I SA/Po 796/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie NSA Jerzy Małecki as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi N .N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od września do grudnia 2003r. oddala skargę. /-/M.Jaśniewicz /-/J.Ruszyński /-/J.Małecki Z akt sprawy wynika, że N.N. pismem z dnia [...] listopada 2005r. złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] 2003r. określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] nr [...] wraz z należnymi odsetkami. W uzasadnieniu wniosku podatniczka wskazała, iż za umorzeniem zaległości podatkowych w jej sytuacji przemawia zarówno ważny interes podatnika jak również interes społeczny. Ważny interes podatnika dotyczy przede wszystkim trudnej sytuacji finansowej i dalszej egzystencji podatniczki oraz jej rodziny, a także niezawinione przez nią okoliczności, które spowodowały powstanie zaległości podatkowych. Natomiast interes publiczny przejawia się w tym, iż spłata choćby części zaległości podatkowych przez podatniczkę, nawet z pomocą rodziny, zmusiłaby zarówno ją jak i jej rodzinę do wystąpienia o pomoc państwa w zaspokajaniu ich podstawowych potrzeb. Ponadto wskazała, że poza okresem od [...] do [...] 2003r. nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej. Nie osiąga również dochodów z jakichkolwiek innych źródeł. Obecnie studiuje i pozostaje na utrzymaniu rodziców. Nie otrzymuje również żadnego stypendium naukowego. Ponadto wskazała, że jest osobą młodą, uczącą się, dla której tak wielkie obciążenie finansowe oznacza zahamowanie możliwości dalszego rozwoju w zakresie kontynuowania studiów, jak również w zakresie stabilizacji finansowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w wyniku przeprowadzonego na wniosek strony postępowania decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił podatniczce umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące od września do grudnia 2003r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji stwierdził m.in., że umorzenie zaległości podatkowych w niniejszej sprawie świadczyłoby o preferencyjnym traktowaniu niektórych podmiotów gospodarczych kosztem podmiotów prawidłowo rozliczających się. Organ podatkowy nie stwierdził żadnych uchybień formalnych ze swojej strony i nie zgodził się z twierdzeniem podatniczki, iż nie miała świadomości popełnionych błędów przy rejestracji i prowadzeniu działalności gospodarczej. N.N. pismem z dnia [...] marca 2006r. złożyła odwołanie od tej decyzji wnosząc o jej uchylenie oraz o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] 2003r., ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazała, że organ podatkowy I instancji naruszył przepisy art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez bezzasadne pominięcie istotnych dla sprawy dowodów i okoliczności mających znaczenie na rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych, w szczególności dotyczących sytuacji majątkowej i życiowej podatnika, a także okoliczności złożenia przez podatniczkę deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2003r. Wskazała, że organ podatkowy dokonał błędnych ustaleń faktycznych dotyczących braku rejestracji na potrzeby podatku od towarów i usług w związku z deklaracją VA-7 za miesiąc październik 2003r. Zarzuciła również naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zbyt ogólnikowej i niepełnej oceny okoliczności faktycznych powołanych przez podatniczkę we wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Ponadto zarzuciła przekroczenie granic uznania administracyjnego przysługującego organowi podatkowemu poprzez błędne przyjęcie, że wniosek o umorzenie zaległości podatkowych nie znajduje uzasadnienia w ważnym interesie podatnika ani w interesie publicznym. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że zarzuty zawarte w odwołaniu dotyczą w znacznej części postępowania w zakresie wymiaru podatku, tj. innego postępowania. Wobec tego argumenty dotyczące postępowania wymiarowego nie były brane pod uwagę w sprawie o umorzenie postępowania. Natomiast co do okoliczności, które mogły mieć wpływ na kwestię umorzenia zaległości podatkowej ze względu na ważny interes podatnika czy interes społeczny organ odwoławczy wskazał, iż wprawdzie N.N. rozpoczynając działalność gospodarczą była osobą młodą to jednak była również osobą pełnoletnią, posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych. Zatem podejmując działalność gospodarczą podatniczka wzięła na siebie obowiązki wynikające z konieczności rzetelnego i terminowego rozliczania należności publicznoprawnych na rzecz Skarbu Państwa, w tym również należności podatkowych. Obecnie ciążąca na stronie zaległość podatkowa nie wyklucza podjęcia przez nią pracy zarobkowej i pozyskiwania środków finansowych, które choć częściowo będzie mogła przeznaczyć na spłatę zaległości