I SA/Po 970/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz (spr.) Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 marca 2015 r. sprawy ze skargi AP na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2008 rok. oddala skargę. I SA/Po 970/14 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] określił A. P. (dalej zwanemu podatnikiem albo skarżącym) wysokość zobowiązania podatkowego a także kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 roku. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji w 2008 roku J. G., prowadzący działalność pod nazwą F. [...] J. G. dokonał na konto osobiste M. P. (żony skarżącego) przelewów na łączną kwotę [...] zł, zaś na konto firmowe P.P.H.U. "P." A. P. przelał w styczniu 2008r. pieniądze w wysokości [...] zł (M. P. wpłaciła na konto firmowe męża kwotę [...] zł). Podatnik i jego żona wspólnie zeznali, że - cyt.: "są to pieniądze z prowadzonej działalności gospodarczej i dotyczą transakcji gospodarczej pomiędzy P.P.H.U. "P." a F. [...] za okres 2002 - 2005.". Kontrahent – J. G. natomiast oświadczył, że na koniec 2007 roku nie posiadał żadnych zaległości wobec A. P., a wpłaty dotyczyły zobowiązań za palety drewniane dostarczone przez podatnika w 2008 roku. Na podstawie zgromadzonych dowodów stwierdzono, że skarżący w roku 2008 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osiągał przychody ze sprzedaży towarów (palet drewnianych), nie dokonując ewidencjonowania tychże dostaw w rejestrze sprzedaży oraz rozliczenia w deklaracjach VAT-7 składanych dla potrzeb podatku od towarów i usług, posługując się przy tym kontem bankowym swojej żony. Konto należące do M. P. (którego pełnomocnikiem był podatnik) nie było zgłoszone jako konto związane z prowadzoną działalnością gospodarczą skarżącego. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że skarżący, nie wykazując w ewidencji sprzedaży za miesiące: styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2008r. podatku należnego z tytułu dostaw palet J. G. (tj.: transakcji nieudokumentowanych fakturami VAT, za które dokonano przelewów lub wpłat na konto firmowe podatnika i konto osobiste żony podatnika), zaniżył podstawę opodatkowania, naruszając tym samym przepis art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) który stanowi, że podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem natomiast jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Wobec wskazanych powyżej uchybień organ I instancji stwierdził, że ewidencje sprzedaży VAT za ww. miesiące są nierzetelne i nie uznał ich za dowód w części dotyczącej ewidencjonowania uzyskanych obrotów za te okresy rozliczeniowe. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik – reprezentowany przez pełnomocnika wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji do Dyrektora Izby Skarbowej w P. Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. zarzucono naruszenie art. 191 oraz art. 193 ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie zasad swobodnej oceny dowodów, a co za tym idzie nieuznanie ksiąg podatkowych podatnika za rzetelne. W uzasadnieniu odwołania wskazano, iż zarówno w protokole kontroli jak i w uzasadnieniu decyzji brak jest dowodów na ustalenie innego stanu faktycznego niż wynikający z ksiąg podatkowych prowadzonych przez skarżącego. Kontrolujący oparli swe ustalenia tylko i wyłącznie na fakcie ujawnienia wpłat dokonywanych przez J. G. w łącznej kwocie [...] złotych. Uznali następnie bezpodstawnie, że wpłaty te dotyczyły transakcji sprzedaży palet zawieranych w 2008 roku pomiędzy skarżącym a J. G.. Ustalenia powyższe nie są poparte żadnymi dowodami, a wręcz przeciwnie, stoją w wyraźnej sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym, co narusza zasadę określoną w art. 191 ordynacji podatkowej. W odwołaniu podniesiono również, że łącznie w latach 2003 - 2007 zaległości w płatnościach J. G. wynosiły [...] złotych, czyli zdecydowanie ponad kwotę ujawnioną jako wpłaty dokonane przez J. G. w 2008 roku. Przedstawione wyliczenia uwiarygadniają, w ocenie skarżącego jego zeznania, jak też zeznania jego małżonki. Zdaniem podatnika zeznania świadka J. G. są wewnętrznie sprzeczne i nie znajdują potwierdzenia w zeznaniach innych świadków. Co więcej zdaniem podatnika są one nacechowane silnym negatywnym nastawieniem wobec niego. W odwołaniu wskazano również, że wyliczenia organu podatkowego odnośnie możliwości produkcji palet przez przedsiębiorstwo skarżącego potwierdzają rzetelność prowadzonych ksiąg podatkowych w zakresie sprzedaży palet. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...] wydaną po rozpatrzeniu odwołania podatnika utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jak wskazano w uzasadnieniu decyzji podatkowego organu odwoławczego istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest to, czy wpłaty dokonane bezpośrednio przez F. [...] J. G. na konto firmowe P.P.H.U. "P." A. P. lub za pośrednictwem osobistego konta żony podatnika – M. P. stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w P. organ I instancji prawidłowo stwierdził, że skarżący zawierał w 2008r. z J. G. transakcje gospodarcze, za które płatności były dokonywane na bieżąco. Z uwagi na brak jakiegokolwiek uprawdopodobnienia istnienia zaległości płatniczych za lata 2002 - 2005 z tytułu dostaw palet drewnianych firmie "F." dano wiarę zeznaniom J. G., zgodnie z którymi, nie miał on zaległości wobec skarżącego i uznano, że wpłaty dokonane przez niego (w łącznej kwocie [...] zł) na konto żony skarżącego dokumentują obrót nie ujęty w ewidencji sprzedaży. Zatem organ podatkowy przyjął do podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, kwoty wpłat dokonanych w poszczególnych miesiącach 2008r. na konto osobiste M. P. przez J. G.. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej za uznaniem, że podatnik nie wykazał w ewidencji sprzedaży i nie opodatkował dostaw na rzecz J. G. w roku 2008 przemawia okoliczność, iż kontrahent podatnika zaprzecza faktowi jakoby posiadał zaległości wobec niego za palety dostarczone w latach wcześniejszych 2002 - 2005 oraz okoliczność, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających istnienie takich zaległości, gdy tymczasem na koncie osobistym żony skarżącego odnotowane są wpłaty dokonane przez J. G. Odnosząc się do przedstawionych przez skarżącego w odwołaniu zarzutów wskazano, że w ocenie organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie doszło także do przekroczenia granicy swobodnej oceny dowodów. Kontrola uzasadnienia zaskarżonej decyzji pozwala w opinii Dyrektora Izby Skarbowej na stwierdzenie, że organ I instancji dokonał rozważenia zebranego w sprawie materiału, rozumianego jako uwzględnienie wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu, jak i uwzględnienie wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich wiarygodności. Wskazano również, że organ odwoławczy może podważyć ocenę dowodów tylko wówczas, gdyby - w świetle wskazań płynących z art. 191 Ordynacji podatkowej - okazała się rażąco wadliwa albo w sposób oczywisty błędna. Organ odwoławczy stwierdził, iż pełnomocnik podatnika nie przedstawił zarzutów mogących wskazywać na kwalifikowane naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów dokonaną przez organ I instancji. Wyżej wymieniona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. stanowi przedmiot skargi podatnika kierowanej do tutejszego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze podatnik – reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości a także o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania w tym także kosztów zastępstwa procesowego oraz kosztów poniesionej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Zaskarżonej decyzji zarzuca się naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 ordynacji podatkowej poprzez nie rozpatrzenie w sposób rzetelny całości materiału dowodowego, przekroczenie zasad swobodnej oceny dowodów, a co za tym idzie nieuznanie ksiąg podatkowych podatnika za rzetelne. W uzasadnieniu skargi powtórzono w znacznej części argumentację zawartą w uprzednio wniesionym odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje: Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. z 2012 r. Dz. U., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") w postępowaniu przed sądem I instancji obowiązuje zasada oficjalności, w myśl której nie jest on związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także niepodnoszonych w skardze. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a z drugiej poprzez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie narusza prawa. Zarzuty skargi dotyczą głównie uchybień organów podatkowych obu instancji w gromadzeniu materiału dowodowego, a także ich selektywnej i stronniczej oceny. Skarżący twierdzi, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy to wątpliwości nie zostały wyjaśnione, a rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest to, czy wpłaty dokonane bezpośrednio przez F. [...] J. G. na konto firmowe P.P.H.U. "P." A. P. lub za pośrednictwem osobistego konta żony podatnika – M. P. stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22%. W ocenie Sądu przeprowadzone przez organy podatkowe czynności procesowe, polegające na zebraniu materiału dowodowego i jego ocenie, nie dają podstaw do zanegowania wyprowadzonych z nich wniosków, znajdujących odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Bezzasadne okazały się zarzuty dotyczące naruszenia przepisów art. 122, 187§1, 191 oraz 193 Ordynacji podatkowej, tj.: zasad ogólnych postępowania podatkowego, poprzez niezastosowanie się do dyspozycji wynikającej z ww. przepisów na skutek: zaniechania wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych związanych z przedmiotową sprawą, oraz przekroczenia zasad swobodnej oceny dowodów. Postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie było prowadzone zgodnie z normami zawartymi w art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zgodnie z zasadą określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta nie zmienia reguł dowodowych, nie można jej także rozumieć w taki sposób, że jej zastosowanie w konkretnym przypadku prowadziłoby do wydania rozstrzygnięcia pozostającego w oczywistej sprzeczności z treścią prawa materialnego. Taki stan rzeczy naruszałby zarówno zasadę legalizmu, jak i konstytucyjną zasadę państwa prawa oraz powszechności i równości w zakresie opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie zasada ta nie została naruszona. Postępowanie budzące zaufanie do organów podatkowych to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne. W ocenie sądu przeprowadzone przez organy obu instancji postępowanie w pełni zasady te zrealizowało. Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, na podstawie którego w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Podstawowym narzędziem realizacji wynikającej z przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe, do której nawiązują także reguły postępowania dowodowego zawarte w art. 187 - 192 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zdaniem składu orzekającego, przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy zgromadzony został niezbędny materiał dowodowy - w szczególności: wyjaśnienia strony składane w dniach [...].02.2013, [...].07.2013, [...].07.2013, [...].08.2013, zeznania świadka M. P. z dnia [...].02.2013, czynności sprawdzające z dnia [...].06.2013 r., dotyczące transakcji zawartych pomiędzy J. G., prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą F. [...] a P.P.H.U. P. A. P. w 2008 r., analiza wyciągów bankowych o numerach [...] i [...] oraz [...]. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy został wyjaśniony w sposób wyczerpujący i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a zebrany materiał dowodowy był przedmiotem analizy, co znalazło swój wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Nadmienić w tym miejscu należy, że organ I instancji rozpoznając niniejszą sprawę przeprowadził własne postępowanie kontrolne, w wyniku którego zgromadził dokumenty w postaci: zeznań świadków, danych zawartych w wyciągach bankowych, protokołów z czynności sprawdzających u kontrahenta podatnika, itp. Zebrany materiał dowodowy pozwolił zatem organom podatkowym obu instancji na wydanie prawidłowych decyzji, w których stwierdziły, że A. P. nie dokumentując sprzedaży palet stosownymi fakturami, nie ewidencjonując ich w rejestrze sprzedaży, nie wykazując w deklaracjach podatkowych VAT-7, a tym samym nie opodatkowując podatkiem od towarów i usług (pomimo otrzymywania wpłat za sprzedane palety), ukrywał rzeczywiste rozmiary prowadzonej działalności gospodarczej. Na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego prawidłowo organy obu instancji wywiodły, że ww. podmioty gospodarcze zawierały ze sobą w roku 2008 transakcje, za które płatności były dokonywane na bieżąco na rachunek firmy podatnika, oraz rachunek osobisty jego żony M. P. (nie związany z działalnością gospodarczą podatnika). Dokonywanie tych ostatnich tytułem "rzekomych zaległości za rok 2002 - 2005", nie zostało potwierdzone przez samego J. G., jak również nie zostało w żaden sposób uprawdopodobnione przez podatnika dlatego też zostały one opodatkowane. Zgromadzony materiał dowodowy w przedmiotowej kwestii jednoznacznie wskazuje, że należności za dokonane dostawy palet drewnianych w 2008 r. przez A. P. na rzecz J. G. zostały w tym samym roku uregulowane, jednakże z pominięciem systemu podatkowego poprzez nierejestrowanie faktur VAT w ewidencji sprzedaży oraz regulowanie płatności za niefakturowany obrót poza kontem przedsiębiorcy. W tym właśnie celu zostało utworzone konto M. P. (do którego skarżący miał pełnomocnictwo). Podatnik dla ukrycia zapisów na koncie związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą kazał wpłacać J. G. na konto żony pieniądze za towar, co do którego nie wystawiono faktur VAT, natomiast należności za towar fakturowany na konto firmowe. Z akt sprawy nie wynika, aby A. P. zgłaszał jakiekolwiek wnioski dowodowe celem uprawdopodobnienia faktu, że wpłaty dokonywane przez J. G. w roku 2008 na konto żony podatnika dotyczą spłaty zobowiązań za lata poprzednie. Przedstawiane przez podatnika własne wyliczenia dotyczące hipotetycznych możliwości wyprodukowania niezafakturowanej ilości palet stanowią jedynie polemikę z prawidłowymi wnioskami wyprowadzonymi przez organy z przeprowadzonych dowodów. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że wprawdzie stosownie do art. 122 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, obowiązek dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach podatkowych, nie należy jednak mylić tak określonego obowiązku z ciężarem dowodu w postępowaniu dowodowym, który określają regulacje materialnego prawa podatkowego. Zarówno w orzecznictwie, jak i w literaturze, przeważa pogląd, że ciężar dowodu, tj.: obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie nie spoczywa wyłącznie na organach podatkowych. Przeciwnie, niejednokrotnie z norm prawa materialnego wynika, że ciężar dowodu nałożony został na stronę postępowania, a pożądane przez nią skutki materialnoprawne mogą nastąpić jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe, które umożliwią organowi przeprowadzenie stosownego dowodu w postępowaniu podatkowym. Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi należy wyjaśnić, że z przedstawionych przez podatnika szacunków wynika, że nie było możliwości wyprodukowania, a więc także sprzedania, większej ilości palet i ich elementów od tej, która została udokumentowana fakturami i ujawniona w rejestrze sprzedaży VAT. Skarżący zarzucił, że organy podatkowe oceniły prawidłowości przedstawionego rachunku, lecz wywodziły swoje twierdzenia i formułowały wnioski na podstawie ewidencji, którą same uznały za nierzetelną i odrzuciły jako dowód w postępowaniu podatkowym. Przede wszystkim należy zauważyć, że z materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie czynności kontrolnych wynika, że A. P. dokonywał sprzedaży palet swoim kontrahentom również bez udokumentowania fakturami VAT. Na podmiotach prowadzących działalność gospodarczą ciąży obowiązek dokumentowania wszystkich operacji gospodarczych w sposób prawidłowy, kompletny i systematyczny. W tym celu są one zobowiązane do prowadzenia w zakresie podatku od towarów i usług ewidencji określonej w art. 109 ust. 3 ustawy o p.t.u. Podstawowym dokumentem, który spełnia jednocześnie dwie funkcje, tj.: księgową (dokumentuje transakcję) i podatkową (stanowi podstawę dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług) jest zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o p.t.u. faktura VAT. Podatnicy winni sobie zdawać sprawę z tego jakiej wagi dokumentem jest faktura, tj.: dokumentem zaufania publicznego, istotnego prawnie dla stosunków prywatnoprawnych oraz publicznoprawnych, a w związku z tym winni brać w pełni odpowiedzialność za zawarte w niej treści, a zwłaszcza fakt, że dokumentuje ona rzeczywistą operację pod rygorem odpowiedzialności karnej. Faktura jako dokument odzwierciedlający przebieg konkretnego zdarzenia gospodarczego, nie tworzący żadnych nowych okoliczności konkretnego zdarzenia, ale potwierdzający jedynie fakt wystąpienia czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wywołuje skutki w realizacji zobowiązań podatkowych. Jak z powyższego wynika, faktura powinna odzwierciedlać dane rzeczywistych stron transakcji, jak i samego podmiotu transakcji. Transakcje sprzedaży z niektórymi kontrahentami nie były ewidencjonowane w ewidencji sprzedaży, przez co nie zostały opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Powyższe niezgodne jest z art. 193 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów oraz z § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, który nakazuje podatnikom prowadzić księgę w sposób rzetelny i niewadliwy. Naruszenie przez podatnika obowiązków ewidencyjnych wynikających z ww. przepisów doprowadziło do stwierdzenia, że ewidencja sprzedaży prowadzona była nierzetelnie z uwagi na nie zaksięgowanie w ewidencji transakcji, za które dokonano przelewów lub wpłat na konto żony, które w rzeczywistości miały miejsce, a w konsekwencji spowodowały zaniżenie podstawy opodatkowania do obliczenia należnego podatku od towarów i usług. W związku z powyższym ewidencję sprzedaży za poszczególne miesiące 2008 r. słusznie uznano za nierzetelną. W związku z ujawnionymi nieprawidłowościami w zakresie niewykazania przez stronę obrotów ze sprzedaży palet drewnianych, organy podatkowe stwierdziły, że podatek należny ujęty przez A. P. w ewidencji sprzedaży za poszczególne miesiące 2008 r. jest zaniżony, a zatem niezgodny ze stanem faktycznym. Wobec powyższego, w oparciu o przepis art. 99 ust. 12 ustawy o p.t.u., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej chyba, że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości – organy dokonały określenia dla podatnika zobowiązania w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe 2008 r. W przedmiotowej sprawie nie doszło także do przekroczenia granicy swobodnej oceny dowodów. Kontrola uzasadnienia zaskarżonej decyzji pozwala na stwierdzenie, że organy obu instancji dokonały rozważenia zebranego w sprawie materiału w zgodzie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Uwzględniły wszystkie okoliczności towarzyszące przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, a mających znaczenie dla oceny ich wiarygodności w oparciu o art. 191 Ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik skarżącego nie przedstawił zarzutów mogących wskazywać na kwalifikowane naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów dokonanej przez organy podatkowe, a bardziej polemizuje z oceną dowodów. Nałożenie na organy podatkowe obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Ma to w szczególności miejsce wówczas, gdy strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu podatkowego, twierdząc jednocześnie, że określone okoliczności miały miejsce lub nie miały miejsca. Zdaniem Sądu wnioski organów podatkowych obu instancji wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów z art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu dokonane ustalenia i zebrany materiał dowodowy w pełni uzasadniają rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji, która tym samym nie narusza przepisów prawa procesowego i materialnego. Mając na względzie argumentację pozostałych zarzutów podniesionych w skardze, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.