I SA/Po 867/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Konieczna(spr) Sędziowie NSA Sylwia Zapalska NSA Jerzy Małecki Protokolant sekr.sąd. Monika Pancewicz po rozpoznaniu w dniu 3 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi R. O. na decyzję Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok, I. Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...], II. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego R.O. kwotę 11,70 zł (słownie: jedenaście złotych złotych 70/100) tytułem zwrotu kosztów sądowych. III. Orzeka, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku. /-/J.Małecki /-/I.Konieczna /-/S.Zapalska LF Decyzją z dnia [...] nr [...] (k.14 akt administracyjnych) Urząd Skarbowy określił skarżącemu R. O. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie [...] zł oraz nadpłatę w kwocie [...] zł. Uzasadniając decyzję organ wskazał, iż skarżący wraz z żoną M. W.-O. złożył zeznanie roczne PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2000, po ustawowym terminie, tj. po dniu 30 kwietnia 2001 r. Organ stwierdził, iż zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2000 Nr 14, poz. 176 ze zm.) małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów. W przypadku kiedy istnieje między nimi wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być na wniosek, wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów. Organ powołał się na treść art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym według ustalonego wzoru w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W związku z okolicznością, iż zeznanie zostało złożone po terminie ustawowym, małżonkom nie przysługuje prawo wspólnego rozliczenia się z osiągniętych dochodów. Dokonano wyliczenia zobowiązania podatkowego każdego z małżonków osobno. Od decyzji organu pierwszej instancji skarżący wniósł odwołanie (k. [...] akt administracyjnych) wnosząc o uchylenie decyzji Urzędu Skarbowego w części dotyczącej kwestionowania możliwości wspólnego opodatkowania małżonków oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu odwołania skarżąca ustosunkowała się do argumentów organu podatkowego I instancji i wskazała na rażące naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w treści art. 120, 121, 123 ustawy Ordynacja podatkowa. Izba Skarbowa Ośrodek Zamiejscowy decyzją z dnia [...] (k. [...]akt administracyjnych) utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając decyzję, organ odwoławczy stwierdził, iż dla rozstrzygnięcia problemu dopuszczalności preferencyjnego opodatkowania małżonków w sytuacji, gdy złożyli oni wspólne zeznanie za dany rok po dniu 30 kwietnia następnego roku, decydujące znaczenie ma wykładnia art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ wskazał, iż w ustępie 1 artykułu 6 ustawodawca jako zasadę przyjął podległość małżonków odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów, zaś w ustępie 2 tego przepisu wprowadzono wyjątek upoważniający małżonków spełniających przesłanki materialne do opodatkowania łącznie od sumy ich dochodów, o ile złożą wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym. Termin do złożenia zeznania został określony w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Izba Skarbowa stoi na stanowisku, że preferencje przewidziane dla małżonków są prawem podatników, jednak dopiero po spełnieniu wszystkich wymaganych warunków łącznie. Ponieważ są one wyjątkiem od ogólnej zasady odrębności opodatkowania, w żadnym razie normujące je przepisy nie mogą być interpretowane rozszerzająco. Wskazano także, iż PIT-36 należało złożyć do dnia 30 kwietnia 2001 r., nie zaś jak to uczynili skarżący 4 maja 2001 r., a termin do złożenia zeznania nie podlega przywróceniu. Niedochowanie terminu stanowi natomiast podstawę do odmówienia skarżącej korzyści płynących ze wspólnego opodatkowania. Ustosunkowano się także do zarzutów zawartych w odwołaniu oraz stwierdzono, iż Urząd Skarbowy nie dopuścił się naruszenia zasad art. 120, 121 i 123 Ordynacji podatkowej. Na decyzję Izby Skarbowej skarżący skierował do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej kwestionowania możliwości wspólnego opodatkowania małżonków. