III SA/Po 1005/21

Dnia 9 grudnia 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędziowie: WSA Izabela Paluszyńska (spr.) WSA Marek Sachajko Protokolant: st.sekr.sąd. Agata Tyll-Szeligowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2021 roku sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w [...] z dnia [...] kwietnia 2021 r . nr [...] w przedmiocie odmowy prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od [...] lutego 2021r. do [...] lutego 2021r. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w [...] z dnia [...] marca 2021 r., nr [...] Dnia [...] marca 2021 [...] sp. z o.o. (dalej: skarżąca) wniosła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] (dalej: organ) o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek za luty 2021r. dla płatników w określonych branżach. We wniosku podała, że prowadzi przeważającą działalność wg [...] Decyzją z dnia [...] marca 2021r. nr [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] w [...] na podstawie art. 31 zq ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 1842 ze zm.) w związku z art. 31zy ust. 1 w/w ustawy i § 10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID – 19 (Dz.U. poz. 371) oraz w związku z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2020r., poz. 266 ze zm.) odmówił skarżącej spółce prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od [...] lutego 2021r. do [...] lutego 2021r. W uzasadnieniu organ powołując treść § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, podał, że płatnika składek prowadzącego, na dzień [...] listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem [...] listopada 2020 r., zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres [...] grudnia 2020 r. do dnia [...] lutego 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres. Zgodnie z § 11 ust. 3 rozporządzenia warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za luty 2021 nie później niż do dnia [...] marca 2021 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Organ podał, że ustalono, iż w styczniu 2020r., tj. w miesiącu w stosunku do którego skarżąca oświadczyła utratę uzyskanego przychodu nie była prowadzona działalność z kodem [...] Zmiany we wpisie w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej na kod [...] dokonano [...] lipca 2020r. W związku z tym nie przysługuje skarżącej prawo do zwolnienia z opłacania składek za okres od [...] lutego 2021r. do [...] lutego 2021r. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy spółka podała, że działalność oznaczoną kodem [...] prowadziła już od listopada 2019r., kiedy to aktem notarialnym z dnia [...].11.2019r. dokonano zmiany umowy spółki. Okoliczność, że sąd rejestrowy wskutek sytuacji pandemicznej rozpoznał wniosek o wpis do KRS dopiero [...] lipca 2020r. nie ma, zdaniem spółki wpływu na obiektywną okoliczność prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług restauracyjnych. Do wniosku spółka dołączyła kopię aktu notarialnego z [...].11.2019r. dokumentującego zmiany w przedmiocie działalności spółki i kopię faktury sprzedaży z [...].11.2019r. dokumentującą świadczenie usług gastronomicznych. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] kwietnia 2021r. znak: [...] – [...] Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] w [...] działając z upoważnienia Prezesa ZUS utrzymał w mocy w/w decyzję z [...] marca 2021r. odmawiającą prawa do zwolnienia z opłacania składek za luty 2021r. W uzasadnieniu organ powołując się na treść § 10 ust. 2 i 3 rozporządzenia z [...] lutego 2021r. podał, że według złożonego przez spółkę oświadczenia zawartego we wniosku [...] z [...] marca 2021r. przychód z działalności uzyskany w styczniu 2020r. był niższy o co najmniej 40 % w porównaniu do przychodu uzyskanego w miesiącu styczniu 2021r. Tymczasem w styczniu 2020r. spółka nie prowadziła działalności oznaczonej kodem PKD [...] bowiem wśród wymienionych kodów PKD wg informacji obowiązującej w styczniu 2020r. brak jest wspomnianego kodu. Organ podał, że zgodnie z art. 255 § 1 ustawy z 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. 