I SA/Po 887/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie as. sąd. WSA Karol Pawlicki /spr./ as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st. sekr.sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 6 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi J.i B. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 1.153 zł (jeden tysiąc sto pięćdziesiąt trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie decyzji wymienionych w pkt I do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/. K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/ K. Nikodem Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił B. J. małż. L. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wskazano, że w trakcie kontroli, której przedmiotem była działalność gospodarcza prowadzona przez J.L. w roku 1999 w zakresie handlu i usług transportowych, stwierdzono szereg nieprawidłowości. W związku z powyższym wszczęto postępowanie podatkowe. Organ stwierdził następujące uchybienia: - w zakresie zaniżenia przychodu: nie zaewidencjonowano w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktur ze sprzedaży usług transportowych na rzecz spółki z o.o. "A" w R. - w zakresie kosztów uzyskania przychodów: nie uwzględniono w podliczeniu za styczeń 1999 r. kwoty [...] zł; zaewidencjonowano koszty, na które podatnik nie posiadał dowodów ich poniesienia ( dotyczy zakupu towarów od rolników ); zaewidencjonowanie wydatków na zakup proszku do prania w ilościach uznawanych za niewiarygodnie do wykorzystania w prawdziwej działalności gospodarczej - na kwotę [...] zł; zaewidencjonowanie wydatków o charakterze inwestycyjnym - na kwotę [...] zł . Ponadto organ w celu określenia podstawy opodatkowania, w celach porównawczych, dokonał analizy w zakresie wysokości marż, wynikających z relacji cen zakupu i sprzedaży towarów, stosowanych w 1999 r. przez podmioty o zbliżonym profilu działalności . Według organu średnia marża ważona wyniosła w 1999 r. w zaokrągleniu 18,95 % , a nie - 4,48 % , jak to wynikało z zestawienia wartości towarów w obrocie w stosunku do wskazanego przez podatnika przychodu z działalności handlowej. W odwołaniu z dnia [...] grudnia 2004 r. J.L. zarzucił decyzji naruszenia art. 21 § 1 i 3, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 193 Ordynacji podatkowej i art. 22 ust. 1, art. 23, art. 24 ust. 2 oraz art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odwołaniu zawarto następujące zarzuty: - bezpodstawne było zakwestionowanie rzetelności ksiąg w związku z brakiem zaewidencjonowania faktur wystawionych przez firmę " A", - dowodem na zakup towarów od rolników były dowody wewnętrzne, - wydatki na zakup środków czystości, w tym proszku do prania, były uzasadnione charakterem prowadzonej działalności gospodarczej, które obejmowały również usługi transportowe, - wydatki remontowe miały na celu odtworzenie stanu pierwotnego i nie były inwestycją w obcym środku trwałym, - obliczenie wysokości marży oraz porównanie z marżami stosowanymi w sklepach o zbliżonym profilu działalności były niewystarczające. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego i określił jego wysokość na [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podano, że na podstawie materiałów zebranych na etapie postępowania przed organem I instancji jak i dostarczonych przez stronę w postępowaniu odwoławczym, zweryfikowano zaskarżoną decyzję i uznano fakt sprzedaży usługi transportowej na rzecz spółki o.o. " A" w R. Na tej podstawie skorygowano wysokość przychodu o kwotę [...] zł, wynikającą ze spornej faktury. Organ nie podzielił natomiast zarzutów strony w pozostałych sprawach: - odnośnie zakupu towarów od rolników - podatnik nie udokumentował poniesienia spornych wydatków, - odnośnie zakupu proszku do prania - podatnik nie prowadził dokumentacji dotyczącej zużycia proszku i nie ma możliwość nawet w przybliżeniu określenia wielkości tego kosztu, - odnośnie inwestycji w obcym środku trwałym - zarówno struktura zakupów towarów budowlanych oraz zakres przeprowadzonych prac świadczyły o modernizacyjnym charakterze prowadzonych robót, - odnośnie stwierdzenia nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów w części dotyczącej wykazanego przychodu z działalności handlowej - organ potwierdził ustalenia organu I instancji, że przy określeniu średniej marży ważonej oparto się na danych od dwóch innych podmiotów gospodarczych. W skardze J. i B. L. zarzucili decyzji naruszenie art. 21 § 1 i 3, art. 23, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 oraz art. 197 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 9 ust. 2 w związku art. 26 ust 1, art. 22 ust. 1, art. 23, art. 24 ust. 2 oraz art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skarżący nie zgadzają się z zaskarżoną decyzją w zakresie: - nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków na zakup proszku do prania w wysokości [...] zł, - nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków na zakup towarów od rolników, - nieuznania za koszt uzyskania przychodów wydatków na remont lokalu w dzierżawionym obiekcie handlowym, - stosowania zbyt niskiej marży handlowej. Ponadto skarżący wskazali, że choć organ odwoławczy uznał zarzut dotyczący nieuzasadnionego podwyższenia dochodu wynikającego z faktury VAT z [...] maja 1999 r., wystawionej dla firmy " A", to mimo to uznał nierzetelność ksiąg. