I SA/Po 885/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as. sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 grudnia 2008r. sprawy ze skargi P.P., D. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005 I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. I SA/Po 885/08 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...] decyzję Nr [...] w której określił P i D P zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] w kwocie [...]. Z uzasadnienia decyzji organ I instancji podniósł, że P P w [...] prowadził działalność gospodarczą w zakresie naprawy i sprzedaży pomp głębinowych zatapialnych obiegowych i sprężarek, opodatkowaną na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów). W załączniku PIT-B do zeznania PiT-36 P i D P o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy [...] P P wykazał przychód z prowadzonej działalności w kwocie [...], koszty uzyskania przychodu [...] i dochód z tej działalności w kwocie [...]. D P wykazała przychody ze stosunku pracy w kwocie [...] oraz przychody z najmu w kwocie [...]. Przeprowadzona kontrola, w ocenie organu I instancji, wykazała, że podatnik z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zawyżył przychód o kwotę [...] oraz zawyżył koszty uzyskania przychodu w stosunku do zeznania o kwotę [...] (wykazano w kwocie [...] a winny wynosić wg organu [...] ). Natomiast z wyliczenia wg podatkowej księgi przychodów i rozchodów koszty uzyskania przychodu winny wynosić [...]. Od powyższej decyzji podatnicy złożyli odwołanie, w którym wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej kosztów prowadzonej działalności w zakresie naprawy i sprzedaży pomp głębinowych zatapialnych obiegowych i sprężarek i wydanie rozstrzygnięcia uwzględniającego całość poniesionych kosztów zakupu paliwa. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na naruszenie przepisu art. 193 § 6 i 8 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ I instancji uznał, iż organ I instancji winien przeprowadzić szczegółową analizę częstotliwości i ilości zleceń wykonanych usług oraz zasięg prowadzonych usług i na tej podstawie ustalić, czy prawidłowo przyjęto w zaskarżonej decyzji ilość przejechanych kilometrów i ilość zużytego paliwa na potrzeby prowadzonej działalności. Naczelnik Urzędu Skarbowego po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] w kwocie [...]. W toku przeprowadzonego ponownie postępowania organ I instancji sporządził protokół badania ksiąg. Pomimo, że w ocenie organu I instancji badanie ksiąg w powiązaniu z fakturami zakupu i sprzedaży wykazało ich nierzetelność zarówno w zakresie przychodów jak i kosztów Naczelnik Urzędu Skarbowego powołując się na przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania, uznając, że dowody i wyjaśnienia złożone w toku postępowania pozwoliły na określenie prawidłowej podstawy opodatkowania. W zakresie deklarowania przychodów organ I instancji stwierdził następujące nieprawidłowości: * w przychodach z działalności gospodarczej uwzględniono przychody z najmu w kwocie [...], które to zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody te są odrębnym źródłem przychodów. * nie zaewidencjonowano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kwot przychodów z tytułu należnych odsetek od środków finansowych zgromadzonych na rachunku bankowym związanych z prowadzoną działalnością, w kwocie [...], * nie zaewidencjonowano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów otrzymanych środków z Funduszu Pracy na refundację poniesionych kosztów na szkolenie uczniów, przyznanych przez Starostę, w kwocie [...], * nie zaewidencjonowano przychodu z tyt. odsprzedaży energii elektrycznej w ilości [...], na kwotę [...] A J, * zawyżono przychód o kwotę [...] z tytułu zużytej na własne potrzeby energii elektrycznej. Natomiast w kwestii kosztów uzyskania przychodów organ pierwszej instancji stwierdził: - zaniżenie kosztów w kwocie [...] z tytułu wynagrodzeń ( zaewidencjonowano wynagrodzenia w kwocie [...], zamiast w kwocie [...]), * zawyżenie kosztów w kwocie [...] z tytułu składki ZUS (zaewidencjonowano składki w kwocie [...] zamiast w kwocie [...]), * zaniżenie kosztów z tytułu niezaewidencjonowania składek na