2020, poz. 1526) zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru. Oznacza to, że zarejestrowanie zmiany umowy spółki ma charakter konstytutywny i dopiero z chwilą dokonania wpisu zmiana ta wywołuje skutek zarówno wobec osób trzecich, jak i w stosunkach wewnętrznych spółki. W niniejszej sprawie wpis dotyczący zmiany umowy spółki w tym również o zapis PKD [...] został dokonany w dniu [...] lipca 2020r. i dopiero od tej daty zmiana ta jest skuteczna wobec osób trzecich. Z uwagi na to nie można uznać, że przychód z działalności w styczniu 2020r. prowadzonej na podstawie PKD wskazanego we wniosku [...], tj. [...] był niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego z tej działalności w styczniu 2021r., bowiem działalności o takim PKD w styczniu 2020r. spółka nie prowadziła. Nie został zatem spełniony warunek ustawowy, co wyklucza zwolnienie z opłacania składek za luty 2021r. W terminowo wniesionej skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji z [...] marca 2021r. i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1. naruszenie art. 31 zy ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID – 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 1842) w zw. z § 10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID – 19 (Dz.U. z 2021, poz. 371) w zw. z art. 7a § 1 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2021, 735) poprzez błędną wykładnię warunku zwolnienia z obowiązku opłacania składek polegającego na uzyskiwaniu przychodów z przeważającej działalności oznaczonej według Polskiej Klasyfikacji działalności (PKD) 2007 według ściśle wymienionych kodów polegające na przyjęciu, że o prowadzeniu przeważającej działalności według określonego kodu PKD rozstrzyga nie fakt prowadzenia tej działalności a wpis konkretnego kodu w KRS bez związku z rzeczywistymi przychodami, 2. naruszenie art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a., które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie ustalenia jaki był przeważający przedmiot działalności spółki w lutym 2020r. W uzasadnieniu spółka podała, że nową działalność rozpoczęła w listopadzie 2019r. i zmiana ta zbiegła się z wybuchem pandemii COVID – 19, co wpłynęło na spadek przychodów a także opóźnienia w rejestracji zmian w KRS. Przyjęcie, że brak rejestracji w KRS ma decydujące znaczenie dla odmowy przyznania wsparcia przedsiębiorcy dotkniętego skutkami COVID – 19 trudno uznać za zgodne z celem regulacji. Spółka podała, że złożyła dokumenty wskazujące na spadek przychodów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. 2021r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie natomiast do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 § 2 p.p.s.a.). Mając na uwadze tak zakreślony zakres kognicji Sąd uznał, że wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. 2020.1842 – dalej ustawa z 2 marca 2020r.). Na podstawie art. 31zy ust. 1 ustawy o zwalczaniu COVID-19 - wydane zostało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. z 2021 r. poz. 152). Rozporządzenie to zostało z dniem 28 lutego 2021r. zastąpione rozporządzeniem z dnia 26 lutego 2021r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 ( Dz.U. 2021.371) i z uwagi na fakt, że wniosek został złożony 6.03.2021r. zastosowanie znajduje rozporządzenie z 28 lutego 2021r. Zgodnie z § 10 ust. 2 i 3 tego rozporządzenia: 2. Zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od dnia [...] lutego 2021 r. do dnia [...] lutego 2021 r. wykazanych w deklaracji rozliczeniowej złożonej za ten okres, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień [...] listopada 2020 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w zakresie działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń w ramach lecznictwa uzdrowiskowego, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia [...] lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych, lub realizowanej w trybie stacjonarnym rehabilitacji leczniczej, [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], którego przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem [...] listopada 2020 r. 3. Oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1 i 2, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień [...] listopada 2020 r. W przedmiotowej sprawie skarżący we wniosku jako prowadzoną przez siebie przeważającą działalność wg PKD wskazał działalność oznaczoną kodem [...], która uprawnia do zwolnienia z opłacania składek. W pkt 2 B wniosku spółka podała, że przychód z przeważającej działalności uzyskany w styczniu 2021r. był niższy o co najmniej 40% w porównaniu do przychodu uzyskanego w styczniu 2020r. Według danych w CEIDG zmiany we wpisie działalności na kod [...] dokonano [...] lipca 2020r, w dacie rejestracji w KRS zmian umowy spółki w tym zakresie. To zdaniem organu uniemożliwia spełnienie warunku określonego w w/w § 10 ust. 2 rozporządzenia, tj wykazania, że przychód uzyskany przez spółkę z styczniu 2021r. był niższy o co najmniej 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w analogicznym miesiącu roku