I SA/Po 794/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie WSA Karol Pawlicki as. sąd. WSA Szymon Widłak /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2009r. sprawy ze skargi D. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej byłego prezesa zarządu za zaległości podatkowe Spółki oddala skargę /-/ Sz.Widłak /-/ K.Nikodem /-/ K.Pawlicki Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności D O - z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...] oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 za miesiące [...]. W dniu [...] organ podatkowy wydał decyzję nr [...], w drodze której orzekł na podstawie art. 116 w/cyt. ustawy o odpowiedzialności D O - byłego prezesa zarządu za zaległości podatkowe A Sp. z o.o. w L - za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące [...] w łącznej kwocie [...] wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...]. Od tej decyzji strona wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia oraz zarzucając Naczelnikowi Urzędu Skarbowego naruszenie przepisów: * art. 122 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez niepodjęcie działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy; * art. 120 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez działanie organu podatkowego w sprzeczności z przepisami prawa; * art. 121 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych; * art. 187 w związku z art. 180 i 188 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez niewyjaśnienie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie; * art. 210 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez nie zawarcie w uzasadnieniu faktycznym decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; * art. 116 ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 227 § 1, art. 235, art. 238 § 1 i art. 240 kodeksu spółek handlowych oraz art. 58 § 1 kodeksu cywilnego poprzez błędne przyjęcie, że fakt wpisania D O jako prezesa zarządu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego sanuje nieważną uchwałę ojej powołaniu w skład zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej po zapoznaniu się z aktami sprawy oraz argumentami Strony, zawartymi w odwołaniu, postanowił uchylić zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zaległości za miesiące [...] w łącznej kwocie[...] wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] i umorzyć postępowanie w tym zakresie jako bezprzedmiotowe, natomiast w części dotyczącej zaległości za miesiące [...] w łącznej kwocie [...]ł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] utrzymać w mocy decyzję organu podatkowego I-ej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 107 § 1 Ordynacji Podatkowej, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają solidarnie osoby trzecie. Katalog osób trzecich ponoszących odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych ma charakter zamknięty i został określony w art. od 110 do 117 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie, że określony podmiot spełnia ustawowe przesłanki odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, obliguje organ podatkowy do orzeczenia o takiej odpowiedzialności. Nie istnieje bowiem prawna możliwość odstąpienia od takiego orzeczenia. Przesłankami do orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu są: 1. istnienie zaległości z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu, 2. bezskuteczność prowadzonej w stosunku do podmiotu egzekucji, 3. nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo nie wykazanie braku winy, gdy działania w tym kierunku nie zostały podjęte, 4. nie wskazanie przez członka zarządu mienia podmiotu umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych tegoż podmiotu. Dalej argumentowano, iż w orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność prowadzonej egzekucji przeciwko podmiotowi. Ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa natomiast na członku zarządu, gdyż udowodnienie tych okoliczności niesie korzystne dla niego następstwa. Przepis ten wymaga od członka zarządu wykazania inicjatywy, aktywności procesowej w postaci powołania się na okoliczności, wyczerpujące którąś z negatywnych przesłanek odpowiedzialności lub wskazanie dowodów, które - jeśli zostaną przeprowadzone przez organ prowadzący postępowanie - dadzą podstawę do uznania, iż w danym przypadku zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność członka zarządu. Zaległości za miesiące [...] powstały w okresie, gdy D O pełniła obowiązki prezesa przedmiotowej spółki. Organ II ej instancji stwierdził, iż - co wynika z akt sprawy oraz wniosku z dnia [...] o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego - D O swoje obowiązki Prezesa zarządu wykonywała czynnie, m.in. podpisywała dokumenty spółki, kierowane do organów skarbowych. Również z dokumentów nadesłanych przez stronę wynikało, iż w dniu [...]