostało wydane zgodnie z obowiązującym prawem, wobec czego brak było podstaw do jego uchylenia. Należy zaznaczyć, że w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, a nie Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepis Kodeksu postępowania administracyjnego. W związku powyższym, Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.