poprzedniego, tj. w styczniu 2020r. Organ uznał, że zgodnie z § 10 ust. 3 rozporządzenia istotne znaczenie ma jedynie wpis w rejestrze. Organ podał również, że brak wpisu określonego rodzaju działalności w Krajowym Rejestrze Sądowym uniemożliwia spełnienia wymogu z § 10 ust. 2 rozporządzenia. W pierwszej kolejności w niniejszej sprawie konieczne jest poprawne zinterpretowanie terminu "przeważającej działalności". Interpretacją tego terminu zajął się Wojewódzki Sad Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 4 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 614/20, którego stanowisko w nim zawarte podziela skład orzekający w sprawie i przyjmuje za własne, ponawiając argumentację poniżej. Klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251 poz. 1885 ze zm.); dalej: "rozporządzenie PKD". Rozporządzenie PKD wydane zostało na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2020 r. poz. 443 ze zm.); dalej: "u.o.s.p.". W tym akcie, odnośnie do "przeważającej działalności", w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji w pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3). Nadto w u.o.s.p. w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4 wskazano, że wpisowi do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej u.o.s.p. nie zawarto definicji terminu "przeważającej działalności" gospodarczej, ale w art. 46 u.o.s.p. zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia oraz aktualizacji rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.); dalej: "rozporządzenie o metodologii", w którym w § 9 ust. 1 przewidziano, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy, zaś w § 9 ust. 2 pkt 1, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Na gruncie przedstawionego uregulowania prawnego, możliwym sposobem odkodowania terminu "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot powinien obowiązkowo podać rejestrując firmę. Zatem, należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Wskazać także należy, że ustawa o zwalczaniu COVID-19 wraz z ustawami ją nowelizującymi, tj.: z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568), ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie systemu ochrony zdrowia związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 (Dz. U. z 2020 r. poz. 567) i ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2020 r. poz. 569) wchodzą w skład tzw. pakietu ustaw Tarczy Antykryzysowej 1,0, przyjętego przez Sejm RP 28 marca 2020r. Tarcza Antykryzysowa ma stanowić rozwiązanie dla polskiej gospodarki w dobie epidemii koronawirusa. To pakiet rozwiązań przygotowanych przez rząd, który ma ochronić polskie państwo i obywateli przed kryzysem wywołanym epidemią. Opiera się on na pięciu filarach: ochronie miejsc pracy i bezpieczeństwu pracowników, finansowaniu przedsiębiorców, ochronie zdrowia, wzmocnieniu systemu finansowego, inwestycjach publicznych. Tarcza ma na celu ustabilizowanie polskiej gospodarki, a także stworzenie jej impulsu inwestycyjnego (https://www.gov.pl/web/ tarczaantykryzysowa). Prawidłowe więc zdefiniowanie terminu "przeważającej działalności" oraz dokonanie wykładni § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność, we wskazanym zakresie, według podanego PKD. Po takim odkodowaniu terminu "przeważającej działalności", dalej konieczne jest odniesienie się do charakteru zapisów w KRS. Przepis art. 40 pkt 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 112), stanowi, że w dziale 3 rejestru przedsiębiorców zamieszcza się następujące dane: przedmiot działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) - nie więcej niż dziesięć pozycji, w tym jeden przedmiot przeważającej działalności na poziomie podklasy, z tym że w przypadku oddziałów przedsiębiorców zagranicznych, głównych oddziałów zagranicznych zakładów ubezpieczeń oraz głównych oddziałów zagranicznych zakładów reasekuracji przedmiot działalności i przedmiot przeważającej działalności określa się dla oddziału. Bardziej szczegółowych uregulowań tej kwestii brak. W doktrynie podnosi się, że przedmiot działalności wskazany we wniosku nie może różnić się od przedmiotu działalności określonego w umowie lub statucie, nie musi jednakże stanowić jego dosłownego powtórzenia (tak. np. A. Michnik w Komentarzu do ustawy o KRS, Komentarz LEX 2013). Oznacza to tym samym, że można wybrać jeden numer na poziomie podklasy z działów wpisanych w umowie spółki. Numer na poziomie podklasy powinien mieścić się w dziale z umowy, a nie np. wykraczać poza wpisany w umowie przedmiot działalności. Jednocześnie wskazać należy, że - z uwagi na istotę