I SA/Po 959/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2013 r. sprawy ze skargi AS na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] na podstawie m.in. art. 64e w związku z art. 64 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. – obecnie t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm. – dalej: "u.p.e.a.") odmówił [...] umorzenia kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu organ wskazał, że [...] w dniu [...] maja 2012 r. złożył wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Zobowiązany podniósł, że niesłusznie powstały koszty egzekucyjne od dokonanego zajęcia świadczenia emerytalnego na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych. Prośbę swoją podatnik umotywował trudną sytuacją finansową swojej rodziny i stwierdził, że ulega ona znacznemu pogorszeniu. Ponadto podniósł, że przedmiotowe zajęcie nastąpiło w oparciu o wydane tytuły wykonawcze wystawione przez Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z tytułu odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki [...] "[...]" Sp. z o. o., które wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zostało uznane za nieważne. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśnił, że jako organ egzekucyjny otrzymał do realizacji tytuły wykonawcze dotyczące zobowiązanego [...] obejmujące zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług o nr [...] – [...] i [...] oraz tytuły wykonawcze obejmujące zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych nr [...]. Na podstawie powyższych tytułów wykonawczych Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...], zawiadomieniami z dnia [...] stycznia 2011 r. oraz [...] lutego 2011 r. dokonał zajęć prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych Inspektorat we [...]. W dniu [...] sierpnia 2011 r. oraz [...] lutego 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] poinformował organ egzekucyjny, iż należność z tytułu podatku od towarów i usług za okres 10/2004-12/2004, 1/2005-12/2005 oraz 1/2006-3/2006 została odpisana na podmiocie głównym z uwagi na przedawnienie. W związku z powyższym organ egzekucyjny pismem z dnia [...] lutego 2012 r. dokonał zmiany wysokości zajęcia z dnia [...] styczniu 2011 r. do wysokości kosztów egzekucyjnych. Dnia [...] i [...] października 2011 r. wierzyciel wniósł o wycofanie tytułów wykonawczych o nr [...] – [...] z uwagi na wyrok z dnia 08 września 2011 r. o sygn. akt I SA/Po 237/11 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, stwierdzający nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego we [...] z dnia [...] października 2011 r. nr [...]. Wyrok uprawomocnił się z dniem 29 października 2011 r. Mając powyższe na uwadze organ egzekucyjny w dniu [...] listopada 2011 r. dokonał uchylenia zajęcia świadczenia emerytalnego z dnia [...] lutego 2011 r. Po dokonaniu analizy sprawy organ egzekucyjny uznał, że nie zachodzą przesłanki do zastosowania ulgi w postaci umorzenia kosztów egzekucyjnych zgodnie z art. 64e u.p.e.a. Zdaniem organu zobowiązany wykazał, że jest w stanie ponieść koszty egzekucyjne bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej. Kwota, która jest potrącana z przedmiotowego zajęcia świadczenia emerytalnego miesięcznie w wysokości [...] zł stanowi około 30% całkowitych dochodów zobowiązanego i jego współmałżonki, co nie powoduje drastycznego uszczerbku na jego sytuacji materialnej i jest w stanie ponieść regulowanie należności z tytułu kosztów egzekucyjnych. Zajęcie z tytułu świadczenia emerytalnego zobowiązanego jest jedynym skutecznym środkiem, z którego można wyegzekwować pozostałe należności wynikające z tytułu kosztów egzekucyjnych obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. W zażaleniu z dnia [...] czerwca 2012 r. strona wniosła o uchylenie i umorzenie kosztów egzekucyjnych w sprawie, która została umorzona. Postanowieniem z dnia [...] września 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm. – obecnie t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 – dalej: "k.p.a.") oraz art. 17, art. 18 i art. 64e u.p.e.a. