I SA/Po 818/15

| | Sygn. akt I SA/Po 818/15, , , , , WYROK, , W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ, , Dnia 24 czerwca 2015 r., , , Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w składzie następującym:, , Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.), Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka, , Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk, , , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2015 r., sprawy ze skargi A sp. z o.o. w [...], na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w [...], z dnia [...] r. nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku, od nieruchomości za 2004 rok., , uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] r. nr [...];, zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie [...]złote) tytułem zwrotu kosztów, postępowania sądowego;, stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku., Wyrokiem z dnia 26 października 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu sygn. akt III SA/Po 729/12 oddalił skargę A sp. z o.o. z siedzibą w [...] (zwanej dalej Spółką) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] kwietnia 2012 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. Z uzasadnienia wyroku wynikało, że Spółka wystąpiła do Wójta Gminy [...] o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości [...] zł (2% wartości dróg wewnętrznych według ewidencji środków trwałych) oraz [...] zł (powierzchnia gruntów zajęta pod drogę 28.630 mkw.). Do wniosku załączona została korekta deklaracji podatku od nieruchomości. Spółka wyjaśniła, że nadpłata jest wynikiem błędnego samoopodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych. Wskazała, że będąc właścicielem nieruchomości posiada sieć dróg wewnętrznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. W okresie od [...]stycznia 2004 roku do [...]grudnia 2006 r. nie miał obowiązku opodatkowania posiadanych dróg wewnętrznych, gdyż w tym okresie wszystkie drogi wewnętrzne były wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wśród kilku działek, tylko działka nr [...] w ewidencji jest oznaczona symbolem "dr". Pozostałe działki są oznaczone jako "inne tereny zabudowane". Na okoliczność, że wszystkie działki stanowić mają pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu - spółka przedłożyła zestawienie środków trwałych i pozwolenie na budowę. Wójt Gminy decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł. Wyjaśnił, że z wypisu z rejestru gruntów i budynków wynika, iż tylko jedna działka (jako pas drogowy wraz z drogą) stanowi nieruchomość, o której mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm. – zwanej dalej u.p.o.l.). Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w[...], wspomnianą na wstępie decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wskazało, że oznaczenie danego gruntu w ewidencji gruntów i budynków ma wiążące znaczenie dla wymiaru podatku od nieruchomości (art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne, Dz.U. z 2000 r. Nr 100, poz.1086- zwanej dalej: u.Pr.g.k.) i wbrew stanowisku spółki nie jest dopuszczalne klasyfikowanie przedmiotu opodatkowania w oderwaniu od zapisów tej ewidencji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę na ww. decyzję, wskazał, że jeżeli wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości obejmuje "pas drogowy", to tym samym nie dotyczy to każdego gruntu bez względu na jego status prawny byleby na tym gruncie istniała budowla o cechach drogi, lecz dotyczy takiego gruntu, który jest objęty specjalnym publicznoprawnym reżimem prawnym. Istnienie budowli o cechach drogi nie ma tego skutku prawnego, że samoistnie kreuje zwolnienie podatkowe w podatku od nieruchomości, gdy budowla została posadowiona na gruncie, który nie posiada statusu pasa drogowego. Sąd podkreślił również, że ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 u.Pr.g.k. nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny sądów administracyjnych w sprawie podatkowej, w której do sądu pierwszej instancji nie zostały - bo nie mogły zostać zaskarżone - odrębne od podatkowych akty lub czynności z zakresu prowadzenia wymienionej ewidencji. Kwestie prowadzenia, zmiany i uaktualnianie ewidencji gruntów i budynków nie należą do postępowania podatkowego, czy też do postępowania dotyczącego stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej (porównaj wyrok NSA z dnia 25 listopada 2010 r., II FSK1291/09, Lex nr 745606). Wyrokiem z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt. II FSK 285/13, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA w Poznaniu z dnia 26 października 2012 r., sygn. akt III SA/Po 729/12 i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. W uzasadnieniu sąd odwoławczy zauważył, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. sporne pozostawało wyłączenie spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych. Zagadnienie to wywoływało wątpliwości interpretacyjne, tak co do wiążącego charakteru zapisów ewidencji gruntów i budynku, jak i co do charakteru dróg wewnętrznych objętych zwolnieniem. Zostały one wyjaśnione w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r. o sygn. akt II FPS 2/13. Zgodnie z powołaną uchwałą, zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków uregulowana w art. 21 ust. 1 p.g.k. nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., budowli dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o którym mowa w wymienionym przepisie, w przypadku braku w tej ewidencji odpowiedniego oznaczenia symbolem "dr". Wskutek nowelizacji art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. ustawodawca z dniem 9 grudnia 2003 r. rozszerzył w istocie zakres przedmiotowy wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który przed tą datą ograniczał się jedynie do kategorii dróg publicznych (oraz związanych z nimi pasów drogowych i gruntów); użyty w tym przepisie ogólny zwrot: "pasy drogowe, drogi oraz obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu" nie pozwala na odniesienie tak sformułowanego pojęcia "droga" i "pas drogowy" wyłącznie do kategorii dróg publicznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych oraz pasów drogowych i obiektów związanych z drogami publicznymi. Brak podstaw do uznania, że pojęciem "droga" w rozumieniu analizowanej regulacji ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r.) nie były objęte również "drogi wewnętrzne", o których mowa w art. 8 ust. 1 u.d.p. Zarówno "droga" (jako budowla) oraz "pas drogowy" stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zatem okoliczność, że "drogi wewnętrzne" oraz związane z nimi pasy drogowe nie mogły w świetle przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów zostać w niej opisane symbolem "dr" nie uprawnia do przyjęcia, iż nie były one objęte zakresem wyłączenia od podatku od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Wobec tego, że wykładnia językowa art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz wykładnia systemowa zewnętrzna tej regulacji prowadzą do identycznych rezultatów interpretacyjnych, a jednocześnie do wniosków odmiennych, niż wypływające z treści art. 21 ust. 1 u.Pr.g.k., NSA uznał, że dane zawarte w ewidencji gruntów nie mogą w tym przypadku rozstrzygać o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku podatkowego. Przeciwny pogląd musiałby prowadzić do zanegowania sensu dokonanej z dniem 9 grudnia 2003 r. nowelizacji art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., a w rezultacie zaaprobowania rozwiązania, w którym to ewidencja gruntów i budynków stanowiłaby jedyną podstawę wymiaru podatków nawet wówczas, gdy wymieniony w ustawie podatkowej obiekt w ewidencji tej nie mógł zostać oznaczony symbolem "dr". O ile więc ewidencja gruntów i budynków stanowi rejestr publiczny, wiążący co do zasady organy podatkowe, a także sądy w zakresie danych w niej formalnie ujawnionych, m.in. przy wymiarze podatków i świadczeń, oznaczaniu nieruchomości w księgach wieczystych, to jednak w analizowanym stanie prawnym, w odniesieniu do "pasów drogowych wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu" nie może mieć mocy absolutnej. Jeżeli zatem w ewidencji geodezyjnej nieruchomości zawarte zostały dane co do klasyfikacji gruntów, zgodne z przepisami regulującymi prowadzenie takiej ewidencji, lecz nieprzewidującymi możliwości objęcia dróg wewnętrznych symbolem "dr" o zastosowaniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r.) decydować będzie stan faktyczny nieruchomości, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy (art. 122 O.p.) przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 O.p.) W konsekwencji NSA przyjął, że w sprawie zostały naruszone art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. w związku z art. 21 u. Pr.g.k., a także przepisy Konstytucji RP, tj. art. 2 i art. 217, albowiem sąd I instancji przyjął błędny zakres przedmiotowy obowiązku podatkowego wskazany w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. t.j. z 2012 roku, poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych w stanie prawnym obowiązującym w 2004r., a w szczególności znaczenia dla tego wyłączenia oznaczenia gruntów w ewidencji gruntów i budynków. NSA w wyroku zapadłym w niniejszej sprawie powołał się na tezy uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (publ. CBOSA), zgodnie z którymi zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków uregulowana w art. 21 ust. 1 p.g.k. nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., budowli dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o którym mowa w wymienionym przepisie, w przypadku braku w tej ewidencji odpowiedniego oznaczenia symbolem "dr". W powołanej uchwale stwierdzono, że funkcje budynków i gruntów ujawnione w ewidencji gruntów i budynków mają znaczenie dla określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ale reguła ta (związania danymi z ewidencji) dla ustalenia istnienia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości ma zastosowanie wówczas, gdy ewidencja gruntów i budynków sklasyfikuje określone kategorie wymienione w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Nie może ona natomiast mieć zastosowania w przypadku, gdy określonymi symbolami, używanymi w ewidencji, nie można oznaczyć gruntów i obiektów wskazanych w ustawie podatkowej. Tymczasem w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. wyraźnie wyodrębniono dwie różne kategorie przedmiotów wyłączonych z opodatkowania w postaci pasa drogowego i drogi, a oznaczenia przyjęte w ewidencji gruntów i budynków nie przewidują symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe, nie obejmują też swym zakresem budowli. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem organy obu instancji dokonały błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 21 p.g.k., a także art. 4 pkt 1 i 2 u.d.p. w zw. z art. 21 p.g.k. Ta błędna wykładania przepisów prawa materialnego spowodowała, że organy podatkowe obu instancji niezasadnie oparły swoje ustalenia faktyczne w sprawie jedynie na danych z ewidencji, z których wynika, że sporne drogi wewnętrzne nie zostały w niej uwidocznione jako "dr". Była to niewystarczająca podstawa do uznania, że strona nie była właścicielem dróg wewnętrznych nie podlegających opodatkowaniu w 2004 r. W związku z powyższym organ dopuścił się nie tylko naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię, ale również przepisów postępowania podatkowego w zakresie zebrania materiału dowodowego. Mając na uwadze wskazana wykładnię przepisów prawa materialnego, organy podatkowe powinny przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu jednoznacznego ustalenia, czy sporne działki mogą być uznane (lub nie) za drogi wewnętrzne nie podlegające opodatkowaniu, w świetle obowiązującego w 2004 r. prawa. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w ocenie Sądu, należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy [...] z dnia [...] listopada 2011 r. na podstawie art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a i c. O zwrocie kosztów orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 p.p.s.a.