postępowania rejestracyjnego - organ ewidencyjny, ani później podatkowy, nie badają z urzędu zgodności zadeklarowanej działalności (zgodnie z PKD), z ewentualnymi czynnościami, które w ramach tej działalności, np. podatnik, zamierza faktycznie podjąć. Takie działania organów administracji publicznej naruszałyby swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. Nadto, w orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie podkreśla się, że wpis do ewidencji działalności gospodarczej jest swoistą deklaracją (zgłoszeniem) zamierzonej przez osobę fizyczną działalności, ma on charakter deklaratoryjny i rodzi jedynie domniemanie faktyczne jej prowadzenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 marca 2006 r. sygn. akt VI SA/Wa 2215/05; wyrok NSA z dnia z dnia 26 sierpnia 2014 r. sygn. akt II GSK 1010/13). W zakresie charakteru prawnego wniosku przedsiębiorcy o wpisanie czy aktualizację danych do rejestru REGON, przywołać należy orzecznictwo Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 7 stycznia 2013 r. sygn. akt II UK 142/12 oraz w wyroku z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt II UK 402/15 Sąd Najwyższy stwierdził że informacja o rodzaju działalności wynikająca z rejestru REGON nie tworzy żadnego stanu prawnego, a jedynie ma potwierdzać stan faktyczny według oświadczenia wiedzy podmiotu prowadzącego taką działalność. Oświadczenia wiedzy mają charakter potwierdzenia faktów. Mogą być więc zakwestionowane, ponieważ stan nimi stwierdzony jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy lub fałszu. (...) Okoliczność, czy zawarta w oświadczeniu informacja jest prawdziwa jest zatem kwestią dowodową. SN stwierdził, że "Sąd Apelacyjny odmawiając uwzględnienia wniosków dowodowych odnośnie do rodzaju faktycznie prowadzonej w spornym okresie działalności pozbawił go (stronę, przyp. Sądu) możliwości wykazania, że nie doszło do zaniżenia stopy procentowej składki na ubezpieczenia społeczne (...)". Powołane wyroki wydane zostały na gruncie ustawy o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób, która w art. 2 pkt 10 definiuje "rodzaj działalności według PKD" jako rodzaj przeważającej działalności zakodowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności w rejestrze REGON. Wyroki dotyczą skutków prawnych podania w formularzu ZUS IWA rzeczywistego rodzaju działalności według PKD - niepokrywającego się z rejestrem REGON. SN, wskazując na charakter wpisu do rejestru i wniosku o zmianę, stwierdził, że "skoro kategoria ryzyka jest instytucją związaną ze stopniem zagrożeń zawodowych, to kreuje ją rzeczywisty stan rzeczy. W takim też kontekście należy interpretować art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej. Przepis ten określa sposób ustalania przynależności płatnika do określonej grupy działalności według PKD oparty również na oświadczeniu wiedzy płatnika, tyle tylko że złożonym dla potrzeb statystycznych. Wskazana na wstępie i wynikająca z ustawy funkcja, jaką pełni zróżnicowanie stóp procentowych składek na ubezpieczenie wypadkowe, nakazuje uwzględniać rzeczywiste ryzyko zagrożeń zawodowych występujące u danego płatnika. Dlatego też z treści art. 29 ust. 1 ustawy wypadkowej nie można wywieść wniosku, że dane w zakresie PKD ujęte w rejestrze REGON w każdym przypadku są danymi prawidłowymi, a w konsekwencji, że zawsze podanie innego rodzaju działalności według PKD niż wynikający z rejestru REGON będzie podaniem nieprawdziwej informacji w rozumieniu art. 34 ust. 1 ustawy wypadkowej.". Powyższe obszerne odniesienie się do charakteru wpisu do rejestru i jego znaczenia jest, zdaniem sądu, istotne na gruncie właściwego odczytania § 10 ust. 1, 2 i 3 ww. rozporządzenia. Przyjąć bowiem należy, że skoro wpis w rejestrze ma charakter jedynie deklaratywny to w przypadku rozbieżności między tym wpisem a rzeczywistym rodzajem prowadzonej przez stronę przeważającej działalności, uwzględniać należy wykazany przez nią rodzaj faktycznie wykonywanej działalności. Przy takim ustaleniu należało wyjaśnić, czy zasadnym było stanowisko organu, który nie badał rozbieżności między wskazanym przez skarżącego we wniosku kodem przeważającej działalności a tym wynikającym z rejestru REGON na styczeń 2020r. a skoncentrował się na konstytutywnym charakterze wpisu zmiany umowy spółki wynikającym z art. 255 § 1 k.s.h. Nie kwestionując takiego charakteru wpisu zmiany umowy spółki w zakresie przedmiotu prowadzonej działalności brak podstaw do zakwestionowania faktycznie prowadzonej przez spółkę działalności w styczniu 2020r. tylko z uwagi na fakt, że zmiana przedmiotu