Fundusz Pracy oraz FGSP w kwocie [...], * zaniżenie kosztów z tytułu niezaewidencjonowania prowizji za prowadzenie rachunku bankowego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie [...], * zawyżenie kosztów o wydatki poniesione na zakup licznika prądu, tablicy rozdzielczej, modemu oraz armatury sanitarnej niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a dotyczącą budynku mieszkalnego, w kwocie [...], * zawyżenie kosztów działalności o nakłady inwestycyjne związane z wykonaniem w [...] nowego przyłącza do sieci energetycznej, w kwocie [...], * zawyżenie kosztów działalności o kwotę [...] z uwagi na nieprawidłowe ustalenie kwoty remanentu początkowego i końcowego. Prawidłowa wartość remanentu początkowego winna wynosić wg organu [...] (wg podatnika [...]), końcowego [...] (wg podatnika [...]), * zawyżenie kosztów działalności o kwotę [...] z tyt. odpisu amortyzacyjnego lokalu użytkowego, stanowiącego odrębne źródło dochodu, zawyżenie kosztów w ogólnej kwocie [...] z tytułu pobrania w miesiącu [...] po [...] energii elektrycznej do celów własnego gospodarstwa domowego. - zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] wydatkowanej na zakup benzyny oraz kwoty [...] wydatkowanej na zakup gazu płynnego. W decyzji organu I instancji stwierdzono również, że P P wykazał przychody z najmu w kwocie [...] łącznie z przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej, podczas gdy przychody te podatnik powinien wykazać jako odrębne źródło przychodów. Uzasadniając zakwestionowanie wydatków poniesionych na zakup benzyny oraz gazu płynnego organ I instancji wyjaśnił, że w roku [...] P P w prowadzonej działalności używał samochód marki P, w którym zamontowana jest instalacja gazowa, oraz od połowy [...] samochód F. W [...] podatnik zakupił do samochodu ciężarowego P i ujął w kosztach działalności [...] litrów gazu płynnego na kwotę netto [...] oraz [...] litrów benzyny na kwotę netto [...]. Organ podatkowy w całości uwzględnił paliwo zakupione do samochodu F. Na podstawie przeprowadzonej analizy organ I instancji nie uznał za koszt uzyskania przychodu kwoty [...] wydatkowanej na zakup benzyny ([...]) oraz kwoty [...] na zakup gazu płynnego ([...]) do samochodu P. Organ ustalił, że przebieg samochodu P w [...], w ramach prowadzonej działalności wynosił [...] km. Na podstawie dokonanego rozliczenia paliw zakupionych do samochodu ciężarowego P organ przyjął, że podatnik mógł zużyć [...] gazu płynnego oraz [...] litrów benzyny. Wielkość zużytego paliwa na potrzeby prowadzonej działalności organ pierwszej instancji ustalił na podstawie: - rozliczenia paliw zakupionych do samochodu ciężarowego P w roku [...] (na podstawie dowodów ich zakupu), - złożonych wyjaśnień podatnika tj. oświadczenia podatnika, że dokonywał on wymiany ogumienia po przebiegu pojazdu ok. [...] (które to koszy zakupu ogumienia w całości ujęte zostały w podatkowej księdze przychodów i rozchodów). Ustalono, że w latach [...] podatnik dokonał zakupu [...] opon :[...] szt. w dniu [...], [...] w dniu [...]. oraz [...] szt. opon regenerowanych w dniu [...]. - oświadczenia podatnika, że zużycie gazu płynnego wynosiło [...] litrów/100km, benzyny [...] litrów/100km. Powołując się na fakt bieżącego dokonywania zakupów nowego ogumienia, oświadczenia o jego wymianie po przebiegu około [...], terminów zakupów opon w badanym okresie oraz fakt pełnego udokumentowania w kosztach działalności zakupów ogumienia organ przyjął, że: - w [...] samochód używany do celów działalności gospodarczej do dnia [...] (zakup [...] nowych opon) przejechał maksymalnie [...], - od momentu zakupu w [...] kompletu opon tj. od dnia [...] do [...] samochód przejechał [...]. Organ nie uwzględnił natomiast w rozliczeniach zużycia paliwa przez P opon zakupionych w [...], gdyż nie dano wiary, aby podatnik kupował je "na magazyn" i zakupione opony w [...]. zamontował dopiero w [...]