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. W niniejszej sprawie skarga okazała się zasadna w części odnoszącej się do zarzutów nieuznania przez organy podatkowe wydatków na zakup proszku do prania i innych środków czystości jako kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie ustalenia marży handlowej w oparciu o dane od dwóch innych podmiotów gospodarczych. Odnośnie wydatków na zakup środków czystości stwierdzić należy, że: - w protokole kontroli z [...] sierpnia 2004 r. w opisie działalności prowadzonej przez J.L. wpisano: działalność handlowa, handel obwoźny, usługi transportowe. Zawarto również informację, że podatnik w kontrolowanym okresie zatrudniał pracowników na umowę o pracę ( k. [...] akt administracyjnych w aktach sądowych sprawy o sygn. [...]), - w piśmie z dnia [...] stycznia 2005 r. pełnomocnik skarżącego podał, że odzież ochronna pracowników i właścicieli prana była w pralce znajdującej się w pomieszczeniu gospodarczym w budynku przy Al. [...] we W. Jako normę zużycia proszku do prania wskazano [...] - [...] kg w skali tygodnia ( k. [...] akt adm. -[...] ), - w uzasadnieniu decyzji znalazło się sformułowanie, że wobec barku udokumentowania obrotu proszkiem i wskazania norm jego zużycia nie można obciążać organ obowiązkiem identyfikacji kosztu, w szczególności zaś określeniem jego wysokości ( k. [...] akt administracyjnych ), - w decyzji organu I instancji zestawiono pozycje księgi przychodów i rozchodów wraz z numerami faktur i specyfikacją zakupionych towarów ( k. [...] ). Z wykazu tego wynika, że środki czystości nabywane były na przestrzeni całego roku, w tym proszek do prania w ilościach od [...] do [...] kg. Analiza powyższa pozwala na wyciągnięcie wniosku, że organy podatkowe nie zbadały w ogóle, jaki był stan zatrudnienia w firmie J.L. oraz na jakich stanowiskach pracowały osoby zatrudnione w kontrolowanym okresie (zarówno w sklepie jak i usługach transportowych ). Jednocześnie nie można podzielić poglądu wyrażonego w zaskarżonej decyzji, że nie była znana norma zużycia proszku do prania, skoro wynikała ona wprost z powołanego wyżej pisma pełnomocnika z dnia [...] stycznia 2005 r. Powyższe braki w dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego oraz zebranym materiale dowodowym ( art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej ) powodują, że uchyla się spod kontroli Sądu możliwość oceny zgodności zaskarżonej decyzji z prawem materialnym. Odnośnie ustalenia wysokości stosowanej marży należy zwrócić uwagę na to, że: - w protokole z dnia [...] kwietnia 2004 r. zapisano, że B.L. podała, że stosowano marże ruchome z uwagi na nowo otwarty market p. B. - ceny były porównywalne do cen stosowanych w tym markecie ( k. [...] akt administracyjnych) - w odwołaniu strona skarżąca wskazała, iż ograniczenie się przy badaniu marż tylko do podmiotów prowadzących działalność o zbliżonym profilu i operujących na tym samym rynku było niewystarczające. Ponownie też wskazano, że najważniejszą ekonomicznie konkurencją było dla podatnika istnienie " B" p. B ( k. [...]). Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy I instancji przeprowadził kontrole dotyczące wysokości stosowanych marż u M.C. i S. J. prowadzących działalność handlową we W. ( protokoły kontroli - k. [...] oraz k. [...] ). Brak natomiast informacji, czy taką kontrolę przeprowadzono w markecie "B" państwa B. Nie ma takich ustaleń w decyzjach organu I jaki i II instancji, W ocenie Sądu również i te uchybienia nie pozwalają na prawidłową ocenę wydanych decyzji pod względem ich zgodności z prawem materialnym. W nowym postępowaniu organy podatkowe winny wziąć pod uwagę wskazane wyżej okoliczności i po dokonaniu koniecznych ustaleń wydać nową decyzję. W sprawie pozostałych zarzutów skargi Sąd stwierdza, że nie znajdują one oparcia w zebranym materiale dowodnym. Odnośnie zarzutu dot. wydatków na zakup towarów od rolników podzielić należy pogląd organu, że sami skarżący składali różne wyjaśnienia odnośnie sposobu i miejsca przechowywania dowodów wewnętrznych. Odnośnie wydatków na remont lokalu nie ma podstaw do uznania poniesionych wydatków właśnie jako remontu. Z akt administracyjnych wynika zarówno rozmiar i rodzaj dokonanych zakupów ( wykaz faktur w decyzji I instancji - k. [...] ) jak i zakres wykonywanych robót ( protokół z dnia [...] kwietnia 2004 r. - k. [...] ). Według protokołu z [...] kwietnia 2004 r. dokonano przebudowy zaplecza lokalu przez oddzielenie pomieszczenia sanitarnego. Podniesiony w skardze zarzut uznania ksiąg za nierzetelne mimo uwzględnienia faktury VAT z [...] maja 1999 r. jest nieuzasadniony. W odpowiedzi na skargę organ wskazał, że zakwestionowanie rzetelności księgi podatkowej obejmowało tylko cześć dotyczącą wykazanego przychodu z działalności handlowej. W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, a o wstrzymaniu wykonania zaskarżonych decyzji- na podstawie art. 152 w/w ustawy. /-/. K. Pawlicki /-/ W. Zygmont /-/ K. Nikodem M.R.