. do aktu notarialnego złożyła oświadczenie, iż działając jako Prezes zarządu spółki A w L sp. z o.o. przenosi na B w L sp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków. Organ odwoławczy podkreślił, iż w trybie art. 187 w związku z art. 180 i 188 ustawy - Ordynacja podatkowa przedmiotem dowodu mogły być jedynie fakty oraz określone stany, które miały znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W myśl przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dla orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe wystarczające było udowodnienie pełnienia bądź nie przez zobowiązaną obowiązków członka zarządu. W związku z tym organy podatkowe uznały, iż bez znaczenia dla przedmiotu sprawy jest wyjaśnienie stanu prawnego, tzn. czy D O została skutecznie w myśl przepisów Kodeksu spółek handlowych powołana na to stanowisko, gdyż przedmiotem dowodu musi być okoliczność mająca znaczenie dla sprawy, a w niniejszej sprawie okoliczność przywołana przez pełnomocnika strony takiego znaczenia nie posiada. Dalej w uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż zebrane w sprawie akta nie pozostawiły również wątpliwości, że nie zaszła żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku Spółki. W dniu [...] Komornik przekazał Naczelnikowi Urzędu Skarbowego postanowienia nr [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. W świetle powyższego nie było więc podstaw, by twierdzić, że egzekucja była skuteczna, bowiem nie wyegzekwowano nawet najmniejszej części zaległości. Organ podatkowy stwierdził także, iż podatniczka nie wykazała skutecznie istnienia którejś z przesłanek egzoneracyjnych. DO za pośrednictwem swojego pełnomocnika w dniu [...] złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na powyższą decyzję domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, względnie uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania. Skarżąca zarzuciła przede wszystkim naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej z w zw. z art. 227 § 1, art. 235, art. 238 § 1 i art. 240 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez błędne przyjęcie, że fakt wpisania D O jako prezesa zarządu do Krajowego Rejestru Sądowego sanuje nieważną uchwałę o powołaniu jej w skład zarządu. W skardze podniesiono także naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działanie organu podatkowego w sprzeczności z przepisami prawa, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, jak również art. 187 Ordynacji podatkowej w związku z art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Potrzymał jednocześnie argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zgodność aktów administracyjnych, w tym względzie decyzji, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się do zbadania, czy organy administracyjne w rozpoznawanej sprawie nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Oceny tej dokonują według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy zgromadzonych do dnia zaskarżenia decyzji lub postanowienia. Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone zostały w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 tejże ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatnika odpowiadają solidarnie z podatnikiem i całym swoim majątkiem osoby trzecie. Z kolei na mocy art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członkowie zarządu na warunkach w artykule tym określonych odpowiadają solidarnie za zaległości podatkowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W ocenie Sądu organ drugiej instancji, który wydał zaskarżoną decyzję w sposób należyty ustalił zakres odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania podatkowe reprezentowanej przez nią spółki. Podstawową kwestią sporu w zakresie zarzutu naruszenia art. 116 Ordynacji Podatkowej było określenie, czy organy podatkowe uprawnione były do przyjęcia, iż podatniczka pełniła funkcję Prezesa zarządu spółki w czasie powstania zaległości podatkowych tej spółki. Zgodnie z treścią art. 17 pkt.1 Ustawy z dnia 20 sierpnia 1997r. O Krajowym Rejestrze Sądowym domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. Przy tym jeżeli dane wpisano do rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu, podmiot ten nie można zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem że dane te nie są prawdziwe, jeśli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie lub wykreślenie wpisu. Nie ulega wątpliwości, iż organy podatkowe nie są uprawnione zatem do kwestionowania zapisu zawartego w rejestrze i są nim związane do czasu uchylenia tego domniemania w sposób prawem przewidziany. Jak wynika z zaskarżonej decyzji organy podatkowe poddały analizie zgromadzony materiał dowodowy, w tym także odpis z rejestru przedsiębiorców (k. [...] akt adm.). Dokument ten wskazuje, iż DO pełniła funkcję