. Ponadto na podstawie informacji uzyskanych z "niezależnych źródeł" organ I instancji stwierdził, że zakupione w [...] opony nie mogą być używane w P. Na podstawie faktur wystawionych przez podatnika w miesiącu [...] organ I instancji ustalił, że w pozostałych miesiącach [...] podatnik realizował średnio miesięcznie [...] podróży. Zdaniem organu zakładając, że skarżący wykonywał usługi gwarancyjne, że osobiście kontaktował się z klientami nie tylko w momencie dostarczania faktury wraz z naprawioną sprężarką lub pompą, w [...] mógł przejechać [...] (1750x3). Powyższa analiza, w ocenie organu I instancji potwierdziła słuszność przyjętych założeń i wyliczeń wg których uznano za koszt uzyskania przychodu taką wartość paliw do samochodu P, przy użyciu których w [...] podatnik mógł przejechać ok. [...] tj. średnio miesięcznie ok. [...]. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego podatnicy zastępowani przez pełnomocnika wnieśli odwołanie. W odwołaniu podniesiono, że w zaskarżonej decyzji przyjęto błędne założenie, że na jednym komplecie opon przejechano [...]. Strona zwróciła również uwagę, że miesiąc [...] przyjęty do analizy zleceń przez organ I instancji nie jest reprezentatywny dla całego roku [...]. Zdaniem strony miesiąc ten był miesiącem o najmniejszej aktywności przedsiębiorstwa w skali roku. W okresie tym wystawiono najmniejszą liczbę rachunków, jednocześnie na mniejszą liczbę pomp w skali roku [...]. Ponadto strona zarzuca, że kontrolujący nie wzięli pod uwagę charakteru działalności - tj. naprawa pomp i sprężarek (przywóz i odbiór pomp),doradztwo techniczne, rozwiązywanie problemów na miejscu, naprawy gwarancyjne oraz poszukiwanie nowych klientów. Uważa, że w trakcie prowadzonych kontroli i w wyniku ponownego postępowania, organ I instancji zebrał wystarczającą ilość materiałów dowodowych, pozwalających na dokonanie merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy uwzględniającego całość poniesionych kosztów zakupu paliwa. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Swoje stanowisko organ odwoławczy uzasadnił tym, że dokonał analizy wykonywanych przez podatnika zleceń za poszczególne miesiące [...] na podstawie faktur sprzedaży. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przeprowadzona analiza potwierdziła ustalenia organu I instancji, że miejscem wykonywania usług przez podatnika były głównie tereny województwa [...], [...], [...], [...], [...], [...]. Analiza faktur sprzedaży miała potwierdzić również, że podatnik łączył -kiedy było to możliwe- wyjazdy "w trasy". Organ odwoławczy przyjmując odległości wskazane na internetowej mapie samochodowej dokonał wyliczenia, przejechanych km w trakcie poszczególnych tras, z uwzględnieniem drogi powrotnej do miejsca prowadzenia działalności tj. G. Na podstawie faktur sprzedaży ustalono, że w [...] roku podatnik kontaktując się osobiście z kontrahentami mógł przejechać ok. [...] km, co daje średnio miesięcznie [...] km. Natomiast wg przyjętego kryterium ilości przejechanych km wg ilości zużytych opon ) organ I instancji uznał jako koszt uzyskania przychodu taką wartość paliw do samochodu P, przy użyciu których w [...] podatnik mógł przejechać [...], a więc średnio miesięcznie ok. [...] km. Przyjęta zatem przez organ I instancji ilość przejechanych kilometrów jest trzykrotnie wyższa niż wynika to z ustaleń organu odwoławczego i w konsekwencji wyliczenie przez organ I instancji wielkości zużycia przez podatnika paliwa w ramach prowadzonej działalności wg kryteriów przyjętych przez ten organ jest znacznie korzystniejsze dla skarżących od ustaleń poczynionych przez organ II instancji. Organ odwoławczy zauważył, że materiał dowodowy wskazuje, że podatnik nie zawsze osobiście kontaktował się z klientami (dostawcami i odbiorcami), co oznacza, że starał się znajdować formy alternatywne i tańsze od kontaktów osobistych- wymagających dojazdu samochodem, ponieważ podatnik korzystał również z innych form komunikowania się z klientami w [...] tj. z usług kurierskich, usług telekomunikacyjnych [...] S.A., usług telekomunikacyjnych [...] oraz usług telekomunikacyjnych sieci [...] i [...]. Natomiast analiza materiału dowodowego nie potwierdza, że P był tak intensywnie eksploatowany, że pokonywał [...] km dziennie. Takie eksploatowanie ww. samochodu byłoby niemożliwe również z tego względu, że podatnik nie byłby w stanie tak intensywnie pracować, prowadząc jednocześnie firmę, a zatrudnieni przez niego kierowcy-mechanicy nie realizowali nadgodzin. Ponadto w miesiącu [...] podatnik w działalności wykorzystywał samochód P i F. Organ odwoławczy uznał, iż przyjęta przez organ I instancji ilość zużytego paliwa do P na potrzeby prowadzonej działalności nie tylko uwzględnia osobisty kontakt podatnika z klientami związany z przywozem i odbiorem pomp ale również dojazd w celu dokonania naprawy gwarancyjnej, doradztwa technicznego jak i osobisty kontakt z potencjalnymi kontrahentami. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. strona złożyła skargę. W skardze podniesiono, że w zaskarżonej decyzji bezkrytycznie przyjęto, że jedynym kontaktem podatnika z klientem jest dzień wystawienia faktury. Tymczasem zanim dojdzie do wystawienia faktury to: - konieczne jest odebranie uszkodzonej pompy ( sprężarki) od klienta i przewiezienie jej do warsztatu podatnika, gdzie dokonuje się naprawy, - przewiezienie naprawionej pompy do zakładu klienta i jej instalacja, - niejednokrotnie dokonanie rozruchu przez pracownika po zainstalowaniu pompy. Wykonania tych czynności nie mógł natomiast wyłączyć fakt komunikowania się z klientami za pomocą środków powszechnej komunikacji tj. korzystanie z usług telekomunikacyjnych, czy kurierskich. Natomiast po wystawieniu faktury dokonanie naprawy gwarancyjnej w przypadku awarii dokonywane jest nieodpłatnie bez wystawienia dodatkowych faktur. W celu dokonania napraw gwarancyjnych wykonuje się również licznych czynności wymagających wielu wyjazdów. Kosztowne i uciążliwe działania podejmowane w ramach gwarancji, choć uciążliwe i kosztowne pozwalają utrzymywać dotychczasowych klientów. Niemniej wzrost kosztów prowadzonej działalności w okresie [...], jak również w latach późniejszych jest wprost proporcjonalny do wzrostu przychodu, co dowodzi racjonalności postępowania. Skarżący podnosi również, że organy podatkowe naruszając art. 191 Ordynacji podatkowej pomijając dowód w postaci zatrudnienia pracownika w charakterze kierowcy – akwizytora na pełen etat "wskazując na grupowanie w trasy konieczności wyjazdów, co wskazywałoby na czas pracy w wymiarze średnio 6 dni w miesiącu". Skarżący podnosi, że w trakcie kontroli złożył oświadczenie, że zatrudnieni kierowcy w zamian za nadgodziny wypracowane w trakcie długodystansowej trasy w kolejnych dniach pracowali w wymiarze odpowiednio skróconym. Zatem błędne jest stanowisko organu podatkowego, iż kierowcy pracujący u skarżącego nie mogli pracować tak intensywnie, gdyż skarżący nie wypłacał im nadgodzin. Skarżący podnosi również, że organ odwoławczy analizując możliwość podejmowania działań zmierzających do pozyskiwania nowych klientów całkowicie pominął dowody przedstawione przez skarżących w piśmie z dnia [...] w postaci kopii faktur wskazujących na zakup usług kserokopiarskich wraz z oświadczeniem podatników, że były to kserokopie ofert firmy, dostarczanych następnie do potencjalnych klientów przez zatrudnionych kierowców akwizytorów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc te same argumenty, które zostały podniesione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ). Sąd bada prawidłowość zaskarżonej decyzji organu podatkowego, nie będąc uprawnionym do dokonania własnych ustaleń stanu faktycznego. Orzekając w przedmiocie zgodności z prawem zaskarżonego aktu organu administracji publicznej Sąd wykonuje swoją funkcję kontrolną, a nie merytorycznie rozstrzygającą sprawę podatkowa na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, do czego powołane są organy podatkowe. Z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. wynika, że, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Biorąc powyższe kryteria pod uwagę Sąd rozpoznając niniejszą sprawę dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem skargę należało uwzględnić. Skarga jest zasadna, ponieważ w sprawie zostały naruszone zasady postępowania podatkowego. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu pozostaje okoliczność jakiej wielkości wydatki w [...] podatnik poniósł na zakup benzyny i gazu płynnego do użytkowanego w działalności gospodarczej samochodu P. Na podstawie przeprowadzonej analizy organ I instancji nie uznał za koszt uzyskania przychodu kwoty [...] wydatkowanej na zakup benzyny ([...]) oraz kwoty [...] na zakup gazu płynnego ([...]) do samochodu P. Organ ustalił, że przebieg samochodu P w [...], w ramach prowadzonej działalności wynosił [...] km. Na podstawie dokonanego rozliczenia paliw zakupionych do samochodu ciężarowego P przyjęto, że podatnik mógł zużyć [...] litrów gazu płynnego oraz [...] litrów benzyny. Bezsporne w sprawie pozostaje, że do połowy [...] podatnik wykorzystywał w działalności gospodarczej jedynie ten samochód. Natomiast od [...] podatnik wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej [...] samochody tj. p oraz F. Należy podkreślić, że na podstawie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe, kierując się zasadą dochodzenia do prawdy materialnej, mają w toku postępowania obowiązek podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Nieprawidłowe czy niepełne ustalenie stanu faktycznego stanowi wadę decyzji uzasadniającą jej uchylenie. Podstawowym narzędziem realizacji zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe, w ramach którego, zgodnie z art. 187§1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W analizowanej sprawie został naruszony ww. przepis art. 187§1 Ordynacji w ten sposób, że w toku postępowania podatkowego nie ustalono w sposób wystarczający stanu faktycznego w odniesieniu do rozmiaru wykorzystywania samochodu P w prowadzonej w [...] działalności gospodarczej. Bezsporne pozostaje przecież ustalenie organów podatkowych, że podatnik wykonywał usługi na znacznym obszarze -głównie na terenach województwa [...], [...], [...], [...], [...], [...]. Niewystarczające jest hipotetyczne założenie, którego dokonał organ odwoławczy, że podatnik używał samochodu P jedynie w celu realizacji konkretnej usługi, potwierdzonej następnie fakturą VAT. Organy podatkowe nie zdołały skutecznie zanegować twierdzenia podatnika o tym, że wystawienie faktury poprzedzały inne wyjazdy związane z m.in. z koniecznością odebrania uszkodzonej pompy (sprężarki) od klienta i przewiezienie jej do warsztatu, przewiezienie naprawionej pompy do zakładu klienta, a niejednokrotnie dokonanie rozruchu przez pracownika po zainstalowaniu pompy. Wbrew stanowisku organu odwoławczego sam fakt , że podatnik korzystał również z innych form komunikowania się z klientami w [...] tj. z usług kurierskich, usług telekomunikacyjnych [...] S.A., usług telekomunikacyjnych [...] oraz usług telekomunikacyjnych sieci [...] i [...], nie wyklucza, że podatnik wiele czynności związanych z realizacją usługi naprawy pomp ( sprężarek) realizował bezpośrednio u klienta. Do takich ustaleń nie uprawnia również stanowisko zajęte przez organy podatkowe, że ilość przejechanych kilometrów samochodem P w [...] została w rozpatrywanej sprawie ustalona na podstawie częstotliwości wymiany opon. Bezsporne w sprawie pozostaje, że zużycie gazu w spornym samochodzie wynosiło [...] litrów na 100 km, a zużycie benzyny [...] litrów na 100 km. Organy podatkowe przyjęły, że w [...] samochód używany do celów działalności gospodarczej do dnia [...] tj. zakupu [...] nowych opon samochód przejechał maksymalnie [...] km, a od momentu zakupu w [...] kompletu opon tj. od dnia [...] samochód przejechał [...] km. W sprawie ustalono, bowiem, że w latach [...] podatnik dokonał zakupu [...] opon :[...] szt w dniu [...], [...] szt. w dniu [...] oraz [...] szt. opon regenerowanych w dniu [...]. Z decyzji organu I instancji wynika, że nie uwzględnił on natomiast wyjaśnień podatnika, że mógł on dysponować oponami zakupionymi jeszcze w [...], ponieważ nie dano wiary, aby racjonalny przedsiębiorca kupował ogumienie "na magazyn", a ponadto w decyzji podniesiono, że " z fachowych informacji uzyskanych z [...] niezależnych źródeł" wynika, że w przypadku zastosowania opon oznaczonych symbolem [...] "byłby problem z nośnością". Powyższa argumentacja w ocenie Sądu nie mogła przesądzić o tym, że samochodem P w ramach prowadzonej działalności podatnik przejechał w [...] [...] km. Po pierwsze zwrócić należy uwagę, że z ustaleń organów podatkowych wynika, że w dniu [...] podatnik dokonał zakupu [...] regenerowanych opon. Już z tego względu proporcjonalnie powinno ulec podwyższenie ilości przyjętych przez organ podatkowy odległości. Ponadto zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie organ nie przeprowadził dowodu z opinii biegłego do ustalenia, czy podatnik mógł używać opon zakupionych w [...]