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu organ egzekucyjny prawidłowo ocenił, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki uzasadniające umorzenie kosztów egzekucyjnych. Odmawiając umorzenia kosztów egzekucyjnych Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zgodnie z art. 64 e § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne, jeżeli zachodzą okoliczności wymienione w § 2 artykułu 64e u.p.e.a. Z treści art. 64e § 1 u.p.e.a. wynika więc, że organ egzekucyjny może, ale nie musi umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. Powyższy przepis oparty jest na konstrukcji uznania administracyjnego, co oznacza, że organ egzekucyjny, nawet w przypadku stwierdzenia jednej z okoliczności wskazanych w § 2 ww. przepisu, może odmówić umorzenia kosztów egzekucyjnych. Jak wynika z akt sprawy, żadna z wymienionych przesłanek nie zaistniała. Naczelnik Urzędu Skarbowego we [...] rozpatrując wniosek zgodnie z wymogami art. 64e § 2 u.p.e.a. słusznie uznał, że argumenty zobowiązanego, iż pokrycie kosztów egzekucyjnych spowoduje znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej jego rodziny nie zasługują na uwzględnienie. W prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym nie stwierdzono również nieściągalności od zobowiązanego dochodzonych należności. W przedmiotowej sprawie organ nadzoru nie dopatrzył się także "ważnego interesu publicznego" przemawiającego za umorzeniem kosztów egzekucyjnych. Pojęcie ,,ważny interes publiczny" powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie skarbu państwa kosztami tej pomocy. Organ egzekucyjny rozpatrując wniosek w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych, a więc ulgi o wyjątkowym znaczeniu, poza sytuacją zobowiązanego musi mieć przede wszystkim na względzie słuszny interes Skarbu Państwa, tym bardziej, iż przedmiotowe koszty powstały m.in w wyniku nieuregulowania w ustawowym terminie należnych zobowiązań podatkowych, a należności podatkowe stanowią podstawę dochodów budżetowych państwa. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi także przesłanka mówiąca o poniesieniu niewspółmiernych wydatków związanych z egzekwowaniem dochodzonych kosztów egzekucyjnych. Koszty te są naliczane stosunkowo od kwoty dochodzonej należności i pokrywane z uzyskiwanych kwot korzystając z pierwszeństwa zaspokojenia na podstawie art. 115 u.p.e.a. Przy skutecznym przeprowadzeniu egzekucji z świadczenia emerytalnego, koszty te będą mogły być zaspokojone. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na postawie tytułów wykonawczych nr [...] – [...], wystawionych na podstawie decyzji orzekającej o odpowiedzialności [...] za zobowiązania Spółki "[...]" zostało zakończone z uwagi na wyeliminowanie z obrotu prawnego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu przedmiotowej decyzji. Organ egzekucyjny Urzędu Skarbowego we [...] w związku z powyższym nie dochodzi również kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku wszczęcia przedmiotowego postępowania. Dochodzi on natomiast kosztów egzekucyjnych powstałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu podatku od towaru i usług, mimo iż zaległość główna przedawniła się. W skardze z dnia [...] października 2012 r. skarżący podniósł, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej i zdrowotnej rodziny. W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że jest również wierzycielem Spółki "[...]" S.A. i na podstawie prawomocnego nakazu zapłaty z dnia [...] lipca 2007 r. ma zasądzoną kwotę [...] zł wraz z należnymi odsetkami (wyrok Sądu Pracy w [...]). W roku 2004 pracując w Spółce "[...]" S.A. stracił zasądzoną odprawę pracowniczą na kwotę: [...]zł wraz z odsetkami ("Nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym" - Sąd Rejonowy - Sąd Pracy w [...]., sygn. akt [...] z dnia [...] grudnia 2006 r.). W/w środki są nie do odzyskania. Skarżący i jego małżonka są osobami schorowanymi i wymagają leczenia, utrzymują się z emerytur, przy czym emerytura skarżącego została częściowo zajęta. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Kwestia sporna w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny czy w przytoczonych okolicznościach faktycznych, podanych przez skarżącego, organy obu instancji zasadnie odmówiły umorzenia kosztów egzekucyjnych. Podstawę prawną rozstrzygnięć organów obu instancji stanowił art. 64e u.p.e.a., który w § 2 przewiduje możliwość umorzenia kosztów egzekucyjnych, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3) ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Należy podkreślić, że przepis art. 64e § 1 i 2 u.p.e.a. oparty jest na konstrukcji uznania administracyjnego, którego istotą jest pozostawienie organowi swobody wyboru określonego rozwiązania. W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w doktrynie ukształtował się pogląd, że samo sformułowanie przesz ustawodawcę słowa "może" nie oznacza, że przepis ten pozostawia do uznania organu egzekucyjnego istnienie lub nieistnienie w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności uzasadniających umorzenie kosztów egzekucyjnych jak też zakresu ewentualnego umorzenia. Nie może to jednak oznaczać dowolności rozstrzygnięcia. Każde postanowienie organu musi być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą z zachowaniem wymogów proceduralnych i zawierać szczegółowe uzasadnienie prawne. Dopiero tak podjęta decyzja uznaniowa może być uznana za decyzję mieszczącą się w granicach uznania administracyjnego, a nie za decyzję dowolną. Organ powinien rozważyć szczegółowo wszystkie przesłanki ustawowe wymienione taksatywnie - kwestię istnienia bądź nieistnienia w konkretnej sprawie okoliczności uzasadniających skorzystanie z omawianej instytucji oraz ewentualnie okoliczności uzasadniające zakres ich stosowania (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 04 sierpnia 2005 r. III SA/Wa 646/05, LEX nr 190818, wyrok NSA z dnia 13 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Łd 1811/96 LEX nr 31877, NSA z dnia 3 [...]a 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 478/98 Biul.Skarb. 1999/6/30). Jakkolwiek ustawodawca pozostawił organom swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia, to nie może budzić wątpliwości, że jest ono uwarunkowane dokonaniem szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w przepisie dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z przepisami procedury, w rozpoznawanej sprawie przepisami k.p.a. Sądowa kontrola legalności rozstrzygnięć wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie postanowienia w przedmiocie odmowy umorzenia zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem tzn. czy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy i rozważył wszelkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia w zakresie udzielenia bądź odmowy udzielenia ulgi. W ocenie Sądu kontrola obejmuje zatem zbadanie, czy wydane postanowienia poprzedzone zostały prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, czy organ w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i rozstrzygnął wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór rozstrzygnięcia o udzieleniu lub odmowie wnioskowanego umorzenia. Przede wszystkim organ powinien zastosować art. 7, 77, 80 kpa, które to przepisy mają w sprawie zastosowanie poprzez odesłanie przewidziane w art. 18 u.p.e.a. Sąd podkreśla, że nie oceniał zaskarżonych postanowień z punktu widzenia ich słuszności, sprawiedliwości czy też subiektywnego nastawienia zobowiązanego. W rozpoznawanej sprawie wprawdzie w toku postępowania organ egzekucyjny pierwszej instancji podjął działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, gromadząc dowody w celu ustalenia wystąpienia ustawowych przesłanek umorzenia, to jednak powołując jako podstawę prawną art. 64e u.p.e.a. ustalony stan faktyczny nie został oceniony w sposób przekonywujący, że skarżący nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej. Organy nie wykazały ponadto, że umorzenie kosztów byłoby niezgodne z "ważnym interesem publicznym". Organ pierwszej instancji kwestią tą w ogóle się nie zajmował. Dopiero Dyrektor Izby Skarbowej na etapie postępowania zażaleniowego powołał pojęcie "interesu publicznego". Dyrektor Izby Skarbowej nie wyjaśnił przy tym na czym ten "interes" polega. Ograniczył się jedynie do zinterpretowania pojęcia "interesu publicznego" bezzasadnie powołując w tym względzie wyrok WSA w Warszawie z dnia 04 sierpnia 2005 r. o sygn. akt II SA/Wa 646/05, wydany w przedmiocie odmowy skierowania do służby zastępczej, który to