działalności dokonana na zgromadzeniu wspólników [...] listopada 2019r. w formie aktu notarialnego, zarejestrowana została przez sąd rejestrowy [...].07.2020r. Żaden z przepisów nie uniemożliwia rozpoczęcia prowadzenia innej działalności gospodarczej przed dokonaniem wpisu zmian w KRs- ie. Ewentualna odpowiedzialność wykroczeniowa (art. 601 § 2 k.w.) nie ma wpływu na faktyczną możliwość prowadzenia działalności nie wpisanej do rejestru. Należy zwrócić uwagę, że art. 15zzr ust. 1 pkt 6 ustawy o COVID – 19 dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. (Dz.U.2020.568) zmieniającej nin. ustawę z dniem 31 marca 2020 r., który obowiązywał do [...] maja 2020r. przewidywał, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów do dokonania przez podmioty lub jednostki organizacyjne podlegające wpisowi do właściwego rejestru czynności, które powodują obowiązek zgłoszenia do tego rejestru, a także terminów na wykonanie przez te podmioty obowiązków wynikających z przepisów o ich ustroju- nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Z brzmienia przepisów § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. wynika, że ustawodawca zdecydował się przyznać wsparcie finansowe w zapłacie składek płatnikom prowadzącym działalność gospodarczą wybranych rodzajów (branż wymienionych w art. 31zo ust. 1-3 ustawy COVID-19 lub innych określonych na mocy art. 31zy ust. 1 ustawy COVID-19). Treść przepisów wskazuje, że omawiana ulga przysługuje płatnikom rzeczywiście prowadzącym określoną działalność. Jest w nim bowiem mowa o "płatniku składek prowadzącym działalność", którego przychody z tego działalności były niższe o 40 % od przychodów z osiąganych z tej samej działalności w analogicznym miesiącu roku poprzedniego. Natomiast w § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. (podobnie, jak miało to miejsce w art. 31zo ust. 11 ustawy COVID-19 i w § 10 ust. 2 rozporządzenia z 19 stycznia 2021r.) ustawodawca zdecydował się o wprowadzeniu środka dowodowego o charakterze formalnym, za pomocą którego ma (miało) nastąpić ustalenie przez organ rzeczywistego zakresu prowadzonej działalności ("oceny spełnienia warunku dokonuje się na podstawie"). Środek ten ma charakter domniemania prawnego zakładającego, że wpis w rejestrze podmiotów REGON odpowiada stanowi rzeczywistemu (domniemanie o fakcie określonym w § 10 ust. 1 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2021 r. oraz § 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r.). Nie ma ono jednak charakteru niewzruszalnego (niepodważalnego). Jego treść i odwołanie się do przepisów k.p.a. oznacza, że należy ono do kategorii domniemań wzruszalnych (łac. praesumptiones iuris tantum). Postępowanie w sprawie ulgi jest prowadzone na zasadach określonych w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego (zob. art. 31zq ust. 7 i 8 ustawy COVID-19), a zgodnie z art. 76 § 3 k.p.a. dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentowi urzędowemu. Dane pozyskiwane przez Zakład w trybie określonym w § 10 ust. 2 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2021 r. oraz § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. mają charakter urzędowy w rozumieniu art. 76 § 1 k.p.a. (zob. art. 43 ustawy o statystyce publicznej) i są dla Zakładu wiążące, ale przepisy ustawy COVID-19 nie wyłączyły stosowania w tym postępowaniu normy zawartej w art. 76 § 3 k.p.a., co nie zostało przez organ dostrzeżone. Oznacza to, że przedsiębiorca prowadzący rzeczywistą działalność gospodarczą odpowiadającą treści kodów PKD wymienionych w powołanych rozporządzeniach, jako przeważającą (ten warunek ulgi ma charakter materialnoprawny i nie podlega modyfikacji, a wynika on z art. 31zy ust. 1 i 2 ustawy COVID-19), może przeprowadzić dowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, a więc odnośnie środka dowodowego określonego w przepisach rozporządzeń, tj. danych pozyskanych przez Zakład z rejestru podmiotów REGON i podważyć w niebudzący wątpliwości sposób aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON odnośnie stanu faktycznego, w jakim się znajduje lub znajdował w odnośnym okresie porównawczym. Obalenie domniemania podlegać będzie na wykazaniu, że rzeczywisty stan faktyczny jest/był inny, niż wynikający z danych pozyskanych przez Zakład z rejestru podmiotów REGON. W niniejszej sprawie obaleniu może również podlegać informacja zawarta w rejestrze przedsiębiorców odnośnie kodów PKD, tym bardziej, że spółka wskazywała, że zmiany profilu działalności dokonała już w 2019r., co nie zostało ujawnione wcześniej niż przed [...] lipca 