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę zasadnie wskazała, że dla rozstrzygnięcia problemu dopuszczalności preferencyjnego opodatkowania małżonków w sytuacji, gdy złożyli oni wspólne zeznanie za dany rok po dniu 30 kwietnia roku następnego, decydujące znaczenie ma wykładnia art 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmian.). Zgodnie z art. 6 ust. 1 wymienionej ustawy małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Art. 6 ust. 2 wprowadził wyjątek od powyższej zasady, pozwalając na wspólne opodatkowanie małżonków od sumy ich dochodów, jeżeli istnieje między nimi wspólność ustawowa i pozostawali w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy oraz złożyli stosowny wniosek we wspólnym zeznaniu rocznym. Termin złożenia rocznego zeznania podatkowego został określony w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z wymienionym przepisem ostatnim dniem złożenia zeznania we właściwym urzędzie skarbowym jest 30 kwietnia następnego roku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 30 października 2002 r., że złożenie przez podatnika rocznego zeznania podatkowego po terminie przewidzianym w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powoduje bezskuteczności tego zeznania. W przypadku przekroczenia terminu do złożenia zeznania podatnik może podlegać sankcjom przewidzianym w kodeksie karnym skarbowym, w szczególności karze grzywny. Natomiast urząd skarbowy nie może odmówić przyjęcia zeznania podatkowego z tego powodu, że zostało ono złożone po upływie ustawowego terminu. Zgodzić należy się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że możliwość wspólnego rozliczenia się małżonków z podatku dochodowego jest wyjątkiem od przyjętej w art. 6 ust. 1 ustawy reguły odrębnego opodatkowania małżonków tym podatkiem. Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza jednak możliwości skorzystania z tego przywileju w przypadku złożenia zeznania po upływie terminu. Art. 6 ust. 2 stanowi, że małżonkowie spełniający określone w tym przepisie wymogi mogą być opodatkowani łącznie na swój wniosek wyrażony we wspólnym zeznaniu rocznym. Wśród warunków, które muszą być spełnione, aby małżonkowie mogli być łącznie opodatkowani, nie został wymieniony wymóg złożenia zeznania w ustawowym terminie. Z kolei art. 45 ust. 6 ustawy stanowi, że podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku dochodowego. Zasada, że podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym, odnosi się również do zeznań złożonych po terminie (chyba że przed złożeniem zeznania urząd skarbowy wyda decyzję określającą wysokość podatku). W konsekwencji uznania, że złożenie zeznania po upływie terminu nie pozbawia tego zeznania skuteczności, należy przyjąć, że odnosi się to również do możliwości łącznego opodatkowania małżonków, zważywszy, że wniosek o dokonanie takiego opodatkowania jest częścią zeznania podatkowego. Należy zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 4 maja 2004 r. w sprawie K8/03 uznał art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie, w jakim pozbawia prawa do określenia wysokości podatku łącznie od sumy dochodów małżonków, między którymi istniała wspólność majątkowa: podatnika, który zawarł związek małżeński przed początkiem roku podatkowego, a którego małżonek zmarł w trakcie roku podatkowego; podatnika, który pozostawał w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, a którego małżonek zmarł po upływie roku podatkowego nie złożywszy wspólnego zeznania rocznego. - jest niezgodny z art. 2, art. 18 i art. 71 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał uznał zatem za dopuszczalne łączne rozliczanie się małżonków z podatku dochodowego nawet w przypadku gdy z uwagi na śmierć jednego z małżonków brak w zeznaniu podatkowym wspólnego ich wniosku w tej sprawie. Oczywiście jest to stan faktyczny odmienny od tego, który występuje w niniejszej sprawie, jednak stanowisko Trybunału Konstytucyjnego przemawia przeciwko bardzo restrykcyjnemu stanowisku w kwestii wspólnego rozliczania się małżonków zajętemu przez organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie. Z wyżej podanych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji naruszają przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zmian.) orzekł jak w pkt I sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a o niedopuszczalności wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku - na podstawie art. 152 tej ustawy. /-/J.Małecki /-/I.Konieczna /-/S.Zapalska LF