. Nie mogą natomiast mieć w sprawie rozstrzygającego znaczenia stanowiska zawarte w pismach : A Sp. J. ul. [...] w G z dnia [...] (k.[...]) oraz w piśmie B z dnia [...] (k.[...]). Dodatkowo podkreślić należy, że w przedmiotowych pismach stwierdzono, że do samochodu P stosuje się rozmiar opon [...]. Natomiast do odwołania z dnia [...] podatnik dołączył kserokopie [...] faktur zakupu opon zakupionych w [...], z których jedna dotyczy zakupu łącznie [...] sztuk opon o rozmiarze [...] (k.[...] akt administracyjnych). Dowolne jest również założenie organu odwoławczego że podatnik musiałby przechowywać zakupione opony na magazynie aż do [...], a czemu organy podatkowe nie dały wiary. Akta sprawy takiego oświadczenia nie zawierają , a jak wynika z pisma procesowego strony z dnia [...] opony były częściowo użytkowane w roku [...], a częściowo również w roku [...]. Przedwczesne i dowolne jest również stanowisko organu odwoławczego, że eksploatowanie spornego samochodu byłoby niemożliwe również z tego względu, że podatnik nie byłby w stanie tak intensywnie pracować, prowadząc jednocześnie firmę, a zatrudnieni przez niego kierowcy-mechanicy nie realizowali nadgodzin. Sam fakt braku realizacji nadgodzin przez pracowników skarżącego nie wyklucza, że pracownicy ci pokonywali spornym samochodem znacznych odległości. Podatnik w skardze wyjaśnił, że zatrudnieni pracownicy w zamian za nadgodziny wypracowane w trakcie długodystansowej trasy w kolejnych dniach pracowali w wymiarze odpowiednio skróconym. Wcześniej wyjaśnienie o podobnej treści podatnik złożył w toku czynności kontrolnych w piśmie z dnia [...] (k.[...] akt administracyjnych). Zakres faktycznego wykorzystania samochodu P przez pracowników można było zweryfikować przeprowadzając dowód z przesłuchania tych pracowników. Jak wynika z załącznika nr [...] do protokołu kontroli w [...] jako kierowców skarżący zatrudniał RP oraz innych pracowników, którzy wykonywali pracę dorywczo (k.[...] akt administracyjnych). Powyższy dowód mógłby pozwolić ustalić intensywność wykorzystywania spornego samochodu nie tylko do wyjazdów związanych z naprawą pomp ( sprężarek) ale również rozwożenia materiałów reklamowych. Wyjaśnienia pracowników mogłyby pomóc określić również, które czynności i w jakim zakresie wykonywał sam PP, a które zatrudnieni przez niego pracownicy. W szczególności należało ustalić jak często spornym samochodem wyjeżdżali pracownicy, a jak często sam P P. Należało znaleźć również odpowiedź na pytanie, kto podczas nieobecności skarżącego dokonywał napraw pomp i sprężarek w siedzibie firmy. Pomocniczo również organy podatkowe mogły przeprowadzić dowód z przesłuchania kontrahentów podatnika, w szczególności w celu ustalenia czy samochodem skarżącego rzeczywiście rozwożono ulotki reklamowe. Przeprowadzenie powyższych dowodów pozwoliłoby zweryfikować twierdzenia strony skarżącej o znacznym stopniu eksploatacji spornego samochodu, która miała być wynikiem częstych kontaktów z klientami związanych z wykonywaniem na ich rzecz usług oraz w celach reklamowych. Jak wyżej wskazano brak wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego stanowiło naruszenie art. 187§1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji również wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ odwoławczy rozpatrując odwołanie powinien mieć na uwadze konieczność ustalenia rzeczywistego zakresu eksploatacji spornego samochodu. W tym celu konieczne jest przeprowadzenie dowodów z przesłuchania, w charakterze świadków, zatrudnionych przez podatnika kierowców, w szczególności na okoliczność jak często wykorzystywali oni służbowy samochód i jakie konkretne zadania realizowali przy jego pomocy. Gdyby zebrany w ten sposób materiał dowodowy nie pozostawał wystarczający należy rozważyć przesłuchanie kontrahentów podatnika oraz samego skarżącego. Mając na uwadze powyższe stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji wyroku. Podstawę rozstrzygnięcia o kosztach stanowi art.200 p.p.s.a. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonych decyzji do czasu uprawomocnienia wyroku należało orzec na podstawie art. 152 p.p.s.a.