I SA/Po 855/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Janusz Ruszyński po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi P.A. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...], [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległego podatku od towarów i usług oraz odmowy umorzenia zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych uchyla zaskarżone decyzje. /-/ J.Ruszyński Z akt sprawy wynika, że P.A. pismem z dnia [...] września 2004r. sprecyzowanym w protokole z dnia [...] września 2004r. i z dnia [...] listopada 2004r.zwrócił się do organu podatkowego z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2003r. oraz od stycznia do maja 2004r. oraz zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2001, 2002, 2003 i 2004. W uzasadnieniu wniosku P.A. wskazał m.in., że w połowie 2000r. założył firmę, ale już leczył się u psychiatry, neurologa i miał problemy z nadciśnieniem. Stan zdrowia pogarszał się, musiał iść z początkiem 2001r. do szpitala i nie mógł zająć się prowadzeniem firmy. Po dwóch latach choroba psychiczna pogłębiła się i lekarze stwierdzili, że powinien ubiegać się o rentę. Przez te dwa lata nie miał żadnych środków do życia, gdyż utracił prawo do zasiłku chorobowego i utrzymywał się dzięki pomocy przyjaciół. Również skomplikowała się sytuacja rodzinna podatnika, co odbiło się na jego zdrowiu. Obecnie utrzymuje się z renty, przy czym musi spłacić choć w niewielkim stopniu przyjaciół, którzy jemu pomogli. Podał, że wziął kredyt w wysokości [...] zł. Rata miesięczna wynosi [...] zł i stanowi dla niego olbrzymie obciążenie z uwagi na koszty leczenia jak i koszty pozostałe. Oświadczył, ze nie posiada żadnego majątku oraz, że nie ma gdzie mieszkać. Egzekucja w wysokości [...] zł jest dla niego równoznaczna z brakiem możliwości leczenia, ponieważ po potrąceniu w.w kwoty pozostaje niecałe [...] zł miesięcznie, a same lekarstwa kosztują około [...] zł. Dodatkowo wskazał, że sprawy księgowe jego firmy prowadzone były przez firmę zewnętrzną, natomiast płatności prowadzone były przez jego pracowników. W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] z dnia [...]odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2003. Również Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] z dnia [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2003r. oraz za miesiąc styczeń i maj 2004r. P.A. pismami z dnia [...] stycznia i [...] marca 2005r. wniósł odwołania od tych decyzji żądając ich uchylenia. W uzasadnieniu podniósł m.in., że organy podatkowe I instancji wydając w.w decyzje popełniły ewidentne błędy. Następnie wskazał, że z końcem 1999r. zachorował i firma prowadzona była przez jego pracowników i intencją jego nie było notoryczne uchylanie się od obowiązków podatkowych. Wskazał, że pracował od 1973 r. i płacił podatki i składki ZUS. Wysokość renty jaką otrzymuje jest wynikiem ciężkiej pracy przez ponad 30 lat z dala od rodziny i po średnio 20 godzin na dobę. Ponadto wskazał, że mieszkał u różnych znajomych, od sierpnia 2004r. natomiast będzie mieszkać w mieszkaniu, za które będzie płacić jedynie media i czynsz. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołań decyzjami z dnia [...]r. Nr [...] i Nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że P.A. prowadził działalność gospodarczą w zakresie naprawy sprzętu telefonicznego w okresie od [...] września 2000r. do [...] maja 2004r. W odwołaniu podatnik stwierdził, że z końcem 2000r. zaczął poważnie chorować i wobec tego firma prowadzona była przez pracowników, którzy zajmowali się także płatnością podatków. Jednakże w trakcie prowadzonego postępowania przed organami podatkowymi I i II instancji nie przedstawił żadnej dokumentacji, z której wynikałaby odpowiedzialność pracownika za powierzone jemu obowiązki jak również nie przedłożył pełnomocnictwa udzielonego pracownikom do reprezentowania jego w interesach. Podjęcie decyzji o prowadzeniu działalności gospodarczej i powierzenie pracownikom obowiązków związanych z płatnością podatków było natomiast samodzielną decyzją podatnika. Zatem zlecając prowadzenie spraw swojej firmy innym osobom P.A. nie może zwolnić się od odpowiedzialności za skutki podatkowe obciążające jego z tego tytułu. Ponadto stwierdzono, że podatnik otrzymuje rentę inwalidzką w wysokości [...] zł netto miesięcznie (wysokość renty brutto [...] zł, wysokość renty netto [...] zł, potrącenie egzekucyjne [...] zł). Podatnik podał, że jego miesięczne wydatki wynoszą około [...] zł (czynsz [...] zł, prąd [...] zł, telefon [...] zł, wydatki na ochronę zdrowia [...] zł, spłata kredytu [...] zł). Wyjaśnił, że kredyt w wysokości [..] zł przeznaczył na możliwość leczenia innych osób. Nie posiada jednak żadnych dokumentów dotyczących wydatkowania kredytu. Nie posiada także żadnych faktur ani paragonów na lekarstwa, które kupuje w jednym z krajów Unii Europejskiej. Podatnik twierdzi, że do połowy lutego 2005r. korzystał z pomocy finansowej przyjaciół, jednak nie udostępnił danych osobowych osób, które miały udzielać jemu pomocy finansowej. Wobec tego podatnik nie udokumentował ponoszonych wydatków w kwocie [...] zł, które przewyższają wysokość otrzymywanej do ręki renty w wysokości [...] zł. Bez uwzględnienia pomocy finansowej od przyjaciół, której także nie udokumentował, trudno stwierdzić czy podatnik rzetelnie przedstawił swoją sytuację finansową. Dlatego nie analizowano kosztów utrzymania dotyczących żywności, środków higienicznych itp. Na powyższe decyzje P.A. pismami z dnia [...] kwietnia 2004r. złożył skargi, w których podniósł, że zaległości podatkowe wyniknęły z powodu jego choroby. Leczenie jest bardzo drogie, jednakże nie posiada żadnych rachunków i paragonów dokumentujących zakup lekarstw. Skarżący wskazał ponadto, że nie jest w stanie przedłożyć odpowiedniego dokumentu świadczącego o przekazaniu kwoty [...] euro na cel charytatywny w jednym z krajów Unii Europejskiej na leczenie innych osób. Skarżący nie posiada również dokumentów świadczących o innych wydatkach związanych z bieżącym życiem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozpatrując skargę zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Inaczej określając – Sąd bada, czy przy wydaniu decyzji przez organy podatkowe nie naruszono przepisów postępowania podatkowego i prawa materialnego. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przedmiotowej sprawie skarga okazała się zasadna. Zauważa się, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku ( por. wyrok NSA z dnia 15 maja 1991r., SA/Gd 295/91, POP 1994, nr 1, poz. 7). Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 maja 2005r. (III SA/Wa 80/04, niepubl.), w którym podkreślił, ze jednym z przejawów równości wobec prawa jest to, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie (art. 84 Konstytucji RP). Uzyskanie ulgi podatkowej jest odstępstwem od zasady równości, bowiem na mocy indywidualnej decyzji podatnik zwolniony zostaje z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Dlatego szczególnie istotne jest prawidłowe stosowanie prawnych przesłanek umorzenia zaległości podatkowych. Zgodnie z art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Stanowiąc w art. 67 materialnoprawną podstawę umarzania zaległości podatkowych, ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne to przyznanie organom administracji możliwości wyboru spośród dwóch lub więcej dopuszczalnych przez ustawę, a równowartościowych prawnie, rozwiązań, zgodnie z celami w ustawie określonymi (Z.Janowicz; Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1995r., s. 270-271). Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Jednakże organy publiczne, działające w ramach uznania, nie mogą się ograniczać przy prowadzeniu postępowania tylko do przepisów ustawowych, mających bezpośrednie zastosowanie w danej sprawie. Organy te muszą w swoich rozstrzygnięciach respektować przede wszystkim porządek prawny wynikający z Konstytucji RP. Mówiąc o uznaniowym charakterze decyzji o umarzaniu zaległości podatkowych, należy podkreślić, że oparte są one na przepisie, który w swej treści zawiera pojęcia niedookreślone, takie jak "ważny interes podatnika", "interes publiczny". Jakkolwiek uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą, umorzyć zaległość podatkową, to jednak decyzje wydane w tym trybie nie mogą być dowolne. Ocena czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji podatkowej), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji podatkowej). Rozstrzygnięcie organu podatkowego wydane w takiej sprawie wymaga uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Natomiast o występowaniu ważnego interesu nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika. Kontrola legalności decyzji przez sąd administracyjny wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury, zarówno przepisów szczegółowych, jak i zasad ogólnych. Niesporne w sprawie winno być to, że skarżący domaga się umorzenia zaległości podatkowych w łącznej kwocie [...] zł. w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. i w kwocie [...] zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Istnienia przesłanek uzasadniających umorzenie powyższych zaległości podatkowych skarżący upatruje w swoim stanie zdrowia, który wymaga ponoszenia znacznych wydatków na leczenie. Jednocześnie skarżący przyznaje, że nie posiada dowodów na ponoszenie tych kosztów. Jednym z kryteriów ważnego interesu podatnika, o którym mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej jest to, czy uregulowanie zaległości podatkowych nie pozbawiłoby go środków do życia. Z ustaleń organów podatkowych nie kwestionowanych przez skarżącego wynika, że miesięcznie na utrzymanie dysponuje kwotą [...] zł. [...] zł – potrącenia egzekucyjne [...] zł. Na utrzymanie skarżący wydaje miesięcznie: [...] zł. na czynsz, [...] zł. na prąd, [...] zł. na telefon, [...] zł. na spłatę kredytu, [...] zł. na lekarstwa. Organ odwoławczy uzasadniając zaskarżone decyzje stwierdził, że:" wydatki miesięczne podatnika wynoszą około [...] zł.". Jednocześnie organ ten stwierdził, że podatnik nie udokumentował ponoszonych wydatków. Należy w tym miejscu stwierdzić, że obowiązkiem organu wydającego decyzję jest dokonanie samodzielnych ustaleń oraz wskazań, które dowody przedstawione w sprawie były podstawą do dokonania ustaleń. Jeżeli organ stwierdza, że wydatki podatnika wynoszą określone konkretnie kwoty, to winien wyjaśnić, że są to wyniki samodzielnych ustaleń organu. Nie można stwierdzać, że wydatki miesięczne podatnika wynoszą konkretnie wskazane kwoty a jednocześnie stwierdzać, że podatnik ich nie udokumentował. Nie można wykluczyć, że zdanie o tym, że wydatki miesięczne podatnika wynoszą określoną kwotę dotyczyło twierdzeń podatnika. Gdyby tak było, wówczas organ winien jednoznacznie podać, że podatnik /a nie organ/ wskazał poziom wydatków na utrzymanie. Powyższe sprzeczności nie pozwalają Sądowi dokonać oceny, co jest samodzielnym ustaleniem organu a co wynika z twierdzeń podatnika. Wskazując na powyższe uchybienia w ustaleniu stanu faktycznego należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja narusza art. 122 i 210 § 4Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy należy rozważyć celowość przesłuchania skarżącego jako strony i precyzyjnie przyjąć jako własne ustalenia dotyczące sytuacji materialnej, osobistej i zdrowotnej skarżącego. W powyższych powodów zaskarżone decyzje uchylono na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ J.Ruszyński uk