Prezesa Zarządu spółki z o.o. A w L. Jednakże niezależnie od tego w sprawie zgromadzono dodatkowe dowody, z których wynika, iż skarżąca realnie reprezentowała spółkę. W tych warunkach przeniesienie odpowiedzialności na DO znajduje uzasadnienie w normie określonej w art. 116 OP jak też w stanie faktycznym ustalonym przez organy podatkowe. Podnoszone przez skarżącą: wada uchwały powołującej ją na stanowisko Prezesa Zarządu jak też okoliczności z których wynika w jej ocenie jedynie tytularność tego stanowiska, co najmniej do czasu obalenia domniemania wynikającego z treści art. 17 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym bądź chociażby stwierdzenia nieważności uchwały w trybie art. 252 Kodeksu Spółek Handlowych pozostają bez wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji. Nie znajduje potwierdzenia także zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 122 Ordynacji Podatkowej. Wbrew twierdzeniom skargi organy podatkowe oparły się w swych ustaleniach stanu faktycznego na zgromadzonych dowodach podejmując niezbędne czynności w celu wyjaśnienia sprawy. Wymaga zauważenia, iż zasada, że obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy, w niniejszej sprawie zmodyfikowana została przez treść art. 116 Ordynacji Podatkowej. Zakres odpowiedzialności członków zarządu wynika z treści przepisu art. 116 w/cyt. ustawy. Podkreślenia wymaga bowiem, iż przesłankami do orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu są: 1.istnienie zaległości z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu, 2.bezskuteczność prowadzonej w stosunku do podmiotu egzekucji, 3.nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo nie wykazanie braku winy, gdy działania w tym kierunku nie zostały podjęte, 4.nie wskazanie przez członka zarządu mienia podmiotu umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych tegoż podmiotu. W przywołanym przepisie art. 116 Ordynacji podatkowej określone są więc zarówno przesłanki pozytywne odpowiedzialności członka zarządu (pkt. 1 i 2), jak i przesłanki wyłączające ową odpowiedzialność (pkt. 3 i 4). Zasadnicze znaczenie dla oceny naruszenia przez organ art. 122 OP ma to, że w orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność prowadzonej egzekucji przeciwko podmiotowi. Natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności (egzoneracyjnych) spoczywa na członku zarządu, gdyż udowodnienie tych okoliczności niesie korzystne dla niego następstwa. Przepis ten nakłada zatem na skarżącą obowiązek inicjatywy i aktywności procesowej, których brak lub bezskuteczność nie może obciążać organu podatkowego. Jak wskazano wyżej prawidłowo przyjęto, iż DO pełniła funkcję Prezesa Zarządu oraz iż postępowanie egzekucyjne wobec spółki jest bezskuteczne. Przesłanki uwalniające skarżącą od odpowiedzialności podatkowej za długi spółki nie zostały natomiast przez nią w sposób skuteczny wykazane. Sąd nie podzielił także stanowiska skarżącej co do naruszenia przepisów postępowania: art. 120, 121, 180, 187 i 188 Ordynacji Podatkowej. Wbrew twierdzeniom skargi organy podatkowe działały w zakresie przysługującego im prawa wyczerpując obowiązki wyszczególnione w tych przepisach. Wymaga podkreślenia, iż nieprzesłuchanie przez organy podatkowe Prezesa Zarządu B pozostaje bez wpływu na wynik postępowania. Zeznania te nie mogły bowiem podważyć domniemania wynikającego z treści art. 17 Ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym. Z uwagi na okoliczność, iż skarga obejmuje całą decyzję - w tym także w części uchylającej decyzję pierwszoinstancyjną - wypada zauważyć, iż także w tym zakresie decyzja ta jest zgodna z prawem. Jak wynika z przedstawionego przez skarżącą w toku postępowania Protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki A w L sp. z o.o. z dnia [...], D O została z tym dniem odwołana z funkcji członka zarządu Spółki. Powyższe oznacza, iż nie może ona ponosić odpowiedzialności za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...]. Podatek od towarów i usług płatny jest bowiem za okresy miesięczne w myśl przepisów art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11.04.2004r. (Dz.U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm.) w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego. W chwili odwołania skarżącej z funkcji prezesa zarządu nie istniała więc zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc [...], w związku z czym jej odpowiedzialność nie może obejmować tego okresu, jak również nie może ona odpowiadać za zaległości Spółki, powstałe po dniu odwołania jej z pełnienia funkcji Prezesa zarządu. W tym stanie rzeczy sąd nie dopatrzył się uchybień, które mogłyby skutkować koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego na postawie art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym orzeczono jak w sentencji. Sz.Widłak K.Nikodem K.Pawlicki