podatkowych. W interesie publicznym jest spłata zaległego zobowiązania podatkowego nawet z pomocą rodziny w długim okresie czasu , a nie rezygnacja z należnych Skarbowi Państwa kwot. Ponadto wskazano, że zaległość podatkowa nie wyniknęła z powodu młodego wieku podatniczki, ale z racji nieznajomości lub świadomego lekceważenia przepisów prawa podatkowego. Nie była natomiast następstwem okoliczności losowych, których podatniczka nie mogła przewidzieć np. powódź, pożar, choroba, kradzież itp. Z akt sprawy wynika bowiem, że to podatniczka nie dołożyła wymaganej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej. Na powyższą decyzję N.N. pismem z dnia [...] czerwca 2006r. złożyła skargę, w której wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Skarżąca zarzuciła decyzji organu II instancji, że została wydana z naruszeniem: - art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadne pominięcie przez organ podatkowy II instancji dowodów i okoliczności mających istotne znaczenie na rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia zobowiązań podatkowych podatnika, w szczególności dotyczących uchybień organów podatkowych, które przyjęły od skarżącej deklarację VAT-7 za październik 2003r., - naruszenie art. 234 pkt 1 K.p.a. poprzez nie rozpoznanie w niniejszej sprawie zarzutów skarżącej wobec organów podatkowych, przyjmujących deklarację VAT-7 za październik 2003r., sformułowanych w piśmie z dnia [...] marca 2006r., przekazanych do rozpoznania w niniejszym postępowaniu pismem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]., - dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych, zgodnie z którymi skarżąca nie dokonywała rozliczeń podatku VAT z urzędem skarbowym i pominięcie okoliczności, iż skarżąca złożyła deklarację VAT-7 za październik 2003r., - dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych, zgodnie z którymi skarżąca nie skorzystała z prawa czynnego udziału w postępowaniu przed organem I instancji, mimo, że była zawiadamiana dwukrotnie o możliwości skorzystania z tego prawa, - naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie przez organ I instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zbyt ogólnikowej i niepełnej oceny okoliczności faktycznych powołanych przez podatnika we wniosku o umorzenie zobowiązania podatkowego, - przekroczenie granic uznania administracyjnego przysługującego organowi podatkowemu poprzez błędne przyjęcie, że wniosek podatnika o umorzenie zobowiązań podatkowych nie znajduje uzasadnienia w ważnym interesie podatnika ani w interesie publicznym. W ocenie skarżącej organy podatkowe obu instancji nie podjęły starań zmierzających do zweryfikowania wskazanych przez nią i niezawinionych przez nią okoliczności, które złożyły się na jej uchybienia w zakresie rejestracji i rozliczenia podatku VAT w 2003r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpatrując skargę zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych (w niniejszej sprawie decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji podatkowej w toku rozpoznawania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się bezzasadna. Przedmiotem sporu pomiędzy skarżącą N.N. , a organami podatkowymi jest odmowa umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od [...] do [...] 2003r. Skład orzekający zauważa, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku (por. wyrok NSA z dnia 15 maja 1991r., sygn. akt SA/Gd 295/91). Podobnie wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 maja 2005r. (III SA/Wa 80/04), w którym podkreślił, że jednym z przejawów równości wobec prawa jest to, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie (art. 84 Konstytucji R.P.). Uzyskanie ulgi podatkowej jest odstępstwem od zasady równości, bowiem na mocy indywidualnej decyzji podatnik zwolniony zostaje z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Dlatego nie można z tego odstępstwa czynić normy i z faktu, iż jakiś podmiot uzyskał umorzenie, wywodzić prawo do żądania podobnej ulgi. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych została uregulowana w art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67 b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zatem z wyżej powołanego przepisu wynika, że instytucja umorzenia zaległości podatkowych obwarowana jest spełnieniem jednej z dwóch przesłanek - ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego. O istnieniu tego interesu powinny decydować zobiektywizowane kryteria, a nie samo subiektywne przekonanie podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowych. W każdym przypadku analiza musi być dokonana w oparciu o konkretne okoliczności zaistniałe w danej sprawie. Nawet jednak przy zaistnieniu przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. gdy organ podatkowy stwierdzi wystąpienie sytuacji odpowiadającej, w jego ocenie hipotezie normy prawnej zawartej w tym przepisie, konstrukcja prawna tego przepisu umożliwia mu działanie na zasadzie uznania, co nie oznacza naturalnie dowolności w podejmowaniu rozstrzygnięcia. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy wskazać, że skarżąca N.N. domagając się umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych powołała się zarówno na przesłankę ważnego interesu podatnika jak i na interes społeczny. W jej ocenie ważny interes podatnika ma polegać m.in. na tym, że działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami płynnymi podjęła w wieku 19 lat, a wiec była osobą młodą, niedoświadczoną. Powstałe z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zaległości będą miały natomiast wpływ na dalsze jej życie. Obecnie skarżąca studiuje i nie osiąga żadnych dochodów, nie otrzymuje również stypendium naukowego. Pozostaje na wyłącznym utrzymaniu rodziny. Należy jednak zauważyć, że młody wiek skarżącej nie może być przesłanką do umorzenia zaległości podatkowych. Wprawdzie N.N. jest osobą młodą, ale w momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej miała 19 lat, a zatem była osobą pełnoletnią, posiadającą pełną zdolność do czynności prawnych, tj. zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków. Oznacza to, że w świetle prawa nie było żadnych przeszkód do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Nie było również przeszkód do tego, aby podatniczka zapoznała się z obowiązującym w tym czasie prawem podatkowym i poznała jakie na nią zostały przez te przepisy nałożone obowiązki. Gdyby podatniczka zapoznała się z nimi być może zarejestrowałaby się we właściwym urzędzie skarbowym i dokonała zgłoszenia rejestracyjnego dla celów podatku od towarów i usług, a to spowodowałoby, że nie doszłoby do takiej sytuacji w jakiej się znalazła. Zauważyć należy także, że młody wiek skarżącej nie stoi na przeszkodzie, aby podjęła pracę i w miarę możliwości spłacała, np. w systemie ratalnym, powstałe zaległości podatkowe. Skarżąca podniosła również, że do powstania zaległości podatkowych za w.w. miesiące w podatku od towarów i usług doszło nie z jej winy, gdyż kwestie związane z otrzymaniem numeru NIP i zarejestrowaniem jako podatnik podatku od towarów i usług zleciła osobie trzeciej. Jednakże nierzetelne wywiązywanie się z powierzonych przez podatnika osobie trzeciej obowiązków i narażenie go na konsekwencje podatkowe nie może stanowić podstawy do umorzenia zaległości, gdyż to podatnik ponosi ryzyko w wyborze odpowiedniej osoby (wyrok NSA z 30 listopada 2000r., III SA 1883/99). . Również bezzasadny w niniejszej sprawie jest zarzut dotyczący ochrony interesu społecznego. Organ podatkowy rozpoznając wniosek o umorzenie zaległości podatkowej wziął pod uwagę, że przy wykładni interesu publicznego należało również uwzględnić respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Respektując interes społeczny organ podatkowy musiał wyważyć co w danej sytuacji jest korzystne dla interesu społecznego, tj. czy umorzenie zaległości podatkowej i zrezygnowanie przez Skarb Państwa z należnych jemu wierzytelności, czy może jednak próba wyegzekwowania choć części należności podatkowych, czy wręcz wyegzekwowanie należności podatkowych, a następnie udzielenie ze środków państwa pomocy podatnikowi, który zaspokoił wierzytelności państwa, ale nie jest już w stanie zaspokoić własnych potrzeb. Z akt sprawy wynika, że ojciec skarżącej również prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu paliwami płynnymi. Wprawdzie obecnie z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej odnotował stratę, to jednak nie przesądza o tym, aby udzielić skarżącej pomocy poprzez umorzenie zaległości podatkowej. Jak już zauważono skarżąca jest osobą młodą, która może podjąć pracę i która może choć w części dokonać spłaty powstałych z jej winy zaległości podatkowych. Trudno byłoby tylko z tego powodu, że nie interesowała się sprawami firmy i obowiązującym prawem umorzyć zaległości podatkowe, co w konsekwencji spowodowałoby uszczuplenie należności przypadających budżetowi państwa. Takie rozstrzygnięcie spowodowałoby, że organ podatkowy nie uwzględnił interesu społecznego. Bezzasadne, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, są również zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych ustawy - Ordynacja podatkowa. Postępowanie było prowadzone zgodnie z obowiązującymi przepisami postępowania. Zebrany materiał dowodowy jest wyczerpujący i pozwalał na rozstrzygnięcie sprawy, ocena materiału dowodowego dokonana przez organy jest zgodna z zasadą swobodnej oceny dowodów. Z uwagi na to, że skład orzekający w toku zaskarżonej decyzji nie stwierdził naruszenia zarówno prawa materialnego jak i procesowego skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało oddalić. /-/M.Jaśniewicz /-/J.Ruszyński /-/J.Małecki V.M.