przedmiot nie ma odniesienia do rozpatrywanego stanu faktycznego. Organ wyjaśnił przy tym że przy ocenie wniosku należy uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie zawiera oceny sytuacji faktycznej skarżącego z punktu widzenia powyższych wartości przytoczonych przez Dyrektora Izby Skarbowej. Należy zaznaczyć, że brak jest jednoznacznego zdefiniowania w ustawie pojęcia "interesu publicznego" i właśnie ten brak powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych powyżej wartości. "Interes publiczny" o jakim mowa jest w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji musi być przy tym tego rodzaju, aby można było określić go przymiotnikiem "ważny" (por. wyrok z 04 listopada 2008 r. o sygn. akt III SA/Łd 191/08 LEX nr 515959). Ten "ważny interes publiczny" nie został w rozpatrywanej sprawie dostatecznie oceniony i wobec tego ta przesłanka umorzenia z art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. została również przez organy naruszona. W ocenie Sądu organ pierwszej instancji pominął przesłankę odnoszącą się do poniesienia niewspółmiernych wydatków związanych z egzekwowaniem dochodzonych kosztów egzekucyjnych. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej ograniczył się jedynie do ogólnego stwierdzenia, że koszty te są naliczane stosunkowo od kwoty dochodzonej należności i pokrywane z uzyskiwanych kwot korzystając z pierwszeństwa zaspokojenia na podstawie art. 115 u.p.e.a. Przy skutecznym przeprowadzeniu egzekucji z świadczenia emerytalnego koszty te będą mogły być zaspokojone. W ocenie Sądu w sytuacji, gdy każda z wymienionych w przepisie art. 64e § 2 u.p.e.a. przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych może zaistnieć samodzielnie, rzeczą organów było również rozważenie każdej z nich. Niezależnie od powyższego, biorąc pod uwagę przedstawioną przez skarżącego zawartą we wniosku z dnia [...] maja 2012 r. argumentację zmierzającą do wykazania, że nie jest on w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej swojej rodziny, należy wskazać, że organy nie oceniły w sposób przekonywujący, że jest inaczej. Organ pierwszej instancji ograniczył się tylko do przedstawienia dotychczasowego przebiegu postępowania. W uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji zabrakło analizy uzyskiwanych przez skarżącego - na dzień złożenia wniosku - dochodów, wysokości ponoszonych wydatków, sytuacji rodzinnej, zdrowotnej zobowiązanego i jego małżonki. Organ pierwszej instancji ogólnie jedynie stwierdził, że kwota, która jest potrącana z przedmiotowego zajęcia świadczenia emerytalnego miesięcznie w wysokości [...] zł stanowi około 30% całkowitych dochodów zobowiązanego i jego współmałżonki, co nie powoduje drastycznego uszczerbku jego sytuacji materialnej i że jest on w stanie ponieść regulowanie należności z tytułu kosztów egzekucyjnych. Nadto organ dodał, że zajęcie z tytułu świadczenia emerytalnego zobowiązanego jest jedynym skutecznym środkiem, z którego można wyegzekwować pozostałe należności wynikające z tytułu kosztów egzekucyjnych obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu umorzenie jakichkolwiek należności publicznoprawnych ma charakter wyjątkowy, nie ulega jednak wątpliwości, że w tego typu sprawach, organ jest zobowiązany do wyważenia interesu społecznego z indywidualnym interesem strony, gdyż zobowiązuje go do tego art. 2 Konstytucji RP w każdym przypadku, w którym w sprawie ma zastosowanie norma prawna uzależniająca załatwienie sprawy od tzw. uznania administracyjnego (wyrok NSA z dnia 8 października 2002 r., SA/Wr 1458/01, POP 2004, z. 3, poz. 59). Rozpatrując sprawę ponownie organ obowiązany będzie w pierwszej kolejności zbadać, zgodnie z przepisami art. 7 oraz art. 77 k.p.a., w sposób wyczerpujący aktualną sytuację finansową skarżącego, a następnie ocenić w świetle zebranego materiału dowodowego (art. 80 k.p.a.), czy istnieją przesłanki umorzenia wymienione w art. 64e § 2 pkt 1 i pkt 3 u.p.e.a. Dokonując oceny przesłanki wymienionej w pkt 2 powołanego przepisu, organ wskaże na czym polega "ważny interes publiczny" oraz oceni istnienie takiego interesu w kontekście sytuacji skarżącego. Wobec powyższego Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm.)