2020r. w rejestrze, z uwagi na sytuację epidemiczną, która wpłynęła na wolniejsze rozpoznawanie spraw przez sąd rejestrowy. Ocena, czy działalność gospodarcza określonego rodzaju jest i była rzeczywiście wykonywana i w jakich rozmiarach, należy do sfery ustaleń faktycznych. Nie zależy ona od wpisu do rejestru, choć wpis taki potraktowany został przez ustawodawcę (Radę Ministrów upoważnioną do wydania rozporządzenia) jako domniemanie prawne mające na celu uproszczenie postępowania ulgowego (sens domniemania polega na istnieniu dużego stopnia prawdopodobieństwa, że w razie stwierdzenia faktu wskazanego w przesłance domniemania prawdziwy jest fakt określony we wniosku domniemania). Inicjatywa dowodowa w tej kwestii należy do strony inicjującej postępowanie administracyjne, ale Zakład przed wydaniem niekorzystnej dla strony decyzji nie może pominąć dyspozycji art. 79a § 1 k.p.a. Powinien zatem przed wydaniem takiej decyzji powiadomić ją o konieczności wskazania przesłanek, które nie zostały spełnione lub wykazane, czyniąc zadość zasadzie informowania (art. 9 k.p.a.). Jeżeli zaś strona składa wnioski dowodowe mające podważyć dane z rejestru podmiotów REGON ( a też wpisów w KRS), powinny one być rozpoznane przez organ prowadzący postępowanie przy uwzględnieniu przepisów art. 7 i 78 § 1 k.p.a. Ma to istotne znaczenie w sprawach skarżącej, ponieważ przy przyjętym przez Zakład stanowisku, choć jak wskazano błędnym, powinien on przeanalizować przedstawione przez wnioskodawczynię dokumenty, które zmierzały do podważenia wpisów w rejestrze REGON według stanu na okresy porównawcze. Dokonując wykładni powyższych przepisów Zakład powinien uwzględnić zasady wspólne dla systemu prawnego w Rzeczypospolitej Polskiej, jakie wiążą się z wartością demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Ten sam wymóg powinien przyświecać ustawodawcy podczas konstruowania regulacji normatywnych. Pomoc, o jakiej mowa, powinna być kierowana do podmiotów, które rzeczywiście prowadziły określony w rozporządzeniach rodzaj działalności gospodarczej (co też w treści tego przepisu uczyniono), a nie (tylko) tym, które legitymują się określonym rodzajem wpisu wyłącznie o formalnym charakterze (o znaczeniu dla statystyki publicznej), niezależnie od tego, czy działalność taką faktycznie prowadziły. Jak wskazał WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 27 maja 2021 (sygn. I SA/Rz 308/21), które to stanowisko Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela dokonując wykładni przepisów § 10 ust. 2 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2021 r. oraz § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 26 lutego 2021 r. nie można pomiąć ww. znaczenia pojęcia przeważającej działalności, jeżeli podważona zostanie aktualność wpisu w rejestrze podmiotów REGON oraz jeżeli zostanie wykazane, że w określonym czasie przeszłym dany rodzaj działalności był prowadzony jako przeważający. Nie oznacza to aprobaty dla zaniechań, związanych z brakiem zgłaszania na bieżąco, w terminach określonych w przepisach prawa powszechnie obowiązujących wszelkich zmian danych w zakresie realizacji obowiązków prawnych nałożonych na określone podmioty, w tym w zakresie danych przekazywanych organom statystyki publicznej, aby podmioty te mogły rzetelnie wykonywać nałożone na nie obowiązki. Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję za wadliwą. Wydano ją przedwcześnie, z naruszeniem przepisów prawa materialnego (błędną wykładnię przepisów § 10 ust. 1 , 2 i 3 powołanego rozporządzenia, w szczególności w zakresie ustaleń faktycznych w kontekście prowadzonej w określonych okresach rodzaju przeważającej działalności z ograniczeniem się do danych z rejestru REGON) i z naruszeniem w/w przepisów postępowania tj. art. 7, 76 § 3, 77 § 1, 78 § 1 k.p.a. Organ nie odniósł się do dokumentów złożonych przez stronę, nie wezwał też spółki do złożenia wyjaśnień, czy dalszych dowodów. Rzeczą Zakładu w ponownie prowadzonym postępowaniu będzie rozpoznanie wniosku skarżącej spółki przy uwzględnieniu stanowiska Sądu wyrażonego w uzasadnieniu, w szczególności w zakresie sposobu ustalania przeważającej działalności prowadzonej przez nią w styczniu 2020r.. Wyrok wydano na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. Wyrok nie zawiera rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, ponieważ skarżąca nie była reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika, a sprawy sądowe zainicjowane jej skargą z mocy art. 239 § 1 pkt 1 lit. e) p.p.s.a. były wolne od kosztów sądowych. Nie przedłożono zaś zestawienia innych wydatków